浅谈人力资源会计

张新刚　房爱兵

【摘要】 从人力资源会计的定义、在我国建立的必要性、其基本内容等几方面对人力资源会计进行全面的论述，对如何推进人力资源会计在我国的应用作了一些探讨。

【关键词】 人力资源会计；计量 ；应用

一、我国建立人力资源会计的必要性

1．财务信息使用者的需求。在当今以知识为基础、以智力为资源的经济社会里，企业间的竞争固然离不开自然资源的竞争，更重要的是知识的竞争、智力资本的竞争，这使得人力资源的因素对企业经营成败的影响越来越大，投资者对人力资源信息的需求也越来越大，人力资源的开发、利用和管理，人力资本的确认、计量和记录、收益和权益的分配，成为一个迫在眉睫、急需解决的问题。

2．内部管理的需要。现行会计将人力资源投资支出计入当期费用，不单独提供有关人力资源投资及其变动的情况、人力资源投资的经济效果以及人力资源的经济价值等方面的信息，因而也就无法满足人力资源的管理和控制对信息的需求，只有依靠人力资源信息，企业管理当局才能制定出正确的人力资源管理决策。

3．财务会计核算原则的要求。企业在人力资源投资上的投资支出，其收益期往往超过一个会计期间以上，属于资本性支出，按照权责发生制的原则，应先予以资本化，然后在各收益期内分期摊销，而现行会计的做法却是将其全部费用化，作为当期费用入帐。将人力资源支出全部计入当期费用，势必导致会计信息严重失真。所以，从遵循会计原则的角度而言，实行人力资源会计也很有必要。

二、人力资源会计的内容

（一）人力资源会计的确认

我国《企业会计准则》规定：“资产是企业拥有或控制的、能以货币计量的经济资源。”可见，人力资源是否构成企业的资产必须符合以下三项条件：

1．人力资源是一项经济资源。作为资产处理的并不是作为人力资源载体的人本身，而是提供未来经济效益的服务能力和潜力所付出的人力资源投资构成的会计资产。以人为载体的人力资源与劳动工具、劳动对象共同构成生产力三要素，无疑是企业的具有未来服务潜力的经济资源。

2．人力资源能够被企业所拥有或控制。劳动者被企业聘用时，由于劳动用工合同或契约约束，该项人力资源即被企业拥有或控制。因为劳动者为企业服务，企业要向劳动者支付工资等费用，这实质上也意味着企业拥有和控制了人力资源的使用权，并且有权以一定的方式来影响劳动者为企业取得经济效益发挥其服务潜力。

3．人力资源能够用货币进行计量。人力资源作为一种经济资源，就需要企业进行取得、开发与使用，而取得与开发需相应的成本支出，使用要形成资源耗费，这种成本支出与资源耗费都能以货币计量和报告。

（二）人力资源会计的计量

将人力资源资本化，就涉及到人力资产的计价问题，经过多年发展逐步形成了人力资源会计的两大分支——人力资源成本会计和人力资源价值会计。

1．人力资源成本会计

人力资源成本会计是指“为取得、开发和重组作为组织的资源的人所引起的成本的计量和报告”。人力资源投资支出是一个会计实体为了取得、维持和开发人力资源所发生的全部支出，主要包括三个部分：取得人力资源支出；维护人力资源支出；开发人力资源支出。

上述的各项支出，并非要全部计入人力资源的成本予以资本化的，只有那些受益期超过一年以上的费用才能予以资本化。一般说来，我们通常将人力资源取得支出和开发支出予以资本化，而维护支出则按照传统财务会计的做法计入当期损益，但对数额较大的一次性维护支出，也可计入待摊费用，分期计入损益。而现行会计不问支出的性质，将人力资源支出一律计入当期损益的做法，显然是不合理的，人力资源会计正是要改变这一做法，使会计信息更具真实性、相关性。

尽管人力资源投资支出资本化就是将上述支出予以资本化即可，但是实务中依据计价标准的不同，成本法又分为： 历史成本法、 重置成本法、机会成本法。

人力资源成本会计对于人力资源的取得和开发的成本不象传统会计那样直接费用化，而是集中归类并予以资产化处理，就是说企业将人力资源作为一项会计要素加以计量，弥补了传统会计只计算物力资产的缺陷，它真正将企业“重视人才”“以人为本”的原则具体化、现实化，尤其是避免了把人力资源的支出看作是一种耗费，而忽视人力资产的收益功能；从而有助于管理当局和报表使用者做出正确的决策，但是，帐面上人力资产的价值并不能代表人所能产生的价值，仅凭会计信息无法判断不同人力资源的经济价值。而不同企业对人力资源的评价标准是不同的。信息在不同企业间也缺乏可比性。

2．人力资源价值会计

人力资源价值会计是“把人作为有价值的组织资源对它的价值进行计量和报告的程序。它不是以投入价值而是以产出价值作为人力资源价值的计量基础，而人力资源价值既可以是人力资源过去创造的价值，也可以是人力资源将来能够创造的价值。这使得对人力资源价值的计量不可能绝对正确，而只能采用推算的方法。其内容将偏重于其所掌握的知识的价值的计量，目前，常见的模式主要可分为货币计量和非货币计量两大类：货币计量模式主要有工资报酬折现法、指数法、商誉法和经济价值法等多种方法；非货币计量模式包括才能一览法、绩效评估法、可塑性评估法等。但是，无论哪种计量方法都不是十全十美的，只有将这些方法综合运用才能使它们相互补充，保证企业内、外部信息使用者的需要。

人力资源价值会计的目的在于用人力资源的创利能力来反映组织现有人力资源的质量状况，为企业管理当局和外部利害关系集团提供完整的决策信息。”

可以看到，人力资源价值会计能够避免传统会计因无视企业人力资源价值而低估企业整体价值的弊端。它通过对人力资源价值已创造的或未来能够创造的价值进行计量，将企业拥有或控制的人力资源潜在或现实价值数量化，从而向企业管理当局和投资者以及其他会计信息使用者提供了较为完整的企业资源信息。同时它也能够促进企业管理当局更注重与人力资源的开发和投资，充分挖掘企业人力资源个人价值以及组织价值对企业价值增值的能力，提高企业整体的经济效益。

然而人力资源价值会计也有明显的不足：其一，由于人力资源价值会计的计量不是以实际成本为基础的，它的计量方法有悖于传统会计原则，这使得人力资源价值会计在西方至今未与财务会计融和，而只是作为管理会计的一个分支为人力资源管理提供会计信息。其二，没有解决人力资源的产权归属问题，即便人力资源价值会计反映人力资源真实经济价值，由于它不能实质上明确劳动者在企业中的地位，因而不能从根本上调动劳动者的内在积极性。

（三）人力资源会计的报告

人力资源会计的报告所要解决的问题是企业如何把有关人力资源的信息传递给信息使用者。传统财务报告既不反映人力资产的价值，也不反映人力资本，从而低估了企业资产总额，忽视了劳动者对企业的经济贡献，把为取得、开发人力资源而发生的费用全部计入当期损益，极大背离了收入与费用配比的会计原则，严重歪曲了企业的财务状况和经营成果，所以有必要把人力资源这项企业十分重要的资产及其有关的权益和费用，在财务报告中予以充分揭示和披露。

对于人力资源的报告，应当分两部分：对内报告与对外报告。

1．对外报告。一方面，在资产负债表中，应于无形资产项下单独列示人力资产有关情况，包括人力资产原值、摊销值、净值等数据。另一方面，应在附注中，从动态和静态两个方面详细揭示人力资源的状况，从动态方面，应揭示报告期内追加的人力资源投资总额、投资方向、占本期总投资的比重等数据；从静态方面，应报告人力资源占企业总资产的比率，企业员工的学历构成，职称等情况，以展现企业人力资源的全貌。

2．对内报告。内部报告的内容应分两部分，一部分是非货币信息，主要是企业现在的人力资源组成，分配及利用情况，特别对于一些高成本引入的重要人才，应重点揭示。另一部分是货币信息，主要是企业人力资源的现值；人力资源投入产出比；对于一些高成本引入的重要人才，应单独分析其成本与其创造的效益，以确定其投资收益率。

三、如何推进人力资源会计在我国的应用

我们可以从以下几方面入手：

第一，大力发展完善人力资源市场。人力资源市场对人力资源会计的发展，有两方面的意义：一方面，一个完善的人力资源市场才能提供一个合理的人才的市场价格，从而为会计核算提供依据；另一方面，一个完善的人力资源市场的存在，使人才能自由流动，企业可自由获取其所需的人才，社会才可能产生对人力资源信息的真正的现实的需求，人力资源会计也才有了其存在的社会基础。

第二，完善用人机制，降低企业因人才流失而造成的损失，保障企业人力资源投资收益。现行会计制度规定的职工教育经费计提比例过低，远远不能满足企业的实际需要。并且培训费用不能作为人力资源投资成本资本化，直接计入企业的当期损益，势必影响企业的短期经济利益。这使得企业开发人力资源，提高人才素质受到严重阻力。

第三，鼓励企业加大人力资源的投资力度，提高企业员工素质。我国经济建设人、财、物三大资源的特定格局决定了我国的资源开发既不能以物质资源开发为中心，也不能以资源开发为中心，应扬长避短，根据我国人力资源数量丰富，开发潜力大的特点，走大力强化人力资源开发的路子，使巨大的人口负担转化为巨大的资源优势，变人口压力为人口动力，这才是我国资源开发战略中最为明智的的选择。

第四，明确劳动者权益，人力资产与物力资产共同创造价值，亦应共同分享剩余利润。现行会计制度中只有物化资产，没有人力资产，将决定知识经济发展的第一资源排除在外，显然是不合理的。况且因为没有体现人力资本，劳动者与所有者的产权结构不能明晰，劳动者失去了分配剩余价值的资格。

第五，开展试点工作，为人力资源会计的大面积铺开做准备。试点可以选择学校、医院、科研单位、高科技类型的企业等人力资源密集的单位，积累经验。

参考文献：

[1]陈今池.《现代会计理论概论》.立信会计出版社，2005

[2]冯虹.《现代企业人力资源管理》.经济管理出版社，2006

[3]刘仲文.《人力资源会计》.首都经济贸易大学出版社，2006