新经济形势下我国政府会计目标定位的思考

凌 飞 黄国洁

摘 要 面对知识经济时代的来临,会计信息需要进一步增强。为了实现与国际惯例接轨,增强与各国信息的可比性,建立一个符合我国国情的政府会计目标就显得尤为重要。本文通过分析国内外政府会计目标现状,针对我国政府会计目标的定位提出了建议。

关键词 政府会计 会计目标 目标定位

中图分类号:F230文献标识码:A

随着知识经济的来临,我国应该推进政府会计的改革,实现与国际惯例接轨,增强与各国信息可比性。会计目标在财务会计的概念结构中起着引导方向的作用,会计目标定位恰当的话,那么政府会计的其他改革也就能迎刃而解。政府会计改革是在一个以政府会计目标为逻辑起点的政府会计概念框架的指导下进行,因此,如何正确构建政府会计目标是实现政府会计改革的关键。

一、 政府会计以及政府会计目标的内涵

(一)政府会计概念及其构成体系。

所谓政府会计是指反映、核算和监督政府单位及其构成实体在使用财政资金和公共资源过程中财务收支活动的会计管理体系。它以财务收支为主导,不以营利为目的,提供反映政府单位受托责任的会计信息,以使会计信息使用者作出经济、社会和政治判断。中国中央政府和各级地方政府会计是一个有机整体,它们共同组成政府会计体系。

在我国, 政府会计被很多学者提及过,但是它却没有在我国的正式文件中出现过。长久以来,我们一直延用的是预算会计。我国政府会计一直没有摆脱预算管理的束缚,这在一定程度上阻碍了政府会计的发展,影响了其职能作用的发挥;而且在预算管理体制改革面前,往往容易陷入被动,不利于提高政府财务报告信息质量。所以,我们应该根据近几年的财政体制改革,不断发展和完善政府财政总预算、行政事业单位预算的预算会计;在另一方面,可以借鉴下其他国家在政府会计实践中的成功经验,尝试建立中国的政府会计体系。

(二)政府会计目标内涵。

会计目标是在一定的会计环境中,人们期望通过会计活动达到的境地或结果,是现代会计理论研究及实践活动的逻辑起点,是沟通会计系统与会计环境的桥梁,是连接会计理论和会计实践的的纽带。会计目标如何,将影响到会计主题、会计报表体系的设计、提供信息的范围和质量规范,进而能影响到会计要素的定义和分类、确认和计量等会计政策的选择。政府会计目标是政府会计报告体系的核心,是确定政府会计报告的内容和形式的基础。

在会计理论上,会计目标有受托责任观和决策有用观两种不同观点。两者的区别:(1)前者注重的是会计信息使用者的需要;而后者注重的是委托者和受托者的关系,委托者有了解情况的权利,受托者也有保守隐私的权利。(2)对于前者来说,会计人员应当且能够向决策者提供信息,而不管这些信息的主观程度如何;对于后者,会计人员必须考虑向委托者提供或者不提供有关信息可能会对委托者以及受托者带来的影响。(3)根据决策有用观,会计的首要目标是提供对使用者决策有用的信息;根据受托责任观,会计的首要目标是计量受托的业绩。通过以上比较我们可以看出,政府会计应以受托责任观为主。因为政府代表国家意志行使公共财政资源的筹集、使用和管理的权利,所以必须受到资源提供者及其代表、国家法令、合同协议及其他约定的限制,必须对资源使用的效果性、效率性和经济性负责,这就是广泛存在于政府及其管理当局与社会公众之间的公共受托责任。当然,在政府会计中也应体现决策有用观,如在政府会计中引入权责发生制原则就体现了决策有用观。

因此,政府会计目标内容可以归纳为三个方面:谁是财务信息的使用者;他们需要什么样的信息;会计报告能够提供什么信息。

二、 国内外政府会计目标的比较

(一)国外政府会计目标。

国外的政府会计改革,都有比较明确的会计目标。会计目标是会计理论和会计实践的最基本出发点和归宿点。在西方,政府会计准则制定机构非常重视会计目标的研究,并专门发布概念公告,明确政府会计目标。从西方国家看,对政府会计目标的表述,大体上可以归纳为两种模式:

1、英美模式,包括美国、英国、加拿大、澳大利亚、新西兰等国。这种模式是依据新公共管理论、受托责任理论、权责发生制会计改革的理论界定的,称之为受托责任观。他们的做法是:会计信息主要为外部使用者提供,范围广;着重提供财务信息,内容多且细;提供会计信息、的目的是阐明政府施政的受托责任;政府会计定位为财务会计。如:美国将反映政府的受托责任作为政府会计的基本目标,并通过具体目标来达到这一目的。而且国际会计师联合会公立单位委员会在其1991年3月份发布的《中央政府的财务报告》中认为:“财务报告应当证实政府或单位对财政事务和信托给它的资源的受托责任。”由此可见,国外将反映政府的受托责任作为政府会计的基本目标,并通过具体目标来达到这一目的。

2、德法模式,除德国和法国外,欧洲大陆国家(如波兰)也都采用这种模式,称之为决策有用观。他们的做法是:会计信息主要向立法机关、行政部门提供;主要提供财政预算信息;提供这些信息,主要供议会和政府决策使用。

从上面的分析中看,无论是英美模式,还是德法模式,它们都是在特定的经济环境中对会计目标这一问题的理性思考,对具体问题进行了具体的分析,故不不存在有孰对孰错、孰优孰劣的问题。但是通过对它们的研究和分析,必将为我们构建政府会计的目标理论莫定良好基础。

(二) 国内政府会计目标。

针对政府会计目标问题,我国的现行预算会计规范并没有专门就这个问题做出比较详细地阐述,有关会计目标的内容在《财政总预算会计制度》、《行政单位会计制度》、《事业单位会计准则》的“相关性”原则里做出概括性的描述。例如:1998年的《财政总预算会计制度》中指出:“总预算会计信息应当符合预算法的要求,适应国家宏观经济管理和上级财政部门及本级政府对财务管理的需要。”《行政单位会计制度》中指出:“会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求,适应预算管理和有关方面了解行政单位财务状况及收支结果的需要,有利于单位加强内部财务管理。”《事业单位会计准则》第十一条规定:“会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求,适应预算管理和有关方面了解事业单位财务状况及收支情况的需要,并有利于事业单位加强内部经营管理。”根据以上有关文件可以看出,从中可以看出预算会计目标从总体上说就是提供预算执行情况的信息,主要服务国家的宏观经济管理、政府预算管理的需要以及政府单位内部管理。中国政府会计信息使用者主要是财政部门、上级单位和行政单位或事业单位自己,政府会计的基本目标是会计信息应当符合国家宏观经济管理和行政单位和事业单位会计信息使用者要求,提供行政单位和事业单位财务状况和收支情况等方面的信息。然而,这种规定实际上只是体现了政府作为预算的组织者和管理者的特点,对政府的受托责任反映不够完整。要完整地反映政府的受托责任,政府会计不仅要提供预算执行情况的会计信息,还要提供预算与实际执行情况比较的信息,以及除预算管理活动以外的所有财务活动的信息;政府会计信息不仅要向内提供而且也要向所有与政府有“利害关系”的信息使用人提供。

三、 我国政府会计目标的优化以及定位

目前,我国政府会计正面临着重新构建理论框架、制定会计准则或制度的全方位、深层次的改革,政府会计目标作为政府会计准则的理论基础,其定位问题必然成为理论研究的重点。我国有关的预算会计准则和制度中对会计目标有明确的规定,这个目标定位符合我国以政府利益为导向的会计模式的需求,但是它却和政府会计的本质相差甚大。对于如何合理确立政府会计目标,我认为,我们应结合上面的分析,从我国具体的国情出发,充分考虑我国特殊的政治经济环境以及会计环境,在这基础上,政府会计目标的定位主要考虑在以下三个方面上:

(一)考虑谁是会计信息的使用者。

从我国政府会计环境可以看出,我国政府会计信息的主要使用者可分为四个层次:(1)社会公众、各级人民代表大会、司法、审计、检察机关等;(2)政府财政部门和其他公共部门;(3)政府债务的债权人;(4)其他利益相关者。不难看出,前两层信息使用者应当成为我国政府会计信息最主要的服务对象,也就是最主要的会计信息使用者。对于后两层的信息使用者,由于我国是人口大国,民众对政府会计信息的关注程度不高,但随着社会的开放、法律知识的普及,公民的权利意识逐渐加强。这就说明大家从主观上希望了解政府财务,而且从政府的特性和受托责任的角度考虑,受托责任要求受托人向资源委托人提供受托责任的执行情况、受托人本身财务状况等会计信息。政府的经济资源主要提供者是全体人民,所以政府应该定期向全体公众公开政府会计信息。

(二)考虑使用者需要什么样的会计信息。

政府会计信息的使用者是广泛的,不同的使用者有不同的财务信息需求,他们需要政府披露不同的财务信息,以作出相应的决策,所以政府会计应当真实反映政府部门的财政状况和业绩的相关的、可靠的财务与非财务信息,具体包括当年政府预算、部门预算执行的信息,重大投资项目的绩效信息,财政、财务资金使用的风险预警信息等,以证实政府会计受托责任的履行情况,而不应该仅仅反映预算的执行情况。

(三)考虑会计信息的使用方式和用途。

只有了解信息使用者使用信息的用途,政府会计才能更好地为其反映相关的、可靠的会计信息,信息使用者才能做出正确的决策。

基于以上三个方面的影响,我国政府会计的目标应该定位为:充分考虑各方信息使用者的需要,真实反映政府部门的财政状况和业绩的相关的、可靠的财务与非财务信息,帮助使用者做出经济的、社会的以及政治的决策和评价政府的受托责任。其基本目标是决策有用性,帮助使用者评价政府受托责任是最高目标。

(作者单位:湖南省湘潭大学商学院会计系 )

参考文献:

[1]李建发.政府会计论.厦门大学出版社,1999.

[2]刘玉廷.我国政府会计改革的若干问题.会计研究,2004.9.

[3]葛家澍,林志军.现代西方会计理论(第二版).厦门大学出版社,2006.

[4]涂荟喙.我国政府财务报告改革研究. 西南财经大学,2007.

[5]裴姝姝.论政府会计报告的改革2. 东南大学,2005.

[6]财政部会计准则委员会.会计基本假设与会计目标.大连出版社,2005.12.

[7]黄晋. 我国政府会计改革的几个问题研究. 西南财经大学, 2007.