论审计委员会与会计信息质量

雷晓艳

［摘 要］ 本文通过剖析审计委员会的产生、角色定位，进而阐述了审计委员会通过履行检查公司会计政策、对内部审计人员及其工作进行考核、与公司外部审计机构进行交流等主要职责，可有效地发挥防止会计差错，提高财务报表质量的作用。

［关键词］ 审计委员会；会计信息质量；委托代理关系

［中图分类号］F239.2［文献标识码］A［文章编号］1673-0194（2009）02-0054-03

一、审计委员会的产生

审计委员会产生于1940年，至今已有近70年的历史。其产生的诱因是美国麦克森·罗宾斯药材公司倒闭案。该药材公司由于虚构资产、虚构收入、虚列存货等舞弊行为暴露无遗后于1938年宣布破产，致使其最大的债权人——汤普森公司深受其害。而享有较高声誉的普华会计师事务所，在对其10余年财务报告的审计中却一直发表无保留意见的审计报告，致使公众注意到审计师未尽到审计责任，并质疑其独立性和专业胜任能力。美国证券交易会和纽约证券交易会开始建议“由公司的非执行董事组成一个特别的委员会来选择公司的审计人员”。这个特别的委员会于1940年被正式命名为审计委员会。

二、审计委员会的角色定位

由于现代公司所有权与经营权的分离，所有者与经营者之间形成委托代理关系。作为委托人的所有者，委托经营者经营管理资产，使其保值增值。但是委托代理关系自身存在的问题是委托方与受托方的目标是有差异的，委托人往往追求股东权益最大化或资产保值增值；而代理人则追求自己的收益最大化，这两种目标并不总是一致的。当两者发生冲突时，实际经营管理的代理人更有可能选择利于实现自身目标的行为。

代理人的这种选择不仅是可能的，也是可行的。因为在公司经营管理活动中，经营者掌握的信息自然比所有者更多更详细，代理人与委托人之间信息的不对称，使得代理人选择利于实现自身目标而损害委托人利益的行为时，委托人还全然不知。

为了使委托人与代理人的利益一致，可以采取激励和约束的机制，但信息不对称带来的道德风险仍然是客观存在的。公司财务报告成为公司一系列契约的基础和纽带，会计信息随之成为委托人观察代理人的窗口，通过它可以判断代理人执行契约的过程和结果。但经营者为了提职或提薪，或以权谋私，就会提供虚假信息。为保证会计信息的真实性，通过外部审计监督，由独立的第三方对经营者提供的财务报告进行经济鉴证，在一定程度上起到监督制衡经营者的作用。但现实的情况是，决定公司由哪些注册会计师出具审计报告的权力不在委托人而在经营者，他们不仅决定着由谁出具审计报告，甚至决定着注册会计师应出具何种意见的审计报告。同样以盈利为目的的会计师事务所为获取利润最大化，常常忘记“经济警察”的身份而出具符合经营者意图、满足经营者利益的审计报告，独立的经济鉴证摇身一变为购买审计意见，使得处于信息劣势的股东和债权人蒙受损失。所以由经营者与会计师产生的委托代理关系必然损害了会计师的独立性，并进一步蒙蔽了股东和债权人。股东为了保护自身利益当然地对注册会计师的选择拥有主动权和决定权。但大量分散的股东要完成这一决策似乎并不可能，这就需要从董事会中的非执行董事中选择一批人组成专门的委员会——审计委员会，代表股东筛选鉴证公司财务报表的注册会计师，以增强注册会计师的独立性，用来弥补外部审计监督功能的缺陷。

综上，正确的委托代理关系应该如图1所示。

有效的公司治理结构，都会涉及审计监督机制的建立及其在公司治理结构中的地位问题。而审计委员会具有委托人和代理人的双重身份，审计委员会代表董事会（股东）聘请审计师，监督高管人员，恢复和强化了有效的制衡机制。

三、审计委员会的职责与会计信息质量

审计委员会是董事会的一个常设机构，对其职责的讨论一直未曾间断，普遍认为审计委员会至少应负责监督公司财务报告过程的可靠性。

1987年负责全美舞弊财务报告的蓝带委员会（Treadway Committee）认为，审计委员会应该是公司财务报告过程和公司内部控制信息灵通的、警戒的和有效的监管者。蓝带委员会报告将审计委员会确认为公司治理的有效手段并向审计委员会提出了一系列目标建议。该报告指出，审计委员会的主要职责是监管财务报告，而且该职责优于其他职责。美国《萨班斯法案》指出：“审计委员会的目的是监督公司的会计、财务报告以及公司会计报表的审计”。

2001年8月16日，中国证监会颁布了《关于在上市公司建立独立董事制度的指导意见》，要求上市公司聘请独立的外部董事，独立董事占董事会比例不应少于1/3；2002年1月7日，中国证监会又颁布了《上市公司治理准则》，建议上市公司设立审计、战略、提名、薪酬考核等专门委员会，并规定了审计委员会的主要职责，包括审计师的选择，监督指导内部审计工作、审核财务信息及其披露等。我国《董事会审计委员会实施细则》中规定，审计委员会的职责是提议聘请或更换外部审计机构；监督公司的内部审计制度及其实施；负责公司的内部审计与外部审计之间的沟通；审核公司的财务信息及其披露；审查公司的内控制度对重大关联交易进行审计。我国《上市公司董事会审计委员会实施细则指引》第三条规定：“董事会审计委员会是董事会按照股东大会决议设立的专门工作机构，主要负责公司内、外部审计的沟通、监督和检查工作”。概括起来，审计委员会的基本职责包括：监督财务报表，聘请外部审计，指导内部审计，负责与外部审计师的沟通。可见，建立审计委员会的目的，就是要在董事会中增加一支财务治理力量，防范财务风险，确保财务信息的可靠性，从而提高财务报表质量。

四、审计委员会监督公司内部审计对会计信息质量的提高

内部审计是在组织内部设立并服务于组织的一种独立的评价活动。它是一种控制，通过检查和评价其他控制的适当性和有效性来发挥作用。内部审计的目标是协助组织成员有效地履行其受托责任。其职责范围包括检查和评估会计财务以及业务控制的合理性、适当性和适用性；确定所制定的方针、计划和程序的遵循程度；确定对公司资产避免各种损失的保护；确定组织内部所产生的会计及其他数据的可靠程度；评估履行职责的工作质量。

现代内部审计是包括内部财务审计和内部管理审计的综合审计，这种综合审计是确保各种受托责任如受托财务责任和受托管理责任等有效履行的控制机制。作为受托责任系统控制机制的内部审计，成为“透视整个组织的窗口”，成为组织统治下各相关方赖以存在与发展的极具价值的资源。

美国全国公司董事协会（NACD）认为，在内部审计监督方面，审计委员会的职责应该包括检查内部审计章程、接收内部审计报告、评估内部审计人员的客观性以及监控内部审计的人员配备问题。内部审计在组织中的位置还是较具优势的，原因在于：（1）它在组织内位置有利；（2）它检查广泛的职能领域，且能够执行不同种类的审计；（3）组成内部审计小组的单个审计人员拥有专业背景，这些良好特征可以缓解信息不对称的矛盾。

审计委员会通过要求内部审计检查和评估本组织内部控制系统的适当程度和有效性。将内部审计作为一种信息来源，使审计委员会发现公司重大的舞弊或不正当行为。管理人员也逐步认识到通过充分关注内部控制和有效审计以达到保护自己的必要性，因此，就更积极地响应审计人员的建议和审计委员会的信息需求。

但内部审计职能的完整实现不仅需要内审人员具备专业胜任能力，更关键的应是如何确保内部审计部门及人员的独立性和客观性。客观性与确认或咨询服务的评价判断与决策活动的质量有关，而独立性与确认或咨询服务所处的环境状态有关。独立性和客观性对于内部审计人员和内部审计部门都十分重要。而现实中某些组织，内部审计人员的工作被限定为向管理层提供特定的确认和项目咨询服务，在这种情况下，管理层是内部审计工作的唯一客户，其独立性受制于管理层，其所报告的内容不仅有限而且是偏向管理层的利益需求的，这样的信息来源自然对审计委员会发现公司重大的舞弊及不正当行为可能无益甚至是相反的。因此，在组织的机构设置中，建立一个完全自主的内部审计部门并向组织的审计委员会报告是符合成本效益原则的，并且直接向高层报告时，减少了业务的范围限制，与较低层次的管理层的利益冲突没那么严重。保证内部审计部门具有最高的组织地位和自主权，也就是保证了会计信息的质量。

五、审计委员会在外部审计中的作用与会计信息质量

审计委员会与外部审计人身份不同，但目的一致，都是确保会计信息的真实完整，维护以全体股东为主的利益相关者的利益。审计委员会建立的初衷是在董事会中建立一支独立的财务治理力量以强化注册会计师的独立性，从而提高公司财务报告的真实性和可靠性，遏制财务舞弊案的发生。

审计委员会在公司治理中充当了公司管理当局与外部独立审计之间的矛盾缓冲器，审计委员会要发挥的一个重要职责是避免那些与审计师有关且有影响力的管理层对外部审计的干扰，如执行董事、财务总监和首席执行官，阻止管理层对外部审计人员不当控制。在审计报告提交董事会之前先行处理报告中提出的问题。如萨班斯法案61号规定，审计委员会与外部审计人员应就以下问题进行沟通讨论：（1）处理重大异常交易的方法；（2）管理部门决定的特别敏感的会计估计合理性及其依据；（3）由审计引起的重大调整，调整是表明内部控制存在重大缺陷还是表明制造内部信息程序存在重大缺陷，能否导致未来财务报告产生重大误导；（4）审计过程中引起审计师关注的内部控制设计及其运行方面的重大缺陷等。

我国《上市公司董事会审计委员会实施细则》中规定的审计委员会主要职责权限第一项就是“提议聘请或更换外部审计机构”，而审计委员会会议讨论的议题之一就有“公司的对外披露的财务报告等信息是否客观真实，公司重大的关联交易是否合乎相关法律法规”。

“审计委员会成员由三名董事组成，其中两名为独立董事。委员中至少有一名独立董事为专业会计人士”。通过这种以独立董事为基础的审计委员会聘请外部审计机构，解决了原有审计关系严重失衡、注册会计师的独立性被扼杀的问题，也缓解了内部人控制和操纵的现象，提高了审计质量，从而保证了会计信息质量。