我国会计准则历史变迁综述

郭迎华

中图分类号:F234.4 文献标识码:A

内容摘要:我国正处在经济体制转型的过渡时期,我国的会计准则体系建设仍处在不断完善的变迁过程中,为提高我国会计准则的质量,使之更好地适应并促进经济的发展,加强对会计准则的理论研究很有必要。本文在总结建国以来会计准则变化的基础上,结合会计准则的变迁轨迹,对我国会计准则未来的发展趋势和建设进行展望,并且指出新会计准则变化如何反映企业管理要求,使企业管理更适应准则变化。

关键词:会计准则 变迁 企业管理

我国会计准则的变革历程

笔者认为,在全球经济一体化的形势下,不能单从我国自身的经济发展来认识会计准则的变迁,要综合考虑影响会计准则变迁的因素来划分整个会计准则的变迁过程:

(一)建立集中统一的会计准则(1949年-1979年)

1949年新中国成立,我国确立了以生产资料公有制为基础的社会主义计划经济模式。这一时期,由于产权的高度集中,企业不是独立的经济核算主体,其主要任务是完成国家下达的产值指标,管好公有财产,不存在利润计算的问题,出现了产值最大化的财务管理目标。因此会计理念取向上表现为一种简单的资产负债观:只注重财产的保值增值和期末结余情况,而不关心收益的确定。所以国家需要直接管理全国会计事务,统一会计制度的制订,更好地适应统一财政经济体制的需要。

1958年国家先后颁布了《关于改革企业会计制度办法的通知》,《会计十条》及《企业会计工作改革纲要》,这一时期会计准则要求彻底放权,将会计核算的规范彻底打破,目的在于使会计制度符合领导和群众的知识水平,因此,这次改革实际上是一种倒退。20世纪80年代以前的会计准则变迁,总的来说是围绕服务于高度集中统一的计划经济体制进行的。

(二)局部借鉴国际惯例阶段(1979年-1992年)

这一阶段,首先恢复了十年动乱期间遭受严重破坏的会计制度,其次由于我国当时的国有企业会计制度等规定难于适应和满足外资、合资等企业进行会计核算的要求,所以在1979年-1986年我国财政部制订了一系列适应外资企业发展的会计制度,包括《国营工业企业会计制度》、《中外合资经营企业会计制度》等对外资经营企业会计工作中带有共性的原则、方法和程序进行了规范,突出了会计核算的实质性内容,适用于我国境内设立的各个行业所有外资经营企业。

尤其《外商投资企业会计制度》是新中国成立以来第一部借鉴国际会计惯例制定的全新的会计制度,它遵循国际会计惯例改资金平衡表为资产负债表,设置“实收资本”科目进行投入资本的核算等。这次会计制度变革为我国吸引外资、扩大对外开放奠定了基础。1985年颁布《会计法》也是一项重要变革,它填补了我国经济法制建设中的空白,在构建会计法律体系方面迈出了关键性的一步。但这一阶段的会计准则变迁,尚未从根本上触及计划经济模式的会计制度,但已经为后续的会计改革奠定了坚实的基础。

(三)广泛借鉴国际惯例阶段(1992年-1997年)

1992年前,我国会计制度传统的按所有制形式、按部门进行核算的体系并没有根本性的改变。由于不同企业所有制形式及其所属部门的差异,导致经营业务相同的企业执行不同的会计制度,而使会计信息缺乏可比性,不利于企业公平竞争,因此要从根本上改革会计制度。

随着经济体制改革的深入,1992年后我国经历了由计划经济向有序化的商品经济、进而向社会主义市场经济的过渡,这客观上要求对计划经济的会计模式进行改革。随着我国经济体制改革的全面展开,证券市场的发展、企业股票的公开发行和交易,1992年财政部与国家体改委联合发布了《股份制试点企业会计制度》,同时颁布实施了《企业会计准则》、《企业财务通则》,随后又陆续颁布了《工业企业会计制度》、《金融企业会计制度》等13个行业会计制度和10个行业财务制度(简称“两则”、“两制”)。

这一阶段会计准则变迁的特点是:一改传统计划经济体制下会计制度的模式,在诸多方面借鉴了会计的国际惯例,从而开创了我国内资企业实行适合商品经济需要的会计制度的“先河”。通过这一阶段的会计改革,会计制度发生了根本性变迁,同时我国实现了会计核算模式的根本转变。

(四)全面的会计准则国际化阶段(1997年-2005年)

1997年以来,我国的会计准则制定就一直积极地与国际会计惯例进行协调。 1997年,财政部发布了第一个具体会计准则—《企业会计准则—关联方关系及其交易的披露》,此后,又陆续发布了15项具体会计准则,初步建立了我国具体会计准则的基本框架。采用具体会计准则的形式对会计实务进行规范,这是我国积极与国际会计惯例协调的体现之一。

1998年以后,财政部分别颁布了《股份有限公司会计制度》、《企业财务会计报告条例》及《企业会计制度》,最重要的《企业会计制度》是在总结我国资本市场改革情况的基础上制定的,改革力度大、起点较高,更为积极地贯彻了国际通行的稳健会计政策,对会计要素进行了重新定义,规定企业对不实资产必须计提减值准备等。

(五)与国际会计准则趋同的阶段(2006年至今)

2006年底我国经济平稳过渡期结束,我国市场将全面开放。为了适应这种经济形势的变化,从2005年起我国会计准则的制定开始驶入快车道。在这一年里,我国发布了《企业会计准则——基本准则》和20项新的具体准则的征求意见稿,同时开始对当时的16项具体准则进行修订。这标志着我国新企业会计准则体系的建立。新企业会计准则体系强化了为投资者和社会公众提供决策有用会计信息的新理念,实现了与国际惯例的趋同,首次构建了比较完整的有机统一体系,并为改进国际财务报告准则提供了有益借鉴,实现了我国企业会计准则建设新的跨越和突破。

新会计准则的显著特点有:新会计准则体现了与国际财务报告准则的趋同。海外投资者和报表使用者将更容易读懂我国企业的财务报表,我国企业海外上市重编财务报表的成本将大大减少。引入公允价值计量的要求。非同一控制下的企业合并、部分金融工具、股份支付、债务重组、非货币性资产交换引入公允价值计量,投资性房地产有条件地引入公允价值模式。体现了重要的特殊行业有关的准则。加强资产减值准备转回控制,防范利润调节。固定资产、无形资产等的减值准备,一经提取,不得转回,但“存货”、“金融工具”准则并不适用该条款。

会计准则的变迁对企业管理的要求

(一)会计准则变迁对于企业信息化管理是一项重大的挑战

ERP系统是一个企业资源计划,其基本思想是将企业的运营看作一个紧密的供应链,能将企业的信息流、物流和资金流集成,最突出的优点是解放了决策者的传统管理观念和职工的传统思想理念。在实际应用中,ERP系统在物流模块方面做得相当好,在会计模块方面却很不顺畅,其主要原因是中西方国家的财务核算理念和会计制度不同:ERP系统是西方国家按照管理会计的理念和方法开发出来的,而我国的财务会计信息是按照财务会计制度来编制财务报表。会计准则变迁的国际化趋势要求企业必须更新会计理念,执行新会计准则。这样,就解决了ERP软件中会计模块的中西方冲突之处,使ERP软件更好地服务于企业,提高企业效率。

新的会计准则对企业实施的ERP软件的具体设置有也有一定的影响。在新会计准则中,规定发出存货计价取消“后进先出法”,一律使用“先进先出法”记账,使企业的存货流转得以真实地反映。所有企业的当期存货费用,都以客观的历史成本反映,加强了会计信息的可比性,消除了人为调节因素,便于对企业的经营业绩进行分析和比较,提高了会计信息的使用价值。这种方法也是存在不利影响的,新存货准则取消“后进先出法”,这将对生产周期较长、发出存货一直采用“后进先出法”计价的企业利润产生较大的影响。生产周期较长的企业,由于存货较多、存货周转率较低,如果不采用“后进先出法”而改用其他的计价方法对所发出的存货进行计价,其毛利率和利润将在短期内出现不正常的波动。所以,笔者认为在ERP软件存货系统中应考虑到新准则与原准则并行,供企业灵活选择。

所以,在ERP系统中存货的相关设置可以这么考虑,对于存货计价方法的变更有两种处理方法:一是尚未使用系统的新用户只要根据自己的实际情况,选择新准则所允许的成本计价方法即可;二是对于已经启动后进先出方法的企业用户,建议进行该存货组织的数据迁移。可以新建一个或者多个存货组织(具体数目视不符合新会计准则的存货组织数量而定),复制原存货组织的属性和数据作为初始值,设置新的存货组织的成本计价方法为标准成本法、先进先出法、加权平均法或个别计价法等符合新会计准则规定的计价方法中的一种。同时用户应该在调整当期的报表表外事项内,披露变更会计政策以及对企业利润的影响值。

(二)会计准则变迁对企业的敏捷性有影响

21世纪企业面临的竞争环境是一个不断变化、不可预测的环境。由于高新技术的出现和更迭越来越快,产品的生命周期日益缩短。面对这样的市场环境,企业要抓住机遇,迅速生产出顾客所需要的产品,就要具备敏捷性(Agility)。所谓敏捷性,就是指企业能够通过复杂的通讯基础设施迅速地组装其技术、雇员和管理,以对于不断变化和不可预测的市场环境中的顾客需求做出从容的、有效的和协调的、响应的灵性。

评价一个企业的敏捷性有这样四个指标:成本(Cost)、时间(Time)、健壮性(Robustness)和自适应范围(Scope of change),简称CTRS。其中,成本是指一个企业应有合理的消耗,以合理的费用来满足市场需求,即成本要低,要准确的反映一个企业的具体状况;时间是指从出现市场机遇到企业生产出产品上市,时间要短;健壮性是指敏捷变化过程的坚固性和稳定性,它与新产品和相关过程的质量密切相关;自适应范围描述的是敏捷性对未知变化的潜在适应能力。

会计准则变迁中关于产品成本核算的具体准则的变化反映在企业管理要求上影响比较大,除了存货准则内容的变化给产品生产成本核算带来的影响外,借款费用准则的变化也给产品成本核算带来了前所未有的影响。旧准则中对借款费用应予资本化的资产范围仅限于是固定资产。借款费用与产品的生产成本没有其它关系;新准则对此作了较大的修订,除了固定资产,资本化的资产范围还包括需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到可使用或可销售状态的存货、投资性房产等,而且允许资本化的借款范围也从原来的专门借款扩大到专门借款和占用的一般借款。

新准则启用后,总的来说对企业产品成本的核算起到了正面影响,产品的成本更符合实际,有利于会计信息质量的不断提高。这样,产品的成本更加准确客观的反映,企业的敏捷性就更高,从而提高企业的效率,提高企业竞争力。

将ERP软件与新会计准则结合,更灵活地运用于企业当中,使企业从真正意义上做到信息化管理,能迅速适应配套需要的敏捷制造方式,即以“零库存”为特征的适时生产与管理系统,新准则的规定更准确快速地反映了企业产品的成本,为企业做出决策提供了强大有力的支持,将企业的信息化管理做到最好。

参考文献:

1.王春英,王金.我国会计制度变迁的动因分析[J].甘肃林业职业技术学院学报,2006

2.刘立法.建立以会计制度为中心的企业管理制度刻不容缓[J].科教文汇,2008

3.李露.浅析新会计准则对ERP系统的影响及应对策略[J].中国管理信息化,2008,11