基于生均培养成本测算的生均拨款制度优化思路探讨

摘 要：基于对生均培养成本的合理归集，健全和优化生均拨款制度，对于充分发挥财政资金对高等教育质量提升的引导作用具有重要意义。文章分析了我国生均培养成本及生均拨款制度的研究现状，在此基础上提出基于生均培养成本测度的生均拨款优化思路。

关键词：生均培养成本 生均财政拨款制度 优化 对策

中图分类号：F233；G64 文献标识码：A

文章编号：1004-4914（2024）07-087-03

引言

党的十八大以来，我国坚定不移实施科教兴国战略和人才强国战略，坚持把教育摆在优先发展的战略地位，习近平总书记高度重视高等教育，做出一系列重要指示批示，为新时代高等教育发展指明了前进方向、提供了根本遵循。为进一步优化财政资金对提升高等教育质量的引导作用，支持地方高校聚焦内涵式发展，全方位提升高等教育质量，健全生均拨款制度得到了社会各界的广泛关注。

高校生均财政拨款制度是高等教育财政政策的核心内容，是保障高等院校持续健康发展的重要手段。高校培养成本则是生均财政拨款精细化管理与优化的前提和依据，有助于高校完善人才培养策略，提升人才培养质量。2022年1月，财政部、教育部修订印发《支持地方高校改革发展资金管理办法》，明确提出要“支持各地改革完善地方高校预算拨款制度，健全与当地经济社会发展水平、高等教育发展需求相适应的生均拨款机制，引导地方加大对高等教育的投入，促进地方高校持续健康发展”。因此，如何对高校生均培养成本进行合理归集，基于此优化生均拨款制度体系，成为一项亟待研究的重要课题。本文将在此方面展开讨论。

一、生均拨款制度国内外研究现状

（一）生均拨款制度的相关研究

国内外学者已经对高校生均拨款制度开展了丰富的前期探索，现有研究主要包括生均拨款制度的内涵分析及优化对策。已有学者提出，生均财政拨款水平作为衡量公共财政对教育投入增长的重要指标，是指财政通过公共财政预算安排用于支持高校发展的经费按在校生人数折算的平均水平，从生均财政拨款类型来看，包括基本支出和项目支出，不包含中央财政安排的专项经费[1-2]。从生均拨款制度应用的教育层次来看，现有文献主要包括学前教育[3]、中小学校[4]、高等职业教育[5]以及普通高校[6]等领域生均拨款制度。对于高等学校而言，高等教育经费会对办学条件和水平产生直接影响，并进一步影响高校科研与教学、人才培养质量，教育成本、经济发展水平、在校生规模、教育供求关系和高等教育评估等因素对生均拨款标准具有重要影响[7]。

我国高等教育生均拨款制度从1949年的“中央统一财政和分级管理”不断优化，1994年以来，通过打破“条块分割”的陈旧体制，解决中央与地方的关系问题，形成了国家宏观政策指导下，省级政府管理为主，学校面向社会自主办学的体制。尽管生均拨款制度在不断实现优化，但目前我国生均拨款制度仍然存在未制定多元化拨款导向、未建立动态调整机制、未建立绩效激励机制等问题。部分学者聚焦生均拨款制度优化，周金城等[8]提出《关于进一步提高地方普通本科高校生均拨款水平的意见》政策效果较为理想，但存在“东北—中部—西南塌陷”问题，提出应当针对财力薄弱省份进一步提高奖补比例。还有一些学者结合具体省份的实践进行分析，并提出相应的优化对策[9-11]。

（二）高校培养成本的研究现状

高校培养成本核算是评价高校运行管理水平的重要依据，学者们主要研究了生均培养成本构成与归集、生均培养成本核算方法等主题。高校培养成本是指高校向学生提供教育培训服务所耗费资源的总代价[12]。目前，我国对包括高校学费在内的公共服务或产品的政府定价采用成本监审的方式，即通过审核核定政府定价成本作为政府定价的基本依据。高校教育成本核算的指导性文件即为国家发改委2005年印发的《高等学校教育培养成本监审办法》，按照文件规定，培养成本由人员支出、商品和服务费用、对个人和家庭的补助支出和固定资产折旧等4部分组成[13]。随着高校教育环境的动态变化，许多学者提出上述归集方式需要进行变革，例如，有学者认为人才培养成本研究不仅需要考虑学生在校学习期间的培养成本，还应考虑其就业阶段产生的成本[14]，还有学者认为培养成本应包括人员经费、房屋及构筑物、设备及其他资产的成本分摊以及协作费、维护费、专利费、国际合作与交流费等日常费用[15]。为了准确进行培养成本核算，需要针对核算对象、核算周期等要素进行明确界定[16]。其中，关于核算周期存在不同观点，即按照会计年度确定还是按照学年度进行核算。

常用的生均培养成本核算方法包括制造成本法、作业成本法、资源消耗会计方法等，上述成本核算方法之间的差异主要在于成本核算对象不同。其中，制造成本法是指成本核算对象为公共服务或产品，只包括与公共服务或产品直接、间接相关的费用。孟欣[17]认为在制造成本法下设置“经济分类—部门—项目”三维的高校教育培养成本项目核算体系，可以较为容易地对高校教育培养成本数据进行归集。作业成本法也被称为ABC成本法，是指从成本分配与过程分析两个部分对成本进行核算[18-21]。此外，资源消耗会计方法是结合德国“弹性边际成本法GPK（gothique prince ken） ”的优点，对作业成本法进行改进的一种新型成本核算方法，吸取了“弹性边际成本法”追踪资源的消耗到成本中心的技巧和实际的应用经验[22-23]。

纵观现有文献，已有学者对高等教育生均拨款制度和生均培养成本开展了前期研究，为基于生均培养成本测算的生均拨款制度优化提供了重要参考。但是既有研究对于生均拨款制度与培养成本分析之间的关联分析较为有限，难以基于培养成本情况对生均拨款制度进行调整优化。

二、生均培养成本测算现状分析

2005年，国家发展改革委员会出台《高等学校教育培养成本监审办法（试行）》（发改价格[2005]1008号），明确提出“生均培养成本指高等学校培养一个标准学生的平均成本”。标准生均培养成本在务实中主要涉及高校教育培养成本和标准学生数两个重要概念。基于高等学校运行成本费用按照经济用途的划分类别，高校教育培养成本项目可以分为工资福利费用、商品和服务费用、对个人和家庭的补助费用、固定资产折旧费用、无形资产摊销费用、科研费用、利息费用等类型。标准学生人数采集的周期与高校财务会计年度相统一，按照《高等学校教育培养成本监审办法（试行）》的规定，年度平均人数=（年初学生数×8+年末学生数×4）/12，在此基础上，文件还明确规定了不同类型学生的折算权数。

在进行生均培养成本测算时，需要遵循以下原则：一是合理性原则。为符合高校教育发展的需要，在高校生均培养成本归集和分配中，要综合考虑高校的实际情况和经济能力，充分考虑不同学科、专业、学生类别等因素的差异，运用科学的核算指标体系和计算方法，合理分配各项成本费用，全面准确地反映教育资源的利用情况，且各项成本费用的计量应当公允或者符合教育行业的标准，以便科学合理地评估教育资源的使用情况。二是权责发生制原则。在确认和计算高校生均培养成本时，应该遵循权责发生制原则，关注与学生培养相关的费用发生的时间点、相关权责的履行以及权益发生要素，确保财务信息的准确性，反映高校在培养学生过程中的实际费用支出。三是相关性原则。在确认和核算高校生均培养成本时，应当将与高校教育活动直接相关或者间接相关的成本费用计入生均培养成本，但不包括与教学无关的费用。四是真实性原则。高校生均培养成本的核算要以实际发生的经济支出以及能够证明其支出发生的合法凭证为依据，根据实际情况反映各方主体的财务支出状况，同时要保证内容的真实性，数据的准确性以及资料的可靠性。在遵循上述测算原则的基础上，通过采集各高校历年决算和财务报告总数据，即可确定具体的培养成本明细，通过分析资源消耗项目和作业中心、学科门类、专业大类等因素，完成成本归集。

实践中，生均培养成本测算依据的政策性文件主要为2005年国家发改委出台的《高等学校教育培养成本监审办法》和2022年财政部出台的《事业单位成本核算具体指引—高等学校》。然而，上述文件在执行层面均存在局限性，前者出台时间较早，部分内容已不适应高等教育成本核算需要；后者运用完全成本法或制造成本法对高校生均培养成本核算流程进行规范，但尚未出台实施细则，存在执行模糊性。此外，我国生均培养成本测算还存在精细化程度不高、缺乏成熟的成本核算系统等问题。究其原因，主要是因为不同高校财务管理模式与基本支出生均拨款的学科分类要求不一致，并且存在同一学院涉及不同学科专业的复杂现象。财务人员需要在执行过程中运用作业成本法将人员、设备等相关成本财务数据进行准确筛选、分类，确定分配标准，归集至不同学科门类或专业大类，才能实现精准测算。财务管理软件的开发与应用，则存在不同行政部门之间信息共享壁垒，亟需加强财务信息化建设开发。

三、基于生均培养成本测算的生均拨款制度优化思路探讨

（一）生均培养成本测算方法

针对理论与实践中生均培养成本测算的局限，本文提出基于生均培养成本测算的生均拨款制度优化思路，并采用如下方式进行生均培养成本测算。

1.高校总教育培养成本=工资福利费用+商品和服务费用+对个人和家庭的补助费用+固定资产折旧费+无形资产摊销费+科研费用×30%+利息费用。取数范围为决算报表“支出决算表”支出总数扣除资本性支出。

2.高校总标准学生数=高校总平均学生数×标准学生数折算权数。高校总平均人数=（年初学生数×8+年末学生数×4）/12。

3.生均培养成本=总教育培养成本/总标准学生数。计算得出高校生均培养成本后，应充分考虑课时、学生人数等因素依据分摊法归集各学院/专业的教育培养成本，在各专业教育培养成本的基础上，进一步测算学科门类/专业大类培养成本、学历培养成本。此外，不同类型学生的生均培养成本应通过标准学生数折算权数进行调整优化。

（二）生均拨款制度优化思路

1.建立与高等教育规模、办学成本适配的动态生均拨款制度。在既定的生均定额体系基础之上，应该在一定时期内，根据招生规模、学科发展情况、办学成本等因素，对生均拨款额度进行动态的核定与更新，适时调整拨款标准，在权重系数调整方面，也应该根据高等教育所处地区、省内高校组成结构等因素，批准一定的灵活区间，更加科学合理地引导招生规模，优化学科和专业结构。

2.执行“以奖代补”政策时，进一步提高财力薄弱省份的奖补比例。从2010年起，中央财政建立了“以奖代补”机制，对于生均拨款水平尚未达到12000元的省份，中央财政对各省份提高生均拨款水平所需经费按一定比例进行奖补。事实上，许多经济欠发达地区为我国高等教育的发展做出了重要贡献，但高等教育的规模化发展却给地方财政造成了沉重负担，并伴随着毕业生流向经济发达地区的人才外溢现象。为解决“东北—中部—西南塌陷”现象，建议中央财政在执行针对地方本科高校生均拨款的“以奖代补”政策时，应进一步提高对财力薄弱省份提高奖补比例，弱化“马太效应”，促进教育均衡。

3.在生均拨款制度的相关指引政策中，应强化经费使用的绩效评价。在注重公平的同时，引导和激励地方本科高校转型发展，服务地方经济社会发展。2022年，全国国内生产总值为1210207.2亿元，国家财政性教育经费占国内生产总值比例为4.01%，但是从各级教育生均一般公共预算教育经费增长情况来看，全国普通高等学校为22205.41元，比上年下降1.69%。生均拨款标准反映了高校的生存运转状态，较低水平的生均高等教育经费不利于高等教育质量的提高。因此，随着教育成本的不断增加，一方面，适当上调生均拨款水平成为趋势；另一方面，应逐步建立生均基本拨款与绩效考核相结合的评价机制，将有限的经费真正投入内涵建设、特色发展、教育质量提升等方面，有效激励高校之间的良性竞争，提高资金使用效益。

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（作者单位：1.山西省科技情报与战略研究中心 山西太原 030021；2.山西财经大学 山西太原 030006）

[作者简介：1.朱建军（1973—），男，山西财经大学技术经济及管理专业，硕士，高级经济师，研究方向：科技战略研究；2.王迪（1992—），女，天津大学管理科学与工程专业，博士，讲师，研究方向：供应链管理。]（责编：赵毅）