浅谈境外工程建设项目纳税筹划

姜洁萍

摘要：本文以中国企业在境外实施工程建设项目为背景，论述了纳税筹划的必要性，实施的途径，纳税管理应注意的问题，通过对境外项目税务案例和实践经验的分析，总结纳税筹划在保障项目利益最大化上的重要作用，同时针对目前中国企业境外项目的纳税筹划水平和避税风险的管控能力有待进一步提升的现状，分享应对策略。

关键词：境外工程建设项目；纳税筹划；合法避税；转移定价

境外工程建设项目涉及多个国家，不同国家在税种、税率和税基等税收政策上存在较大的差异，同一笔收入在多个国家可能面临被双重征税的风险，而跨国合规避税又非常复杂和困难，合法纳税和避税已经成为决定工程建设企业在境外项目成败的核心因素。面对跨国税务管理方面存在的挑战，企业可以通过有效的纳税管理策略和管理体系来应对，确保境外项目在合法经营的基础上，实现纳税和避税的最优化。

一、全球税收政策变化趋势

从世界范围看，各国财税政策越来越关注可持续性和精准性，并朝着促进经济复苏，实现“双碳”目标的方向发展。

趋势一：统筹支持经济社会，扶持企业发展，逐步降低关税和所得税税率。

趋势二：推动适配数字经济，数字技术的税改方案逐步出台，各国的税收监管力度不断加强。

趋势三：两国以及多国之间签订税收互免协议，避免双重征税。

趋势四：一些国家对部分商品实施出口退税政策，部分国家对支柱产业、重点项目实行进口材料、设备免征关税、增值税。

境外工程建设项目风险大，成本高，纳税筹划的前提是了解本国和所在国的税收法律法规，尤其要充分利用税收优惠政策，并结合该国经济发展，预测税收政策导向，尽一切可能减少税务负担，争取盈利空间。

二、境外工程建设纳税筹划的必要性

纳税筹划的目标是合理合法节税、避税，同时降低企业境外运营风险，减少税负。

（一）境外工程建设项目的特点

一般工程建设项目的合同额都比较大，尤其是EPC总承包项目，从投标、概算，到初步设计、详细设计，再经过采购、施工，到最后的验收、试运行，工期长，成本费用结构复杂，项目盈亏受所在国税收制度、政策导向影响较大。

（二）境外工程建设项目纳税筹划案例

某跨国公司在一个税收年度，以1565亿美元的营业收入，557.6亿美元的税前利润，仅缴纳了140亿美元税款，实际税率22%，远低于总部所在国35%的税率。其纳税筹划的关键是营业收入和税前利润的三分之二被计入海外公司账上，根据该国法律规定，海外收入不汇回本国，就无需在该国纳税。

从上述案例中，纳税筹划的作用可见一斑，好的纳税筹划，不仅可以降低企业税务负担，还能保留企业的流动资金。

三、境外工程建设项目納税筹划的途径

（一）将中国境内发生的费用计入项目成本

境外工程项目实施的各个阶段，包括投标、设计、采购、施工等，都会在中国境内发生相关费用，比如投标费，项目人员的差旅费、工资、签证费、体检费，材料设备运输费等等。如果中国公司中标总包合同里的工程设计，很可能大部分设计费都发生在中国境内。这部分境内设计费如果得到所在国税务机关认可，计入项目成本，可以大大降低项目在当地应缴纳的所得税。因此，在企业在项目实施前期就应当考虑：1）在合同条款中写明，在中国境内发生的，与完成项目相关的费用允许计入项目成本；2）企业境外项目不能脱离总部的管理与支持，应允许将总部管理费用合理分摊计入项目成本。

（二）将环保费用计入项目成本

世界各国对环境保护的重视，增加了工程建设企业的环保支出，尤其施工现场在易于污染的海、河、湖泊附近区域，政府对环保的要求更高。因此应当提前了解、运用所在国环保法律法规，合理合法将与环保相关的费用都计入项目成本，并且尽量避免在所在国发生环境纠纷，甚至导致环保罚款赔偿。

（三）运用转移定价，合理提高材料设备成本

转移定价是指跨国公司内部，在母公司和子公司、子公司和子公司之间进行产品、劳务或技术交易时，所确定的企业集团内部价格。合理合法运用转移定价，增加施工设备、材料的进口价格，从而达到提高项目成本，降低所得税费用的目标。如果所在国对某个项目给予税收优惠政策，该项目进口的施工设备、材料可减免关税和增值税，转移定价在节税方面的优越性就更加显著。

（四）做好出口退税管理

出口货物退（免）税 简称出口退税，是指在国际贸易中货物输出国对输出境外的货物免征其在本国境内消费时应缴纳的税金或退还其按本国税法规定已缴纳的税金（增值税、消费税）。

办理出口退税的主要流程如下：

1）归集、审核出口货物报关资料，包括收集和整理供货商的装箱单、发票、商检凭证（法检物资）、检验放行单等资料，审核资料真实性、准确性。

2）制作出口报关发票，其中合同号、货物品类、计量单位、数量、金额等应符合海关规定。

3）严格按照获准文件资料进行报关，确定货物申报品名及报税编号等信息后，提交海关。

4）收到出口货物报关单后，通知供货商开具增值税专用发票。

5）收到发票后进行审核，确保实际出口货物与发票开具金额相匹配。

6）审核、登记出口退税单证。

出口退税是政府给予出口单位的税务优惠，涉及国家利益，历来是税务稽查的重点，企业应当梳理好退税流程，避免操作漏洞，一丝不苟地执行相关法律法规，做好出口退税管理。

（五）适当增加项目在当地的支出

境外工程建设项目除了会有一些因常驻所在国而发生的生产、生活支出，雇佣当地雇员发生的薪酬支出外，可以考虑在发放中方员工的工资时，其中一部分改用当地币支付，因为各国法律法规和经济政策不同，在中国境内给项目人员发放的人民币工资，不一定能得到所在国税务机关的认可计入项目成本，而采用当地币给项目人员发放工资则不存在这样的问题，另一方面，动迁到项目现场的员工，也会因为需要购买一些个人物资，对当地币有一定的需求。企业还应当考虑给境外员工发一些当地币，作为安全风险金，用以应对突发事件，这些都可以计入项目成本。

（六）对固定资产采用加速折旧法计提折旧

境外工程建设项目可按承包合同的工期作为项目固定资产折旧期限，但要取得当地税务机关的认可或在税务机关备案，也可以根据所在国的法律法规，结合项目实际情况，提前或推后加速固定资产折旧比例，即在项目前期或后期多计提折旧。

四、对境外工程施工项目的纳税管理

纳税筹划涉及项目的战略分析、成本分析，还需要根据当地经济条件、政策的变化不断调整、修正。纳税筹划是税收管理、财务管理的重要内容，企业国际化程度越高，面临的不确定性因素越多，需要应对的风险越大、越复杂，合同涉及金额越高，应交税费对项目盈亏的影响越大。因此企业经营决策者应从根本上重视纳税筹划工作。

（一）纳税筹划调研

境外工程建设项目中标后，企业应组织调研团队，尽快了解当地与执行项目相关的政治、经济、法律等方面情况。

1）对所在国政策、法律、法规的调研

a）了解所在国的税务环境，比如所在国是否与中国签订了避免双重征收协议；所在国税收征管体系；所在国现行税收政策及变化趋势；项目执行涉及的税种、税率、税基和征收方法等。

b）了解与境外项目经营运作密切相关的各类法规，比如所在国公司法、外商投资法等投资类法规；海关、贸易、保险等商贸类法规；外汇管理、银行等金融类法规；劳动法、工会等人力资源类法规；会计、审计、财政等财政类法规等。

2）国际及当地惯例的调研

a）了解同行业当地公司、中方及西方公司的正常赢利水平。

b）了解所在国就业保护，劳资环境。

c）了解所在国特定专项费用及其开支标准，比如代理费，技术服务费，总部费用，租赁费用，各类保险等。

d）了解所在国海关可以接受的进口物资清关价格，和对支持文件的特殊要求。

3）了解所在国社会及经济状况

a）当地人员的工资水平，中资公司人员的收入水平，西方公司雇员的收入水平；按高级、中层、一般管理人员，各主修工种、特别工种和力工分类统计。

b）当地消费水平，劳动力市场，租赁市场、物资供应市场及价格。

4）了解所在国存在的不同经营方式，对各经营方式做风险分析

a）常设机构的方式和非常设机构的方式；

b）子公司、分公司、办事处方式和项目注册方式。

境外工程建设项目在进行调研时，可自主调研，也可委托调研，或将二者结合使用。

调研的主要渠道有，通过业主；当地中国公司；当地中国领使馆、经参处；当地税务局等政府部门；当地会计师、审计师事务所；当地银行等金融机构；当地各种咨询中介、服务机构；以及其它获取所需信息的渠道。

前期调研工作的优劣，直接影响分析结果的准确性、方案的可行性和有效性，决定税务筹划的成败。境外项目应当在详细、可靠的调研基础上，进行横向、纵向比较和风险分析，形成详实、高质量的调研报告，据此提出可行的税务筹划操作方案。

（二）代扣代缴所得税的风险

境外工程施工项目在选择第三国分包商时应考虑代扣代缴所得税的风险。这里通过案例说明：某跨国公司（以下简称甲方）中标某境外EPC项目（以下简称项目），将工程设计授标给某第三国专业设计公司（以下简称乙方），合同额760万美元，合同签订后，乙方按合同要求在第三国进行设计。在甲方给乙方支付第一笔进度款后，甲方境外项目所在国税务机关要求其代乙方缴纳所得税（税率24%），经咨询当地会计师事务所，甲方了解到，其所在国税法规定，在本国取得的收入均需缴纳所得税，如合同未规定缴納义务人，则由合同甲方代为缴纳，合同额视为不含税金额。照此规定，该合同甲方应缴纳24万美元所得税（（760万美元/76%）*24%），此合同的代扣代缴所得税给项目造成了一定的损失。所以，境外工程建设项目应当把项目重要的分包商在所在国缴税情况，也归入纳税筹划的范畴进行全面管理。

（三）多个项目的纳税管理

境外工程建设项目如果在一国分别执行多个项目，各项目日常独立核算，年终汇算清缴时编制合并会计报表，使项目之间能够盈亏互补，合并纳税。

（四）境外税务咨询管理

境外项目可以聘请当地资深会计师事务所，他们应与税务机关有良好关系，这样比聘用国际知名的会计师事务所更有利于处理当地税务问题。国际知名的会计事务所，在管理上更优秀，英语沟通能力强，更加专业化，但收费更高，然而在把握当地税收政策和账务处理方面，当地会计师事务所应该更熟悉相关的制度规定，当然如果有条件，可以两个会计师事务所一起聘用。另外还可以在财务部门设置税务管理岗，聘用有经验、有职业道德的当地雇员处理税务事项。

（五）境外清关业务管理

境外工程建设项目可通过招标选择2-3家当地清关运输公司。选择的公司应具备一定的运输设备和丰富的清关经验，清楚当地海关法律和法规，熟悉清关流程，并与海关和税务部门保持较好的社会关系。成熟的清关运输公司，能及时掌握清关政策的变化，协助项目及时取得免税许可，加快清关进度，保证项目物资安全到达现场，有力地支持项目施工。

（六）合同分立

合同分立是指在业主同意的前提下，根据合同中的“不同活动”在不同地区、不同经营主体所对应纳税模式的不同，将“活动内容和价格”进行拆分的行为。通过这种操作，实现降低合同总体税负的目标。

五、境外纳税筹划的一些实践经验

中方企业在项目所在国的税收，多交是成本，少交是风险，纳税筹划的目标是决不多交，也不少交。

（一）及时办理税务注册

境外工程建设项目签订合同后，应立即着手进行税务注册登记。如果登记及时，那么在收到业主预付账款的当月，就能依照所在国法律，按时完成所得税、营业税的申报、预缴，这样既树立了中方企业的良好形象，又避免了迟缴税费的罚款。

（二）重视项目外部审计

境外工程建设项目需要聘请两家有能力的当地会计师事务所作为项目财务外审，遇到重大事项，可以同时征询两家事务所意见，相互印证，取长补短，最大限度规避项目税务风险。

（三）采购成本转移定价

在EPC总承包合同中，通常采购成本在合同总成本中占有重要比重，项目购买材料设备的费用不仅体现为采购订单的合同额，还应将国内采购人员的相关费用，包括工资、差旅、动迁等相关支出，厂家监造、运输、报关等费用，合理合法转移到报关发票内，避免采购成本缺失。

（四）增值税进项抵扣

境外工程建设项目每月从增值税销项税额中抵扣进项税额，再向所在国税务机关申报纳税，值得注意的是，有些国家规定，持有政府颁发的增值税经营许可证的商户，才能在交易中收取对方的增值税。而当地一些不法商户伪造增值税经营许可证，向买方索取增值税后，私吞税款，当项目向当地税务申请增值税进项抵扣时，会因这些卖方没有增值税许可证而被拒绝，不但损失了材料款，还因销项税无法抵扣造成双重损失。因此，境外项目应严格审查当地供应商、分包商的经营资质。

（五）与工程施工相关的保险费

EPC总承包项目施工风险大，不确定因素多，对工程投保是总包合同的必要条款，包括工程一切险，施工机械险，雇主责任险等。关于由谁承担保险费有两种情况，一种情况是：业主方承担保险费用，由业主选定的保险公司承保工程一切险，以及和项目施工相关的财产险。这种情况的优点是业主通常会选择当地实力较强的保险公司，保险费用由业主直接支付，减缓了项目资金压力，如果项目出险，要求保险公司赔付时出现问题，业主可以帮助协调解决，缺点是总承包方在保险公司的选择，保险条款、内容的认定上缺乏主动权，受制于业主方；另一种情况是：总承包商承担保险费用，并选择保险公司（通常由国内大型保险公司承保），保险费计入合同價款。这种情况的优点是出险时，赔付相对容易，保险费率可以商榷，缺点是所选的保险公司和保险合同条款需要通过业主批准，如果业主不同意，可能导致保险合同无法签订。

（六）建立税务管理体系

为保障境外项目在不同国家的税务政策下，合法合规的纳税和避税，企业应建立完善的税务管理体系，包括吸纳项目所在国经验丰富的税务管理人员建立境外项目税务管理团队以及内部控制程序等。

纳税筹划是把双刃剑，用得好，能提升境外项目管理水平，增加企业收益，用得不好，不仅浪费企业资源，造成损失，还可能引发企业违法风险，所以跨国公司应统筹规划、充分调研、多方求证、加强国际合作，在确保合法合规经营的情况下，最大限度实现节税和避税。

参考文献：

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