企业PPP 项目中的税务风险及防范对策

郑 艳

[南通晟达联合会计师事务所(普通合伙)，江苏 如东 226400]

0 引言

党的十八大以后纳税理念已逐渐普及，依法纳税成为每个企业应尽的义务，而且由于纳税行为具有国家强制性，企业偷逃税行为会严重影响其正常运营，特别是企业PPP 项目作为由企业和国家政府共同参与建设的项目，其兴起和发展还处于起步阶段，法律制度不够健全，所以当企业会面临诸多税务问题和税务风险时，如果不能有效地规避税务风险问题，会对政府和企业产生严重的不利影响，因此做好税务风险防范，合理规避企业PPP 项目税务风险，对降低企业税负，促进经济发展，提高政府公信力，具有深远的意义。

1 企业PPP 项目概述及涉税环节

1.1 企业PPP 项目概述

PPP 项目是一种新型的项目模式，是政府和社会资本通过建立合作伙伴关系的方式，共享利益、共担风险，合理地分配资源，共同合作完成投资项目，这种公私合作PPP 的方式在当下我国经济大环境中，意义非凡，目前已广泛应用于大型工程建设中，在缓解政府融资压力的同时，能够促进经济发展和社会基础化建设，对解决我国基础建设投资不足等问题具有重大作用。

1.2 企业PPP 项目涉税环节

企业PPP 项目牵涉到政府财政和企业自有资金，而且由于项目关联主体多、建设周期长、收益回报期长等，所以其涉税环节比较多，涉税种类比较复杂。 具体来说，PPP 项目涉税环节主要集中在政府和社会资本在进行股权转让、运营和移交等环节，涉及的税收种类主要有增值税、所得税、印花税等。①在项目转让环节，由于企业投资方还没有确定，项目前期相关费用需要由政府垫付，招标之后，中标企业与政府部门校对前期费用之后由投资企业承担，其中涉及的相关税费，需要在所得税前抵扣。 ②在项目运营环节，项目运营期间在支付款项时需依法取得增值税扣税凭证，申报抵扣增值税进项税额，各环节要符合适用的品目及税率。 例如，使用者付费收入适用增值税征收品目及税率、政府补助收入适用增值税征收品目及税率、企业所得税及土地使用税适用增值税征收品目及税率。 ③在项目移交环节，由于PPP 项目的特殊性，项目在资产移交、股权转让移交清算环节，要注意双向移交问题，避免重复征税，具体来说就是所得税和增值税的免除问题，避免出现税务风险[1]。 由于企业PPP 项目涉税环节多，品目及税率复杂，各项目主体单位要时刻关注项目运营过程中各涉税环节，明确各环节涉税重点，预防并化解税务风险。

2 企业PPP 项目中的税务风险分析

2.1 项目的特殊性具有涉税风险

首先，企业PPP 项目需要政府部门通过社会融资的方式吸引投资公司，由于企业PPP 项目多为大型基础建设项目，投资公司大都是集团公司，而集团公司大多会在集团内部通过各级公司层层分包的方式来建设项目，具体施工单位会向各级公司支取工程费用。 这种投资公司通过合作的关系，承担政府服务职能，承接政府风险，向政府收取服务费用的项目实施形式，会牵涉到政府部门、投资企业、分包公司、施工单位等，由于合作关系和项目实施形式较为特殊，合作单位劳务关系比较复杂，会带来较大的涉税风险。 其次，企业PPP 项目与传统项目相比，PPP 项目资金量大，项目周期长，其中所涉及的税收种类和税收内容也会比较特殊，且由于项目规模大，项目各阶段会出现公司分包的情况，会存在印花税多道重复征收的问题，而且有的项目公司的合作期限甚至长达20 多年，其间适用的税务政策可能会发生变化，就会产生涉税风险[2]。 最后，由于有的PPP 项目会跨区域施工，建筑施工地交界交叉，会出现企业所属省市区县的税务机关不易认定、不易管理的特殊问题，增加涉税风险。

2.2 缺乏科学的税收筹划具有涉税风险

投资企业往往会忽视财务涉税相关部门的作用，没有在项目实施前和实施中进行科学的税收筹划，这会导致企业在PPP 项目中出现税务风险。 比如，在PPP 项目前期合同签订阶段，没有将税负考虑在内，没有对其进行评估，无法对相关单位进行职责划分、任务部署，在PPP 项目实施过程中，就容易出现比较大的税务风险。 在PPP 项目的建设过程中，财务部门在进行涉税业务时如果得不到其他部门的积极配合，会导致流程和手续不完善，不能符合税务部门要求，就会导致涉税风险。 众所周知，从税务工作的程序上来讲，涉税业务处理过程几乎是不可逆的，如果到了项目后期阶段，财务部门才接到涉税相关业务的通知，才知道某项涉税业务的存在，就无法提前防范涉税业务中的税务风险，很难及时做出正确的税务处理，必然导致不可避免的税务风险。所以提前做好科学的税收筹划，并扎实地付诸实施是十分有必要的。

2.3 缺乏规范的财税政策具有涉税风险

由于PPP 项目还属于新兴项目，相关政策还不够完善，与之相对应的措施还不够规范，比如公共基础设施建设PPP 项目，在现行的政策中，其所涉及的企业所得税和增值税属于地方和中央的共享税种，实行全免或全减的税收政策，但是具体到是由地方还是中央支出，就出现了责任不明确的现象。 而且一般PPP 项目都是基础设施建设，建设周期较长，但是现行的财税优惠政策都有明确的时间期限，企业建设期间无法享受政府的优惠政策，而且后续运营期间，若政策有变化，也会带来不必要的涉税风险。 同时，由于PPP 项目涉及主体较多，PPP 项目承担企业对国家的优惠政策不够了解，在纳税时可能会出现重复征收多次缴纳的现象，直接加剧企业税收压力。 并且，由于各单位的工作重点和工作流程存在差异，如果不能进行全面的沟通，对涉税政策的理解和实施不到位，在税收适用的政策、纳税基数以及税率方面存在分歧，这诸多不确定因素导致的税收争议可能会导致PPP 项目拖延，税收政策无法落实，当经营期满后，在公司资产权的转移过程中，解决税务问题为时已晚，税收极易产生争议，导致企业面临涉税风险。

2.4 缺乏制度及管理措施具有涉税风险

现阶段很多PPP 项目企业尤其是以联合经营的方式参加项目建设的投资企业，相应的规章制度不够健全，PPP 项目税收管理的流程和细则也不尽完善，流转税、所得税及财产税等，税制体系内容过于单一，不仅不够健全，甚至有的企业税收管理尚处于没有制度约束的状态，不利于PPP 项目涉税风险防范。 另外，由于企业缺乏先进的管理理念和管理制度，无法保证项目的整体运作效率和项目的质量，特别是，如果企业缺乏督促机制，项目承担企业不积极主动缴纳税款，甚至存在侥幸心理，出现少纳税、逃税等现象，势必会面临税务机关的惩治。 而且，由于税务风险还具有阶段性、周期性的特点，比如在土地使用税涉税方面，只在项目建设初期存在税务风险；而PPP 项目如进项税抵扣，在建设初期税务扣除风险较大，运营期间风险就会降低；在项目移交阶段，要重点关注项目前期阶段和后期阶段的税收免除，避免重复交税风险[3]。 因此，系统地制订一套适用于企业项目各阶段全过程的制度，并做到认真执行各管理措施，才能提前预防，有效规避PPP 项目的涉税风险，实现企业的长久健康发展。

2.5 缺乏专业人才具有涉税风险

由于PPP 项目发展时间短，相关专业人才比较缺乏，有的企业没有专门负责税务事务的部门和人员，企业的财务管理人员兼职纳税，其专业水平低、纳税意识薄弱、综合素质不高，这就导致了一些投资企业不能保障PPP 项目涉税任务高质量地完成，甚至有些企业因偷税漏税获得的收益比较可观，会纵容不够专业的、责任心不强的财务人员违法犯罪。有的企业虽然有专门负责税务事务的部门和人员，但由于PPP 项目企业相关主体复杂，财务涉税部门各岗位职责分配不清，各相关人员之间信息不互通，企业的涉税问题无法及时处理，税务任务执行程度也不能得到有效的监管，会导致企业面临巨大的涉税风险。 所以企业PPP 项目在运营过程中，必须聘请专业的涉税财务人员，严格遵循税收法律相关规定，提前规避可能会存在的涉税风险行为，控制涉税不当给项目公司带来的风险问题。

3 企业PPP 项目中税务风险的应对策略

3.1 完善涉税风险识别体系、优化税收管理模式

企业应建立健全PPP 项目涉税风险识别体系，利用好PPP 项目的涉税风险指标，准确把握PPP 项目的涉税风险信号，提高企业PPP 项目涉税风险管理水平和效率。 首先，企业要树立税务风险意识，仔细梳理在涉税业务操作过程中可能出现的风险点，并且制订有针对性的应对机制，加强风险规避措施的演练，提升风险识别能力，加强风险识别体系建设，力求提前规避涉税风险，就算发生涉税问题也能及时解决，将损失降低到最低，以保证项目的顺利实施。 其次，企业涉税相关人员要积极学习税收政策，把握税收政策的内涵，明确自身职责，对于风险事件做到预知预警，能科学安排自身的税务风险防范工作。 最后，企业PPP 项目各相关主体也要通过各种方式对涉税风险识别体系进行不断强化，优化税收管理模式，比如减少中间层级的管理，确保PPP 项目的体系管理措施落到实处，提升PPP 税收风险识别体系的整体成效。

3.2 完善税务筹划、加强风险防范

完善的税务筹划要贯穿项目全过程，科学合理的税收筹划，可以防范税务风险，是企业健康发展的必要条件。 首先，项目前期，对于不同出资模式的项目，企业应当在前期就要厘清要缴纳的税务事项，要做好税收成本分析，尽可能地减少资金的投入成本以及税负的问题，最好由专业团队负责，在实地了解项目运作方式、项目目标、涉及单位、所处地域、适用政策的基础上，提出可行性方案。 其次，在项目建设阶段，由于企业PPP 项目需要大量的资金，且项目的周期长，企业要重点关注项目建设期间资金的流动，并对其可能涉及的税务进行筹划和管理，对税务风险加强管控，实现合理纳税，同时也要对企业各项成本开支加强控制，降低经济成本。 最后，在项目后移交阶段，由于牵涉到政府主体和社会投资方，要对政府分成以及税收优惠管理政策进行筹划，而且企业PPP 项目在退出时会涉及一些所有权资产移交、税收减免等问题，提前进行筹划，可以规避涉税风险。

3.3 完善涉税政策、加强法治建设

我国现行税收政策主要涉及增值税和企业所得税，政府要认真梳理各领域的企业PPP 项目税收优惠政策，形成改革PPP 税收政策的正确思路，从政策实施上入手，确保企业PPP 项目都能在公平公正的环境下，享受到国家的税收优惠政策[4]。 而且政府应仔细分析企业PPP 项目是否符合交税要求，避免对企业重复征税。 政府还应充分了解各地区涉税政策的落实情况，发现现行政策的不足，具体和明确相关环节，从而完善税收政策。 企业自身也要深入研究税收优惠政策，加强对税收优惠政策的合理利用，综合分析项目自身涉及的领域，研究国家政策及其发展趋势，保证企业相关人员能够更好地找到PPP 项目使用的税收政策，并在此基础上有效降低企业的税收风险。 同时，国家要加强税收的法治化建设，加强立法，树立税务风险意识，强化国家税务工作人员依法办税的观念，加强对税务人员的法律培训，制订考核制度，做到有法可依有法必依。

3.4 完善制度建设、加强监督管理

制度建设是PPP 项目企业能防范涉税风险的基础和前提，是项目健康发展的重要保证，只有PPP项目企业加强自身制度建设，完善相应的税收流程，加强实施和监管，才能防范涉税风险。 首先，制度建设是税务工作的基础，能使财务涉税人员在执行纳税工作和监督时做到有据可依，有章可循，因此企业要根据实施项目的性质和相关税务业务建立科学有效的制度。 其次，企业要切实健全监督体系，由于企业PPP 项目涉及的税务工作比较复杂和烦琐，只有通过强有力的监管部门才能避免监督死角和小概率事件的发生。 而且，监督部门要独立于其他部门，做到公开透明，其监督报告要及时公示，以保证监督的有效性和准确性。 最终通过有效的监督，防范企业涉税风险，实现项目的持续健康发展。

3.5 完善队伍建设、提升人员水平

首先，鉴于PPP 项目企业税务人员不专业的问题，企业要在招聘时意识到相关方面的人才，制订科学的招聘标准，提高招聘工作的透明度，为企业招聘到专业的税务管理人员，提升税务部门员工的整体业务水平。 其次，需要对企业现有的相关税务员工进行定期培训，提高其业务能力的同时，加强法治教育，增强其涉税风险意识，将培训做到常态化、制度化，巩固其纳税意识，使其更加积极地去对待自己的本职工作。 最后，企业应建立奖励机制，对于有效规避了涉税风险的税务人员给予奖励，激发他们的积极性，提升其荣誉感和责任感，确保其能及时处置项目涉税的风险问题并加强防范，保证企业PPP 项目的顺利进行。