电子商务税收法律问题探析

杨孟婷 王东 许茜雅

摘 要：随着我国经济社会的不断进步，电子商务也获得了快速的发展，同时该领域也出现了许多崭新的问题。近年来，国内外学者对电子商务税收问题研究愈发深入。由于法律的制定具有滞后性，电子商务税收法律问题日益凸显。文章首先引出电子商务的概念以及其现今在社会上存在的征管问题，其次通过分析问题来寻求解决方案。

关键词：电子商务 税收 法律问题 对策

中图分类号：F810.42文献标识码：A

文章编号：1004-4914（2023）09-048-03

一、我国电子商务税收概述

电子商务是以商务活动为主体，以计算机技术为基础，在法律范围内进行商品交换的活动。当前，随着计算机技术的不断发展，对于消费者而言，网购满足消费者需求，成为消费者的消费习惯；对于企业来说，电子商务降低营业成本，提高企业利润;对于国家而言，电子商务正在成为一个新的经济增长点，对拉动我国国民经济增长发挥着巨大作用。

国家统计局网站公布的数据显示，2021年，全国网上零售额130884亿元，同比增长14.1%。其中，实物商品网上零售额108042亿元[1]，吃类、穿类和用类商品分别增长17.8%、8.3%和12.5%。2021年，我国社会消费品零售总额440823亿元，同比增长12.5%[2]。同年，商务部等22部门制定了《“十四五”国内贸易发展规划》，规划指出，到2025年，社会消费品零售总额达到50万亿元左右。其中，电子商务发展主要指标为：电子商务交易额达46万亿元左右，全国网上零售额达17万亿元左右，相关从业人数达7000万左右。这些宏大的数字显示着我国电子商务行业发展趋势的不断上升，电子商务已经成为了我国最广泛的销售渠道，但这在某种程度上对我国现行的法律制度和税收征管模式提出了新的要求和挑战。

根据蔡昌关于C2C电子商务税收流失的相关研究，C2C商户应纳增值税的税收流失率范围大约在52.35%～82.27%[3]。而近年来，大量电商主播的偷税漏税现象屡见不鲜[4]。由此凸显的有关电子商务税收征管问题也越发严重且亟须解决。

当前，电子商务模式按照主体不同可分为：企业对企业（B2B）、企业对消费者（B2C）、个人对个人（C2C）。其中，企业对企业交易量较大，无论是销售方还是采购方，一般需要开发票入账，通常都是正常缴税。而且B2B与B2C的交易过程要求规范。一般的網购主要指C2C，对电商纳税的争议也主要集中在这一块。如天猫、京东商城、苏宁易购等第三方平台的B2C电商均已进行税务登记并实施正常纳税。只有个别商户，会通过不开发票或虚开假发票进行避税。相比之下，C2C电商也就是个人开的网店不缴税或少缴税的情况比较普遍，电商偷税漏税的矛盾也在此。

电子商务交易平台上的企业商家在税收征管上与传统线下商家无异，从税务登记到税务申报、缴纳税款都是被现行的税收征管法律法规制约着的，个人卖家平台经营者则不同，现行的税收征管法律法规并没有完全制约，所以无法强迫C2C电子商务网络店铺个人经营者办理工商注册登记和税务登记，税务机关没有办法掌握C2C电子商务经营者的个人信息和经营收入状况，平台保护经营者的数据隐私，税务机关没有在交易平台和第三方支付平台上抽取数据的权限，只能在个人卖家店铺内查询到所销售的商品信息，税务机关无法对个人卖家的网店信息进行有效核对和统计，不能查询网络店铺经营者的注册信息和实际经营情况、交易数据，个人卖家的纳税意识和缴税主观能动性不高，导致税收征收管理难度较大。电商公平纳税到了必须切实解决的阶段，以便营造实体和电商公平竞争的环境。

二、我国电子商务税收征管出现问题分析

（一）税收法律法规不健全

目前，我国电子商务税收征管的法律法规尚处于空白阶段。虽然国家颁布了《中华人民共和国电子商务法》，该法律也得到了有效实施，解决了一些基础性的是与否的问题，但是缺乏统一的执法规范和法规指导，各地税务机关在执法中面临的税务执法风险依然易发多发。比如，法律法规并未明确规定C2C电子商务经营者是否需要进行税务登记怎么进行税务登记纳税人需要依据自身经营类型去税务机关进行申请纳税登记，征管法所对应的是线下实体商家以及电子商务企业商家，对于电子商务个人卖家这部分法律法规尚且存在许多需要完善之处。该法律并未提出新的电子商务特点的征管法律，仅仅将电子商务税务的征管与传统商务贸易同样归于传统税法管辖。而且该法条将将税收征管主要依靠纳税者自身的主动性与积极性。

（二）税收征管要素不明确

首先，纳税主体难以判定。电子商务与传统商务相比较，一个显著的特点就是虚拟性，即依托互联网技术，交易双方在交易过程的各个环节都可以匿名存在，这就使得税务部门难以掌握交易双方的信息，因此，电子商务的数字化与虚拟化为税务机关的税收征管提高了难度。其次，随着互联网经济的兴起，电商主体大量增加，截至2021年7月底，中国市场主体总量从2012年5500万户增长到1.46亿户，增长了近1.6倍，年均净增长超过1000万户[5]，主体数量大量增长的背后，也使得税务部门的征收工作更加困难。另一方面，一部分C2C个人卖家的交易做大做强发展成为了B2C企业，而这部分B2C企业不主动办理税务登记或者进行税务登记的变更，利用网络的虚拟性伪装成C2C电子商务模式来逃避缴纳税款，依靠目前的技术手段税务机关暂时无法对这种电商卖家进行识别，进一步造成税款流失。

其次，纳税地点不易确认。基于网络环境的特殊性，交易双方身份、店铺信息、交易地址等都是虚拟的，不同于以往，对于电子商务的商家税务机关很难及时掌握纳税人的基础信息以及账务、税收信息，交易是依托于虚拟的服务器进行的，卖家不主动提供发票，买家也没有主动索要发票的意识，这导致税务机关无法掌握如货物流向、资金流向、发票流向等，即使掌握了部分信息也无法保证信息的真实性及完整性。如淘宝网中，卖家注册登记的地点为卖家的所在地，而货物发出的地点为货品存放的仓库所在地或者工厂所在地甚至是代工厂所在地，同一商家可以有不同的交易发生地点，现行的税务机关金税三期操作系统并不能实现各省市之间的信息互通，我国34个省级行政区信息数据独立，无法跨省查询，确认纳税地点的难度加大。

最后，纳税数额较难掌握。从事电子商务的商家在其交易过程中需要依托于各大平台，而税务部门往往无法第一时间与平台进行信息确认，比如，淘宝网中有许多商家挂出的链接与实际所销售的货物不一致，征收税费时存在税率错误的风险，再比如，商家所展示的金额为定金，剩余款项由买卖双方商议后通过其他方式支付，使得平台显示的销售收入较实际销售收入少，存在少缴纳税费的风险，这些问题需要通过货物流、资金流、发票流进行比对确认，比较繁琐；而对于淘宝直播来说，直播间的主播人员不固定，收入不透明，纳税数据更是难以确定。另一方面，《网络交易监督管理办法（征求意见稿）》中对零星小额交易进行了具体量化，零星即网络经营交易者年交易不超过52次，小额则是需要根据当地上一年度就业人员年度平均工资额，统计数据各平台合并计算，且只有同时满足零星与小额的概念才可以被免除办理市场主体登记。但是在实际的管理过程中，由于税务机关没有在平台提取数据的权限，在统计涉及交易的次数、金额等具体的行为在界定时是模糊的，缺少相应的法律支撑，涉税金额难以掌握。

（三）电子商务税收征管信息难以掌握

根据《中华人民共和国税收征收管理法》第二十五条：纳税人必须依照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的申报期限、申报内容如实办理纳税申报，报送纳税申报表、财务会计报表以及税务机关根据实际需要要求纳税人报送的其他纳税资料。所有的交易信息都需要反映在会计账簿中，税务部门可以直接根据会计账簿中的交易信息进行税务检查工作。当前各国税收立法中，基本都规定了纳税人依法记录交易信息，依法记录会计账簿及其他报表的要求，这是为了保证税务稽査中有确定的稽查依据。税务部门的税收征管稽查工作需要主动获取纳税人交易信息，以核实纳税信息，判断纳税人的纳税行为但是由于电子商务产业的无纸化和数字化[6]。在这种情况下，交易信息极易被修改，为税收征管工作带来极大困难。

交易双方信息虚拟。电子商务依托于互联网，不同于传统商务模式，交易双方可以不用接触就完成交易，交易时的商品也没有看见实物，交易双方都是虚拟的身份，甚至不知道对方的真实姓名，这样的交易建立在虚拟信息的基础上，相关的交易数据难以获取，储存于互联网平台中的交易信息也较容易更改，无法保证税务机关获取电子商务经营者经营信息的准确数据[7]。

收入信息不對称。税务部门掌握的商家收入信息主要依赖于商家自主上报，这使得信息不够精准，目前税务部门与第三方交易平台暂时没有达成协议，不可以调取商家的平台交易数据

信息获取方式待更新。电子商务发展迅猛且交易方式多样，这对电子商务的信息获取方式也需要更新。开发新的征管系统需要大量的人力物力财力，而对应新系统也需要给税务机关工作人员进行大量的培训，同样需要花费大量的时间和金钱，而基于电子商务的特性，获取数据需要和其他部门以及企业合作，搭建信息化平台，同时需要考虑到电子商务平台的发票电子化的建设，对平台、交易双方的宣传教育等都是需要大量成本的，这涉及到国家的财政预算，需要从长计议宏观调控。

三、国外主要国家的电子税收政策

（一）美国电子商务税收发展

美国是电子商务应用、普及最早的国家。因此，美国电子商务税收政策对于完善我国电子商务税收政策具有重要参考价值。1995年12月，美国开始制定电子商务法，成立专项小组，1998年10月，美国国会通过《互联网免税法案》。在该法案中规定了大部分互联网数字产品，劳务等可享受免税政策，以激励电子商务发展，但这些导致了电子商务产业的快速扩展，也引来了社会上许多反对的声音，但2001年5月，美国国会还是决议通过将该法案有效期延长至2003年11月，后来又3次延期。直至2013年，美国国会通过《市场公平法案》。该法案允许各州对网店征收在线销售税，加强对电子商务产业的税收征管，也有利于传统商业与新兴的电子商务产业公平竞争，既保护了传统零售业的发展，也促进了电子商务产业的发展。美国政府在各个阶段对于电子商务产业税收征管的政策各不相同，在早期的免税政策显然不适用于我国的电子商务税收政策，因此，对于美国的电子商务税收政策，我国也应当慎重考虑。总体上看，美国对于电子商务产业，从免税到征税的因时改变的做法，我国也应学习借鉴。

（二）欧盟电子商务税收政策

欧盟各国的电子商务产业虽不如美国的迅速发展，但其发展规模与速度仍不容小觑。1997年4月，欧盟委员会发布《欧洲电子商务动议》，力求保证电子商务税收的重性原则，促进电子商务的发展；1997年7月，《波恩部长级会议宣言》，主张减少电子商务发展的各种限制，该宣言也提出了不排除对电子商务征收产品税的主张，但却并未提出具体的电子商务的新税种，这极大地促进了欧盟各国电子商务的发展，但客观上也挤压了传统商业的发展。直至2001年12月，欧盟通过一项新决议，决议规定向欧盟消费者销售数字产品的销售者征收增值税，为市场营造一个相对公平的竞争环境。欧盟对电子商务税收政策的变化也是随着电子商务的发展而不断改变、慢慢进步的。

四、加强电子商务税收征管的对策

（一）完善电子商务税收的法律法规

截至目前，电子商务税收征管方面的法律只有一个，就是2018年颁布的《中华人民共和国电子商务法》，其他的所能依靠的都只是行政法规、规范性文件或者实施细则等。虽然目前我国已经出台了《中华人民共和国电子商务法》，但该法律的实施主要依赖于电子商务经营者自身的自觉性，法律的强制性体现较弱，而且未明确我国体现法律对司法工作的指导性。目前我国电子商务税收征管仍处于空白状况，应积极推动税法的完善。电子商务行业发展迅猛，而法律的制定往往具有滞后性，因此，电子商务发展速度远远超过法律法规更新的速度。在法律法规的约束缺少下，电子商务从业者有空可钻，利用法律空缺逃避缴纳税款，造成国家税款的流失，而没有法律法规赋予税务机关权力，税务机关的执法人员也无法对电子商务行业的从业者作出要求，执法充满被动。

（二）加强对其他国家电子商务税收立法的学习借鉴

发达国家在电子商务领域发展较早，规模较大，在其发展过程中的许多经验教训值得我国借鉴学习。例如，美国早期的为支持电子商务产业的发展，对数字产品免征税收，这虽然在一定程度上促进了美国电子商务产业的发展，但这也带来了市场垄断，阻碍了传统零售业的发展，在这方面我国还是要引以为戒的。目前我国在电子商务税收征管方面的立法与其他国家仍有较大差距，我国应当密切关注国际上的电子商务产业税收立法，取其精华而用之。对于电子商务的税收立法工作可以进行阶段性的调整。纵观欧美等国家的电子商务产业的立法工作，欧美等发达国家也经历了从初期的免税到成熟阶段的强制征收税收的过程，从初期的单一税种到成熟阶段的细分的过程。因此，在当前我国电子商务产业快速发展的今天，我国也应当契合时代的要求，与时俱进，对电子商务税收征管的立法工作进行阶段性的调整。最后，可以参考美国的先进经验，合理利用税收信息数据平台，有效整合各个类别的交易信息系统，通过纳税人识别号，在平台中实现各系统信息共享，即在一个数据平台可以掌握一户纳税人的全部交易信息，结合我国国情，建立共享信息数据平台需要国家宏观调控，联合财政、海关和公安等部门加强信息交换，共享各系统内部数据信息。

（三）建立电子商务税收征管信息数据库

发展越来越迅速的C2C电子商务对于税务机关来说获取他们的税收信息难度越来越大，很难有效监控企业信息流动和资金流动，现在的税务内部网络是只能涉及到自己省份的数据的，跨省份的数据是没有办法得到的，但是对于电子商务的经营模式而言，跨省份的交易占据了大多数。税务机关主要依赖现代化的信息技术搭建的网络数据平台开展征管活动，这就需要更加完善的税务机关内部数据库平台的建立。就像沈志远提到的打造三位一体税收征管平台，实现电子商务税收信息化管理[8]，将税务机关打造成集事务处理、管理监控、辅助决策三大功能于一体的税收征管平台，实现电商税收的信息化管理，保障纳税人的经济利益和国家的税收权益。同时，自2021年1月21日起，全国范围内36个地区的新办纳税人中实行专票电子化，受票方范围为全国。加快普及电子发票系统，使电子商务税收征管高效化、透明化。

（四）加强对电子商务税收环节的管理

首先，加强对税务登记环节的管理。设立专业的电子商务税务备案系统，建立数字身份证明，以此推动电子商务税务登记制度的建立。凡是已经在网络上注册的商业网站，应当以实际的地址和服务信息向税务部门如实申报，未能申报的应向税务部门补报，如未补报和漏报将进行必要的稽查和罚没。其次，加强对税务申报环节的管理。参考国内外地方税务局电子申报的有效经验，形成一个完整的税收交易确认系统，由电子商务平台、电子商务认证中心、网上银行的付款系统、地方税务局数据中心和最终用户五个模块构成，这五部分协同分工协作，共同完成一笔完整的网络交易。最后，加强税收征收环节的管理。具体做好如下三个方面的工作：强化对“资金流”的控制，加强与金融机构的稳定接触机制。加强对电子商务网站的监督管理，并要求各电子商务网站使用自己拥有的开户银行和账号。在国家提倡税费宽松政策的原则下，税务机关就可以更加合理地使用其核定征税权限。如此就可以实现了税务机关对电子商务等涉税案件的高效管理。

（五）大力加强税务系统的信息化进程

加快税务系统计算机网络体系建设。由于大力发展电子商务客观上要求了银行业应当同步地进行电商化，以保障信息流真实、可靠地通过网络流动，从而确保了电商目的最终完成，实现电商税务征收，就需要进一步完善了商业银行、税务机关、海关之间的信息连接，从而真正做到了电商征税的无纸化。

依托现代网络技术加快税务系统“电子征税”进程。电子商务税务大大提高了电子商务税款的申请效率，申报过程不再受时间和空间的制约，并充分运用了现代化计算机网络技术，完成了电子税款申请、税票、税款缴纳单等电子信息资料在纳税人、银行之间的传输，大大提高了电子票据的传输速率，大大减少了纳税人在途停留的时间环节与时限，进而确保了国家税收的按时足额入库。

以现有的法律体系为基础的电子税务征收信息系统。目前，电子商务征税信息系统建设主要可分成二个阶段。一是对非互联网贸易征税的电子征收系统;二是对互联网贸易的电子商务征收系统，前者是后者的基础。过计算机和有关信息系统，进行了税务机关对纳税人增值税发票和经营情况的严密监控。这一系统工程的建设，为当前电子商务环境下的电子税收征管工作奠定了有力的物质基础。电子商务税收有效降低了征收成本和工作量，提高了电子税收机关的征收效能和监督力量。

建立基于网络的税收征管环境，加强税务机关网络安全管理。设立公司税收记录与年检系统中可向税收部门下发的标志，并形成了一种严格可信安全性的企业信息密钥管理方式，以确保密钥的合理运用与保管等。设置了具备跟踪统计能力的税收软件系统，根据网上交易难以管理的特性，税收机关还可要求企业会计技术人员探索并发展一个能管理交易过程的新技术，如在公司的智能服务机中安装具备跟踪统计能力的税收软件系统，在各种交易进行时自动按照交易种类和数量计税入库。以确保公司掌握了对已入网的纳税人交易过程进行管理与查询的新方法;可帮助税务机关与金融机构、互联网研究机构和其他网络密切沟通，进一步掌握纳税人数据，為税收征管、稽核工作有更全面的依据，从而完善税务系统的网络安全工作提供强大的支持。

加强税务人员的现代科技知识更新培训。知识经济时期的税务事业离不开一群既懂电脑又懂得外语和税务知识的高层次人员。税务机关还应当加强对税务稽查人员的计算机能力的训练力度，特别是要努力提高稽查人员稽查技术手段和科技含量，以顺应国际电子商务市场快速发展的新态势，有效维护国家税收权益。

总的来说，对电子商务的税收征收管理需要建立一个完整的电子商务税收法律体系，完善相应的法律法规，加快电子商务法的立法，对现有税制进行调整，使我国税法更为完善并引导电子商务行业的发展。

参考文献：

[1] 吴婷，肖健华.我国电子商务发展对产业结构高级化的影响——基于生产性服务业集聚的中介效应分析.商业经济研究，2022（10）

[2] 张德勇，依绍华.数字经济条件下消费扩容提质的特征与方向.人民论坛，2022.10.15.

[3] 蔡昌.电商税收流失测算与治理研究[J].会计之友，2017（08）：2-13.

[4] 刘继虎，王湘平.“互联网+”语境下电子商务税收征管的立法对策.中南大学学报（社会科学版），2017，23（03）

[5] 李洋.我国市场主体年均净增长超过千万户.中国高新技术产业导报，2021.

[6] 王晓东.电子商务对税收征管制度的挑战.合作经济与科技， 2018（02）

[7] 李晨菊.我国电子商务个人经营者所得税收问题研究.现代营销（下旬刊），2019（08）

[8] 沈志远.电子商务税收的国际比较及经验借鉴.对外经贸实务， 2018（03）