作业成本法在企业全面预算管理中的应用

王阳

（华阳集团（阳泉）新能源销售有限公司，山西 阳泉 045000）

全面预算管理作为一种先进性财务管理方式，在企业控制成本、提高管理水平等方面具有重要作用。现阶段随着社会经济不断发展，企业经营范围、规模等不断扩大，单一性依靠全面预算管理无法帮助企业达到降本增效的目标。因此全面预算管理需要结合作业成本法，通过作业成本法辅助企业完成生产流程再造及成本控制，提高企业资源分配合理性，将责任具体落实到员工，进而增强全面预算管理执行力、控制力，帮助企业达成全面预算管理工作目标。但作业成本法在我国企业中处于应用初期，目前尚未得到广泛应用，各企业要积极探索作业成本法在企业全面预算管理中的应用方法。

一、作业成本法的概念、适用范围及重要步骤

（一）作业成本法的概念及适用范围

作业成本法是一种在计算产品成本中以产品作业过程为核心，围绕作业过程对作业及作业成本进行核算，进而计算产品成本的方法。由于第二产业企业作业项目较多，作业成本法对第二产业企业成本控制效果显著，因此作业成本法最初应用于第二产业企业中，比如工业、制造业等。随着管理方式的不断改进，作业成本法工作原理趋于完善，现阶段作业成本法工作原理主要包括“作业消耗资源、产品消耗作业、生产导致作业发生、作业导致成本发生”。从作业成本法工作原理中可以发现目前作业成本法主要工作内容是分析产品生产过程中的成本动因；另外按照作业流程进行分析，作业成本法可以分别对企业增值性作业及非增值性作业进行差异化成本控制，多角度控制企业生产成本。因此作业成本法适用范围突破局限性，可以适用于大多数企业[1]。

（二）作业成本法的重要步骤

企业在实施作业成本法时需要注意以下三点步骤：第一，确认作业及作业中心。作业成本法与传统成本核算法主要区别在于传统核算法以产品为中心，作业成本法以作业为核心，为此在实施作业成本法时关键是要确认作业及作业中心[2]。企业在进行作业时要全流程分析产品生产工艺顺序，明确企业产品作业流程，根据作业流程内各单元环节重要性设置作业中心，进而通过作业中心明确其他支线作业成本控制内容。第二，明确记录资源消耗。作业成本法需要通过控制产品作业各个环节成本达到成本管控目的，因此企业在实行作业成本法过程中要对作业各环节资源消耗进行明确记录。通过对各环节资源消耗进行明确归结，可以帮助企业在后续作业中利用作业成本法有效控制作业成本。第三，划分资源类型。企业产品生产过程中会同时消耗直接资源及公共资源：直接资源是指专项产品生产的资源，可以直接归入产品作业成本范畴；公共资源是非单一性生产某种产品的资源，多个产品在生产中会消耗公共资源。因此企业在作业成本法推行中要准确划分产品消耗资源类型，明确记录直接资源，合理分配公共资源。

二、作业成本法在企业全面预算管理中应用的原因及意义

（一）作业成本法在企业全面预算管理中的应用原因

全面预算管理不仅可以控制企业各项经营活动成本，提高企业经济效益，还可以增强企业内部控制力度，加强企业集权管理。但目前全面预算管理在企业中效果发挥有限，主要原因在于全面预算管理中成本预算工作缺乏准确度。在全面预算管理成本预算工作中，预算准确度受外部经营环境影响较大，企业要想提高成本预算准确度，需要利用价值链理论深入分析市场环境，消耗大量人力成本、时间成本，对企业发展造成阻碍。作业成本法在应用过程中，围绕产品作业，以计量企业资源为抓手，根据成本动因为产品分配成本，不仅保证成本分配准确性，为成本预算工作提供支持，而且具有动态性特征，可以根据市场变化情况灵活调整成本分配。因此在全面预算管理中应用作业成本法，可以有效把控企业资源分配，合理配置产品成本，为企业提高利润空间。

（二）作业成本法在企业全面预算管理中的应用意义

1．有利于合理分配资源

传统全面预算管理工作中，企业预算编制最小单元为各部门，不仅无法根据具体人员工作内容进行进一步预算编制，而且资源配置停留在部门层次，对部门人员进行资源配置时缺乏有效把控，导致企业预算与资源管理系统缺乏深入结合。在全面预算管理中融入作业成本法，企业在预算过程中，将预算中心由产品转为作业，可以加大作业流程把控力度，消除无效作业，最大程度上发挥企业资源价值。通过作业成本法可以将预算编制细化到员工，根据员工作业内容进行差异化预算编制，进而促使企业资源分配合理性[3]。

2．有利于提高预算执行力度

企业进行全面预算管理过程中，侧重在产品整体性上进行成本管控，对生产细节关注度较低，以至于在预算执行过程中，各部门存在预算编制落实不力问题，预算执行效果较差。采用作业成本法，企业从产品角度出发，同时把控产品整体成本及生产流程各项成本。各部门人员可以根据公布的预算进行工作，保证工作在预算框架内进行，为预算执行奠定基础；并且作业成本法将预算执行责任具体落实到各部门及部门人员，提高预算执行力度。企业预算管理部门通过作业成本法，可以直接根据相关预算资料把控生产作业环节，有效降低预算管理部门工作压力，预算管理人员可以在预算执行方面投入更多精力，进而确保预算执行准确、到位。

3．有利于激发员工工作积极性

企业依靠单一性全面预算管理进行预算编制，编制结果可能存在一定误差，员工根据编制结果开展工作会导致工作效果较差，影响员工薪酬，降低员工工作积极性。通过作业成本法，一方面可以为企业编制精准性预算方案，员工在开展工作过程中可以严格遵循预算编制，保证工作开展有据可依，端正员工工作态度；另一方面可以有效把控作业成本，提高预算准确度，进而提高员工工作质量，保证员工薪酬合理性，提高员工工作积极性。

三、作业成本法在企业全面预算管理中的应用问题

（一）企业对作业成本法缺乏重视

现阶段部分企业对作业成本法缺乏正确认知，企业管理层及相关员工对作业成本法重视度较低，以至于作业成本法与全面预算管理无法深度结合。部分企业在全面预算管理工作中沿用传统核算方法，未及时了解并应用前沿性作业成本法，导致作业成本法在企业内部缺乏良好的应用环境。一方面企业管理层对作业成本法缺乏重视会导致该工作理念在企业内部传播，影响员工树立正确工作理念，进而造成企业人员对项目建设、营销工作较为侧重，成本控制工作不完善，以至于出现企业资源浪费现象，企业经济效益持续下滑；另一方面员工缺乏重视会导致在实际预算管理工作中，对作业成本核算力度较弱，预算管理工作存在偏差，无法提供准确性财务数据[4]。比如某企业预算人员在全面预算管理工作中，对作业成本法应用价值了解不深入，采用传统成本核算方式开展预算管理，导致预算管理结果与企业发展契合度较低，企业管理层无法利用预算结果进行科学性发展决策，进而降低企业发展速度。

（二）专业化人员队伍构建不完善

作业成本法属于先进性成本控制方法，企业要想推动作业成本法在全面预算管理中应用关键是要确保相关人员对作业成本法理解较为深入、具有一定专业能力。但大部分企业全面预算管理人员在成本管理活动中始终沿用传统成本核算方式，在传统工作理念影响下无法有效接受作业成本法工作方式，作业成本法应用熟练度较低，对应用作业成本法开展全面预算管理造成阻碍。同时部分企业对员工培训存在认知误区，片面性认为员工需要自行参加培训提高自身能力，企业无须承担培训成本，以至于部分企业在引入作业成本法后并未对员工进行能力培训，不仅造成员工能力提升幅度较小，无法满足作业成本法应用需求，而且员工工作积极性较差，对作业成本法应用缺乏主动性[5]。

（三）绩效评价体系构建不完善

现阶段部分企业作业成本法绩效评价体系建设不完善，在全面预算管理体系中未将作业成本法与绩效评价体系有效结合，绩效评价体系未实现全员、全过程及全方位覆盖[6]。具体表现如下：首先作业成本法与绩效评价体系综合应用存在前重后轻情况，绩效评价体系主要针对财务部门人员，以至于作业成本法应用工作主要由财务部门负责，其他部门参与度较低，企业权责结合不全面。其次绩效评价体系执行力度较弱，未对作业成本法应用进行及时、全面评价，定期分析与考核工作完成度较低，导致作业成本法无法全面应用。还有部分企业在执行绩效评价分析过程中，单一性根据评价结果进行绩效判定，并未对偏差原因进行深入分析，造成作业成本法应用存在同质化问题。最后部分企业全面预算管理体系不完善。企业管理层对全面预算管理缺乏正确认知，在宏观层面进行预算管理框架制定时缺乏精准性、系统性，全面预算管理在企业内无法有效落实，导致作业成本法动态化管理成本工作进展缓慢，对企业各环节作业任务划分不明确，成本归结出现错误。全面预算管理体系是作业成本法有效开展基础条件，全面预算管理体系不完善会导致企业内缺乏作业成本法应用环境，对成本核算相关工作开展造成阻碍[7]。

（四）成本分配方式缺乏合理性

现阶段企业发展速度较快，智能化、机械化生产设备应用较为普及，因此作业成本法应用需要制定准确性成本分配标准。但目前部分企业沿用传统成本分配方式，采用“概括式”成本划分方式，成本划分单元层级较高，并未对各项产品成本进行精细化划分，导致成本分配标准缺乏合理性，与企业当期生产规模及要求不匹配，成本管控工作不完善。比如某轮胎制造工厂现阶段机械化发展趋于完善，轮胎产量持续上升，造成制造成本占总成本比例逐渐提高，轮胎成本影响力同步扩大。但该工厂缺乏精细化成本划分理念，按照产量对轮胎成本进行划分，以至于部分产品成本被低估，存在成本信息失真现象，作业成本法价值无法有效凸显。该工厂2021年215/70R15型号轮胎和235/45R18型号轮胎产量分别为112654套和51684套，215/70R15型号轮胎产量接近235/45R18型号轮胎产量两倍，并且215/70R15型号销量始终高于235/45R18型号，而该工厂在成本分配时，并未按照轮胎产量进行精细化成本划分，而是采用平均分配法对制造费用进行分配，对企业发展造成阻碍[8]。

四、作业成本法在企业全面预算管理中的应用策略

（一）加强对作业成本法重视，营造良好应用环境

预算管理对企业发展至关重要，同行业企业在销售相同产品或服务时，预算管理工作完成度较高的企业对成本把控能力较强，利润空间较大，企业营运资金更加充裕。因此需要引导企业人员树立正确预算管理意识，加大对作业成本法重视度[9]。

首先企业管理层要深入了解作业成本法，积极参加行业交流会、政府座谈会等，了解作业成本法对全面预算管理的推动作用，提高作业成本法关注度；同时企业管理层要利用垂直化管理模式，将作业成本法工作理念从上到下传递到企业各层级人员，形成全员参与氛围，帮助企业全体员工正确认知作业成本法。其次企业财务人员要积极学习前沿性工作理念，端正自身工作态度，将作业成本法落实到全面预算管理工作中；另外财务人员要做好作业成本法宣传工作，引导其他部门提高对作业成本法关注度，加快业财融合等工作进度，为作业成本法在全面预算管理中落实奠定基础。最后企业各层级员工要主动培育自身节约成本工作理念，明确成本控制与自身收益正相关关系，进而保证作业成本法可以在各层级员工间深入落实。

（二）打造专业化人才队伍，为作业成本法应用提供智力支撑

企业推动作业成本法应用于全面预算管理，应用效果与财务人员水平联系紧密，因此企业需要构建专业化人才队伍，确保作业成本法在企业全面预算管理中合理运用，促使全面预算管理工作高效性、精准性开展。

构建专业化人才队伍方式具体如下：第一，要提高人才引进力度，企业可以与各大高校相关专业签订用人协议，促使财务人员队伍专业化、活力化；企业还可以开展社会招聘，提高用人门槛，保证聘用人员具有专业性预算管理知识及作业成本法工作经验，丰富财务人员队伍工作经验。第二，企业要打造内部培训机制，常态化对财务人员开展培训。培训可以分为企业培训及第三方培训，在企业培训方面：企业管理层可以邀请相关专家对财务人员进行培训，为财务人员普及前沿性作业成本法相关知识，锻炼财务人员应用能力。在第三方培训方面，企业管理层可以与高校、其他企业构建合作关系，鼓励财务人员积极到第三方单位进行锻炼，拓宽财务人员视野，丰富财务人员工作经验[10]。

（三）构建专属绩效评价体系，提高体系与作业成本法契合度

构建完善的绩效评价体系可以对作业成本法运用进行系统性分析及评估，进而将预算执行力进行量化处理，根据处理结果可以及时调整执行方向及执行力度。因此要想保证作业成本法与全面预算管理深入融合，需要根据作业成本法制定专属性绩效评价体系，具体方式如下：首先，企业要完善绩效评价体系构建基础工作。要将企业成本与同行业其他企业进行比较，并将预算执行效果与预算目标相对比，进而分析企业预算执行不力原因，针对原因设定绩效评价目标；其次，在绩效评价体系构建过程中要保证绩效评价体系与作业成本法契合度较高，确保考核结果可以准确反映企业人员作业成本法执行情况。考核指标要多角度设置，兼顾财务指标及非财务指标，财务指标要根据企业实际经营情况及近年财务情况综合设置，促使企业管理层具有前瞻性发展眼光。在财务指标要利用平衡计分卡，将多角度因素纳入考核范围，保障绩效考核体系公正性；最后，企业要为绩效评价体系构建配套监督管理机制，通过监督管理机制增强监管力度，促使相关人员严格按照评价细则开展绩效评价工作。

（四）严格遵循工作流程，提高成本分配精确度

作业成本法在全面预算管理中运用，可以帮助企业财务人员详细了解产品成本费用，从而为企业提供科学性成本信息，提高成本分配准确度。因此企业要保证作业成本法在全面预算管理工作中按照下述流程开展工作：第一，编制销售预算。销售预算是全面预算初始阶段，企业需要保证销售续算精准性才能保证全面预算管理导向正确。为此企业相关人员在确定销售预算时要多角度考量，包括企业生产能力、市场需求及企业战略目标等。第二，合理分配作业。作业作为产品及资源转化方式，企业在进行作业预算时要充分考虑企业经营实情，并结合动因对作业进行分解，确定作业需求量。第三，把控资源量。要根据作业实际所需资源量确定执行战略所需资源量，确保资源量可以满足企业作业需求，最大化降低资源浪费现象。第四，汇总并分类。财务人员通过总结资源预测价格，可以计算总预期成本。在后续工作中，对不同作业项目进行分类，按照类别编制预算[11]。

（五）细化生产成本组织结构，提高各部门配合度

在全面预算管理中应用作业成本法需要企业相关部门积极配合，为此需要对企业生产成本的组织结构进行细化，从而加强各部门合作，促使作业成本法有效应用。比如在部分制造业企业中，企业产品生产流程较为烦琐，生产工序复杂，为此企业要根据权责对等原则，细化生产成本组织结构，包括产品生产前准备部门及生产部门，对各部门作业进行细致划分，深入分析作业成本数据占比，从而为不同部门划分各自作业环节成本管控工作。

五、结束语

在全面预算管理工作中应用作业成本法，可以对企业成本进行实时跟踪，保证成本核算及时性、准确性，还能帮助企业管理层有效分析成本动因。因此企业需要采取加强对作业成本法重视、打造专业化人才队伍、构建专属绩效评价体系、严格遵循工作流程等方式，保证作业成本法在全面预算管理中合理应用，有效把控企业生产成本，推动企业平稳发展。