研究型审计视角下高校经济责任审计质量提升研究

薛冬英

（湖南城市学院 审计处，湖南 益阳 413000）

新时期高校内审部门要基于学科组织结构创新，开展研究型审计，坚持需求导向和问题导向，促进学科交叉融合和内涵发展，加强制度设计，探索有利于解决复杂问题的新型组织结构及制度体系。2023 年5 月，习近平总书记在二十届中央审计委员会第一次会议上强调，要坚持依法审计，做实研究型审计，打造经济监督的“特种部队”。转变审计思路，既要善于发现问题，更要注重解决问题，发挥审计的建设性作用。根据审计实践需要，强化审计理论研究，推动审计理论、审计实践和审计制度创新。”[1]2023 年1 月湖南省审计厅印发《关于积极推进研究型审计进一步提升审计监督效能的实施意见（试行）》。虽然各级政府开始关注和推进研究型审计，但目前研究型审计主要运用于国家审计，针对高校内部审计尤其是高校经济责任审计开展研究型审计的实践很少。实际上，中国高校已经具备了实施研究型审计的专业胜任能力，也已经到了必须实施才能更好地促进高校高质量发展的阶段。高校内审人员要打破传统审计模式，创新审计思路，从研究型审计视角开展经济责任审计，提升审计质量，拓展审计价值，促进高校治理体系和治理能力现代化。

一、文献综述

国外没有经济责任审计这个概念，发展较为完善且审计目的与之相近的是政府绩效审计，较多运用于政府的公共经济活动。1984 年，以效果性、经济性、效益性为核心的政府绩效审计，逐渐进入许多国家的审计机构，政府绩效审计获得巨大的发展。Dittenhofer 认为绩效审计在当代可以应用的范围很广，仅仅用经济利益衡量政府部门效益太过浅显，绩效审计已经可以监督和规范政府的各种经济活动，应该重视绩效审计。[2]Raudla R.在分析政府公务人员的调查结果中，认为一方面要提高对被审计对象的认知和理解，另一方面要增强社会对审计的关注与重视，建立系统的审计公告制度，能极大地促进审计结果、审计建议的落实和运用。[3]Dietrich Eamhart 指出要提高政府绩效审计水平的质量应该综合考虑审计所涉及的范围、工作的规范化程度、工作的执行程度等因素。[4]

经济责任审计是我国特有的一种审计方式，是具有中国特色的经济监督形式。国内学术界相关研究文献较多关注政府审计和企业审计，对高校经济责任审计的研究还处于探索阶段。李延召、司艳萍认为我国高校经济责任审计建设还不完善，没有达到规范，建设过程中存在着多种问题，应该内部治理和内部经济责任审计相结合，从内部治理角度强化普及经济责任审计的重要性，贯彻实行审计对象“全覆盖”，保障高校内部治理体系的完善。[5]李艳茹基于权力清单视角，提出从明确领导干部岗位职责和权限、强化权力运行轨迹监督审计、对权力和职责进行责任认定等方面提高高校经济责任审计质量。[6]刘珂认为要在审计工作中总结不同高校的共性，探索发现被审计高校部门的个性，并根据被审计高校部门的个性明确审计重点，开展审计工作。[7]冯瑛提出要提高审计效率和质量，必须切实提升审计人员的专业化程度、职业素质和其他综合素养。[8]

国外绩效审计对高校经济责任审计研究有一定的借鉴意义，国内关于高校经济责任审计的研究虽取得了一定的成果，但较多倾向于政府审计和企业审计，很少有从研究型审计的角度探索提高高校经济责任审计质量的研究成果。本文从研究型视角出发，探索提高高校经济责任审计质量的路径，这一研究具有较强的实践意义。

二、新时期高校推进研究型审计的基础和存在的问题

国内关于研究型审计的学术成果不多，什么是研究型审计也还没有明确的界定。有些学者认为，研究型审计是指在审计工作实践中强化调查研究。有些学者认为，研究型审计就是把对政策、体制、机制、制度的研究作为审计的前置准备，把研究贯穿审计实施全过程，改变以往只注重揭露问题、简单提出建议的惯性思维，而是站在推进国家治理体系和治理能力现代化的高度思考审计工作。[9]笔者认为高校研究型审计是高校审计人员采用学术研究者的研究创新精神运用于审计方案制定、审计实施、审计报告和审计整改全过程的一种审计方式，注重项目审前调查研究、审中问题挖掘和分析、审后经验总结提炼和运用。新时期我国高校已经具备了实施研究型审计的基础，但是在推进过程中还存在一些问题。

（一）实施基础

有研究潜能的研究主体是高校开展研究型审计的“软实力”。中国大部分高校内部审计人员的综合素质都很高。由于高校是人才高地，大部分高校内部审计人员都学历很高，他们熟悉高校业务，自身专业能力很强，通常是集专业化、年轻化、信息化于一身，这为从事研究型审计打下了坚实的基础。以某地方本科高校为例，该校内设独立的审计处，主要负责财务收支审计、预算执行绩效审计、中层干部经济责任审计、基建全过程审计、维修预算和结算审计、物资采购预算审计、专项资金审计等，正式编制人员6 名，学生助理2 名，学历结构包含1 名博士和3 名硕士，职称结构为1 名正高级和3 名副高级，专业结构包括工程、管理、财务等，为开展研究型审计提供了较扎实的队伍和技术支撑。

高校内部具备多种类型的高层次人才，为开展研究型审计提供了强有力的智库支撑。高校自身专家学者对本校的情况更了解，提供的咨询建议更具有针对性和可操作性，而且内部专家学者与审计人员因处在同一单位，基于服务学校治理目标的利益趋同性，提供的建议也更无保留、更切中要害。

（二）推进过程中存在的问题

高校是特殊的行政事业单位，有自己独特的运行模式和组织机构。内部经济责任审计对象为中层领导干部正职或主持工作1 年以上的副职，即其下属行政管理机构、二级学院等部门党政负责人，除校办企业、后勤集团外，各部门负责人都不具备法人身份，各部门业务活动均不涉及投资、负债、盈利等，也不进行独立的财务核算，经费采用学校安排预算、学校统一核算管理的模式。在会计核算方面的责任相对较少，在经济管理、政策落实和执行财经法纪方面的责任相对较多。新时期高校规模不断扩张，经济业务越来越丰富和复杂，各部门负责人的权利越来越大，经济责任审计内容不断扩充和深化，需要在财务收支审计的基础上，着重监督检查领导干部履职尽责情况。内审人员需改变审计重点，合理运用研究性思维、经济责任审计理念，从财务合规性审计转变为内部控制、风险管理审计，从事后“治已病”转变为事前“防未病”，并更多关注中层领导所在部门经济业务的真实性、合规性和效益性，以及所作经济决策的合法性、绩效性。高校有着推进研究型审计的基础和实施的可能性，但同时也存在一些制约因素：

1. 审计制度不健全，审计独立性不够

健全的制度能有效指引审计工作顺利开展，切实提高审计工作执行力。一些高校比较重视教学、科研等核心业务，忽视审计制度建设，把审计仅仅定位为财务监督，还没有上升到经济监督的高度，致使审计发挥“经济体检”作用受限。

没有根据上级法规及时修改完善自身经济责任审计相关制度，如某地方本科高校沿用的经济责任审计制度是2014 年制定的，而2019 年7 月中办、国办颁发了新的经济责任审计规定，新规定强调党对内部经济责任审计的领导，责任界定中的直接责任、领导责任和主管责任修改为直接责任、领导责任，在审计重点内容、审计结果运用等方面也做了修改和完善。该校没有根据新的上位法修改制度文件，影响审计的质量。

部分高校还没有根据上级要求成立党委审计委员会，部分高校虽然有联席会议制度，但联席会议作用发挥不明显，联席会议成员单位主动参与度不高，参与效果也不甚理想，没有形成“审前共商、审中协调、审后运用”的监督合力，审计权威性不高，审计结果运用程度有限，审计质量难以保证。

职责不清晰，审计独立性不够。内审部门主要负责对校内其他部门履职过程的再监督，但在实际工作中，审计还需参与校内资产验收、资产清查处置、招投标、合同会签等管理业务，既是监督者，又是执行者，难以客观、公正、独立地行使监督并出具审计意见。

2. 审计方案针对性不强，审计内容不全面

高校内部党政机构、二级学院、校办企业等不同部门负责的业务口径大相径庭，掌握的资金、资产、资源不一样，拥有的权利和责任也不尽相同。实际工作中，审计方案大同小异，针对性不强，往往是一个审计方案适应多名被审计干部，很少结合不同岗位特点和权利责任清单，关注不同部门的风险节点和腐败风控点。如某地方本科高校2019 年干部换届，审计处对12 名中层领导干部进行离任经济责任审计，只有一个审计方案，没有根据不同岗位职责内容制定不同审计方案，没有突出不同审计对象的审计重点，审计人员也很少关注领导干部岗位相应的经济责任和该行业国家经济政策背景，没有梳理管理流程上的薄弱环节，审计定位不准，审计重点不突出，存在“为审而审”的现象。这就导致审计内容不深不透，没有聚焦领导干部的权力运行轨迹，不能揭示体制机制运行的漏洞和风险，发现的问题价值不高，审计质量不高。

审计内容不够全面。从审计深度看，审计内容还停留在财务管理、会计核算的合法性和真实性方面，较少结合学校十四五规划、年度工作要点等审计经济指标完成情况，缺少效益性审计，也较少上升到学校治理和内部控制管理等方面。从审计广度看，大部分学校没有明确领导干部换岗交接规定，离任审计中，审计内容很少涉及前后任交接资料的审计，既可能造成领导干部履职不全面而给学校带来损失，又可能影响审计质量。

3. 审计评价站位不高，评价指标不够科学

高校经济责任审计往往比较注重财务、资金的合规性审查，审计评价流于形式，很少站在学校治理高度从体制机制、制度运行等深层次提出干部服务学校改革发展中的堵点、难点、痛点问题的建设性评价，审计评价服务高校治理的意识有待加强。

从评价指标来看，审计评价不够精准，多为定性评价，较多使用“基本完成”“执行较好”“有待加强”等笼统性描述，缺少量化数据来支撑，存在一定的主观性，审计结果可运用性不强。从定量评价来看，审计人员缺少对领导干部岗位权利与责任的清晰认识，没有细化权利责任清单，也没有根据不同岗位性质构建操作性强的分类指标体系，很少从经济性、效率性、效果性的角度定量分析目标任务执行情况，往往从提交的岗位职责、述职报告、工作总结中提炼经济责任履行情况，缺少深入研究。另外，同一高校处在不同发展阶段，因战略定位不同，对中层领导干部经济责任履职的关注点也应不一样，评价指标的设定不能一成不变，应动态调整。

4. 先离再审，审计结果运用不理想

虽然国家强调“经济责任审计可以在领导干部任职期间进行，也可以在领导干部离任后进行，以任职期间审计为主”，应“将经济责任审计结果以及整改情况作为考核、任免、奖惩被审计领导干部的重要参考”[10]，但高校中层领导干部经济责任审计中普遍存在先离再审、审用脱节现象。如某地方本科高校2019 年—2022 年，共开展经济责任审计20 个，其中离任审计18 个，任中审计只有2 个，任中审计占比10%，比例明显偏低。审计监督关口前移不够，往往审计还未完成甚至未开始，领导干部已到新岗位履职，影响对领导干部进行监督的效率和质量，审计滞后使审计结果无法运用到干部的选拔、任用和激励等环节。另外，高校经济责任审计报告对领导干部的评价比较抽象，评价内容主要倾向于财务管理情况，而组织部门考察干部更多关注德、能、勤、绩、廉等方面，审计报告对组织部门选人用人作用有限，而且组织部门干部任用文件中也没有审计报告运用的相关规定。

5. 审计激励不到位，审计结果不够科学

新时期高校办学规模、办学层次日趋扩大，高校经济责任审计要有计划有步骤推行审计全覆盖，实施党政同责、同责同审，抓住“关键少数”，审计任务非常繁重。而高校绩效工资大多与科研成果、教学成果等挂钩，没有考虑审计成果。高校没有建立和完善审计人员的激励保障措施，审计人员认为工作做多做少、做深做浅都一样，加上审计工作有“找茬”之嫌，高校审计人员虽然具备实施研究型审计的专业胜任能力，但审计人员缺乏用研究性思维开展工作的动力，习惯按惯性思维、按老办法开展工作，经济责任审计大部分还停留在对财务进行合规性检查，基本不会主动、创新开展经济责任审计。审计前缺少针对性的研究，导致政策理论把握不准，审计中发现问题不突出，审计后提出的建议不够精准，工作经验总结不及时、不到位。

三、高校提升经济责任审计质量的路径

中层领导干部经济责任审计是高校内部审计的重点内容，是保障高校健康发展的重要措施，以习近平新时代中国特色社会主义思想为指导，贯彻新发展理念，从研究型审计视角提高高校经济责任审计质量，必须坚持问题导向，建立健全审计制度、把握审计重点内容、构建科学合理的评价体系、加强审计结果运用，并从学校层面激励审计人员敢于创新、愿意创新。

（一）健全经济责任审计管理体制

1. 加强党对经济责任审计工作的领导，完善审计制度

高校经济责任审计工作要在高校党委统一领导下开展，要改革审计管理体制，提高审计站位。首先，根据工作需要成立党委审计委员会，从学校层面加强领导和协调，确保审计独立性，提高审计权威性。党委审计委员会要加强对经济责任审计工作的整体谋划，指导建立健全以高校治理为框架的经济责任审计制度，根据中层领导干部职责和掌管的资金大小，指导制定审计对象分类管理办法，确保应审尽审和审计全覆盖。党委审计委员会由高校党委书记担任主任，把党的领导贯彻到经济责任审计工作全过程全环节全方面，提高审计监督的权威性。其次，针对重要审计项目建立临时党支部制度。临时党支部建立和审计项目进点同时进行，引导审计人员从政治的高度去看经济监督，旗帜鲜明讲政治，带着政治头脑做审计。对于审计过程中遇到的复杂情况和难点疑点，先由临时党支部讨论，再由党委审计委员会定夺。

2. 根据审计项目邀请经济责任审计联席会议成员，推动精准审计

高校经济责任审计联席会议可以充分发挥部门联动作用，推动审计问题整改，进一步强化审计结果运用。目前大部分高校经济责任审计联席会议一般由纪检监察、组织、人事、财务、资产和审计等部门组成，考虑高校内部行政管理机构和二级学院等部门比较多，且各部门的经济业务运行规律和职责迥然不同，审计人员所掌握的知识不可能面面俱到，可以利用高校自身人才优势，根据项目类型邀请相应的校内专家参予，使审计人员能突破行业、专业壁垒，有效提高问题发现的精准性和审计评价的针对性。

（二）把握经济责任审计重点内容

审计重点内容是审计项目实施的指挥棒。审计全覆盖的同时要关注重点人员、重点领域、重大风险点，加强项目审前谋划和调研，在确定审计重点内容时力求做到三个聚焦：聚焦中层领导干部贯彻落实国家方针政策，以资金、项目、政策和学校核心指标推进情况为重点，关注是否制定了具体的落实措施、落实情况以及取得的实际成效等，促进高校治理效能提升；聚焦“三重一大”制度执行，中层领导干部履行经济职责的主要方面是单位重大经济决策的执行情况，这些决策执行也最影响高校事业的发展，审计人员要改变以往更多关注财务收支合法合规性方面，把审计重点放在“三重一大”政策决策执行的效果上来，以促进高校高质量发展；聚焦岗位和所在部门主要风险点，加强调查研究，了解主要经济活动和业务活动的特点，如对人事处处长审计，可以把人才招聘、教职工职称评聘和各类评审等作为廉政风险点；对党政办主任审计，可以重点关注公务用车、公务接待和印章管理等。着眼于权力运行和责任落实，审深审透重点问题，针对以往高校经济责任审计中体现出来常见问题，如审计内容履职特点不鲜明、预算执行和财务收支与决策过程挂钩不密切、重大政策部署贯彻落实关注不够、推动学校高质量发展力度不够等问题，把好“查病关”，加大风险隐患的揭示力度，促进领导干部履职尽责、担当作为。

（三）构建经济责任审计评价指标体系

审计评价是经济责任审计的核心环节，是审计报告的最终落脚点。高校应根据内部组织架构、部门经济业务特点，分类管理，分类确定评价指标，如行政管理型、教学科研型和企业型。聚焦学校发展改革大局和核心指标任务，从专业建设、学科发展、人才培养、科研成果、创新驱动、服务师生、社会贡献、内部治理等方面设计各岗位对应的评价指标和评价标准，做到审计什么、评价什么。指标设计紧扣“经济责任”这个主题，考虑定性和定量方面，以定量为主，减少概括性描述，使审计评价更具有针对性和指向性；考虑财务和非财务方面，以非财务指标为主，注重学校治理规范化和法治化；既关注绩效达成，也关注制度执行情况。如对教学院的院长开展经济责任审计时，建立人才培养指标，可用学生数量、英语四六级通过率、考研率、学生竞赛成果及获得的奖项证书来定量评价；建立科学研究指标，可用科研立项和结题数量、“双一流”学科建设数量、核心期刊论文刊载量来定量评价。[9]根据领导干部行使的权力和履行的责任对等的原则，以审计查出的事实为依据，坚持问题导向，切实“对症下药”，结合当时国家政策背景和学校发展所处的客观环境等，采用研究型审计综合分析方法，对中层领导干部经济责任履行情况精准“画像”，使审计评价真正服务于干部的选拔任用。

（四）强化经济责任审计结果运用

审计潜在价值的发挥需要审计结果的充分运用。审计的目的不只是停留在查找问题层面，更注重问题整改，把好“治病关”，落细落实整改建议，促进内部机构建章立制、良性发展和高校治理能力现代化。内部审计部门可以建立经济责任审计案例库，总结提炼审计信息，纵向比较同一岗位不同领导干部经济责任履行情况、以往问题整改、经济业务流程优化和部门目标实现情况等，横向比较不同部门经济业务信息联动和工作协同情况。建立审计问题清单和整改工作台账，促使审计整改闭环运行，对于整改推进缓慢、整改不力而给学校造成损失和不良影响的，应问责部门负责人和相关人员。对于审计结果信息，在适度范围内公布，提高审计结果透明度，进而推动审计结果运用。对于典型的、普遍性的问题，详细阐释问题性质、表现方式、定性依据、产生原因、对策建议等，为更好服务干部监督管理，在中层领导干部会议上进行通报，并对照问题类型在全校范围内开展自查自纠，把好“防病关”，达到风险警示和防控作用。为了提高组织部门在选人用人方面对审计报告的利用程度，作为经济责任审计的委托方，组织部门应加强与审计部门的沟通，科学、合理安排中层领导干部离任审计和任中审计，增强审计报告的价值。

（五）做实经济责任审计保障措施

新时代赋予内部审计人员新的职责使命。高校经济责任审计理念要从财务合规性审计转变为内部控制、风险管理审计，从“治已病”逐步转变为“防未病”。既要继续发挥监督职责，规范权力运行，又要防控风险，为高等教育事业的高质量发展保驾护航。一是高校党政负责人重视，确保审计的独立性和审计人员的主观能动性。高校内审部门与学校其他职能处室、二级学院处在同一层级，是学校治理体系关键的监督环节。学校在业务流程设计上要能确保审计的独立性，在审计人员绩效工资晋级、职称评聘上能适当考虑审计业绩情况，激励审计人员敢于“亮剑”，审计评价不需要瞻前顾后，能客观真实反映中层领导干部经济责任履行情况。二是审计人员与时俱进，加强学习。新时期高等教育迎来了快速发展，“双一流”学科建设、升硕升博升大甚至争创世界一流学科等，高校内部的经济业务越来越复杂，加上会计、审计理论和实务不断更新，内审人员要注重学习研究新实务新理论，通过业务研讨、以审代训、顶岗实践、兄弟院校学习交流等方式提高业务能力。三是创新审计手段，提高信息化水平。贯彻新发展理念，利用智慧校园建设成果，通过审计软件与财务管理系统、预算管理系统、资产管理系统等业务系统的有效对接，实现经济业务信息跨部门、全流程连接，快速确定存在的风险点和审计切入点，提高审计质量。四是加大审计宣传力度，营造良好审计环境。充分利用校园网及审计网站，积极宣传审计法规、制度、流程，开展经济责任审计知识专题讲座和典型案例警示教育，及时公示审计计划，让校内相关部门和人员知晓审计结果，增强经济责任审计的重要性和严肃性，逐步提升教职工对审计工作的认同度和支持度，进而提高审计价值。