企业会计制度与税法的差异及其纳税调整建议——以八项资产减值准备为例

徐美玲

（江苏省常熟高新园中等专业学校，江苏 苏州 215500）

若资产账面价值远远高于销售回收价值，说明这一资产计量超出了其可回收价值。该现象发生后，可认为该资产出现了减值情况，企业需要对实际损失进行确认。我国为保证经济的稳定发展，对企业会计制度进行了完善，提出了资产减值准备政策，要求企业根据八项减值准备内容，进行资产计提。但是，在我国税法中，主要是站在反避税角度上，只允许在税前列支划账准备。面对新问题，企业应如何对这八项减值准备进行会计处理，税务机关应如何征税。本文就从这八项减值准备在会计和税法上的差异，差异产生的原因以及如何贯彻执行谨慎性原则要求来进行纳税调整等方面展开讨论。

一、八项减值准备在会计和税法上的差异

（一）会计上的规定

我国在计提资产减值准备方面，经过了较长时间发展，也经历了较多阶段：第一阶段，企业会计准则落实前，基本不进行资产减值准备计提。第二阶段，准则实施后，企业能够进行坏账准备计提。股份有限公司会计制度实行后，使股份有限公司计提范围得到拓宽，除了坏账准备外，还能进行长期投资减值准备、短期投资跌价准备及存货跌价准备计提。第三阶段，企业会计制度提出后，允许企业可以进行委托贷款价值准备计提。第四阶段，增加了无形资产、固定资产以及在建工程减值准备计提。经过以上几个阶段后，八项资产减值准备由此形成。

（二）税法上的规定

我国税法中对企业资产计提做出了相关规定，要求企业只能进行划账准备计提，企业纳税申报环节，需要对应纳税所得额做出针对性的调整。

二、产生差异的原因分析

（一）合理性原因

1.两者目的不同

无论是会计制度还是税法，均由国家机关制定。但两者在目的与出发点上存在较大差异。其中，税法更具强制性，保证国家获得相应财政收入，基于方便征管及公平税负要求下，控制会计制度规定。对于会计制度而言，主要是对企业现金流量、经营及财务情况做出真实的反应，主要为会计信息使用者服务。

2.两者规范内容不同

税法与会计规范内容不同，是对不同对象做出规范。前者面对的对象是国家征税机关与纳税人，主要是对两者的行为做出规范，重点关注的是国家与纳税人财务分配问题，不仅具备强制性特征，还存在无偿性特点。后者面对的对象是企业，主要是对会计核算进行规范，保证会计信息的完整性与准确性。

（二）不合理性原因

1.差异属于何种类型

会计制度中更加关注的是企业经营风险问题，为使企业获得更高的收益，需要提前进行相关损益的计提；而对于税法而言，主要关注点是避免国家税收面临较大的风险，当企业实际发生损失时才能进行确认。所以，两者差异主要是确认时间的不同。

2.差异带来的影响

在税收制度中，只是按照企业财务通则中提出的相关要求，对坏账准备计提进行规定，即可以在税前列支坏账准备，不允许在税前列支其他减值准备，在所得税缴纳过程中，科学做好纳税调整工作。并且，从谨慎性原则方面可以看出，税法与会计制度也存在较大差异，前者是从反避税角度出发，重点对税收收入流失进行预防；后者强调不确定环境下，需要谨慎看待资产、收益、负债、损失，避免过高与过低估计。可见，计提减值准备主要是影响企业税款的缴纳。

三、基于谨慎性原则进行纳税调整的路径

（一）关于坏账准备的纳税调整

实际上，企业所得税税前扣除中，在坏账准备方面存在较为明确的要求，简单而言，可以通过直接转销的方式，处理纳税人发生坏账损失，可以选择直接转将其向税务机关上报，从而得到处理允许，也可选择备抵法。通过上级机关批准后，若纳税人选择备抵法进行坏账准备金计提，除非有其他规定，否则需要进行提取比例的严格控制，不可在年末应收账款余额千分之五以上，因为在计提比例、方法上税法与会计规定存在差异，通过会计核算得到的坏账准备金与通过税法计算得到的坏账准备金会存在三种关系，即会计坏账准备金＞税法坏账准备金；会计坏账准备金=税法坏账准备金；会计坏账准备金＜税法坏账准备金。在这种情况下，企业进行企业所得税年终申报时，需要根据税法相关规定，对纳税做出针对性的调整，企业当年会计计提与税法允许坏账准备间的差值，就是需要进行调整的数额。

（二）其余减值准备的纳税调整

在企业所得税年终申报过程中，需要实施纳税调整，从而满足税法规定要求。

例如，甲公司所得税率为33%，税前利润每年均能达到10万元，该公司为实现自身不断发展，以15元/股的成本，从乙公司购入了1万股股票。中期期末，若乙公司股票市价为14.4元/股，甲公司进行了短期投资期末计价，并且，结合实际情况，准备出了六千元的跌价损失，针对所购置的股票，做出了六千元的短期投资跌价准备。如果年终市价出现了回升情况，购置的股票价格为14.8/股，甲公司需要对已经进行计提的短期投资跌价准备进行冲减，并进行会计上的处理。针对购置股票做出四千元的短期投资跌价准备，在投资收益上，需要做出四千元的跌价准备。

通过这样的处理方式，甲公司在年度申报企业所得税时，需要将账户借贷方产生的差额两千元作为应缴纳税所得额的调整额度，实际上需要交纳102000元的所得额，需要交纳的所得税为33660元。第二年，甲公司将从乙公司购置的所有股票全部售出，去除相关税费后，获得了141000元的净收入，甲公司应作如下会计处理：

借：银行存款——141000

短期投资跌价准备——股票乙——2000

投资收益——短期投资跌价准备——7000

贷：短期投资——股票乙——150000

若除去相关税费，得出154000元的净收入，甲公司需要作出以下会计处理：

借：银行存款——154000

短期投资跌价准备——股票乙——2000

贷：短期投资——股票乙——150000

投资收益——短期投资跌价准备——6000

在这种情况下，甲公司在申报企业所得税时，若转让所得净收入是141000元，可以得出存在9000元的转让损失，并非借方中显示出的7000元，所以，需要对应纳税所得额进行调整，具体应调减2000元，实际上，企业需要缴纳98000元的所得额，缴纳32340元的所得税，若转让所得净收入为154000元，会得到4000元的转让收益，并非“投资收益”贷方中显示的6000元，这种情况下，也需要对应纳税所得额进行调整，同样调减2000元，企业实际需要纳税98000元的所得额、32340元的所得税。

四、结语

随着我国经济水平的不断提升以及市场经济体制的不断优化与完善，在发展和改革过程中不断解决问题，成为我国综合国力不断提升的一件法定。比如，在八项资产减值准备方面，税法与会计制度的差异与矛盾就逐渐突显出来。对此，本文建议，企业在开展实务时，需要将税法放在重要位置，突出其权威性；而税收法规也应对会计制度中的合理内容进行借鉴，站在保护债权人及税源的视角下，适当进行资产减值准备确认，尽可能地避免企业面临较大的投资风险。需要注意的是，为避免企业出现计提秘密准备金的情况，税法应确定出具体的计提比例，从而避免税源流失。总之，应当实现税收法规与会计制度的有机融合，从而在提升税收征管水平的同时，获得更高的会计信息质量，实现企业的健康稳定发展。