自来水公司成本核算优化相关问题分析

房 君

（德阳市自来水公司，四川 德阳 618000）

0 引言

自来水企业生产经营成本主要包括水资源生产成本、其他业务成本和期间费用支出。简单地说，自来水成本是自来水生产企业在一定期间内生产自来水的总的成本与费用之和。从生产角度来看，自来水生产成本涉及材料费、人工费、动力费、折旧费、制造费用等。其他业务成本是指用户管理成本、市政管网工程成本、水表安装改造成本、供水系统维护成本。期间费用支出是指企业经营管理环节涉及的管理费用、财务费用、销售费用等。用公式表示，自来水总成本费用＝制水成本+输配成本+制造费用摊销+管理费用+财务费用+销售费用。自来水生产企业的产品单一，生产工序也相对简单，但由于管网覆盖面较广，企业的成本费用不仅仅局限于厂区内，还存在较多的影响因素。现阶段，我国自来水价格受宏观政策调控。因此，自来水企业要控制成本支出，就必须要从关键的成本核算环节入手，合理分摊成本费用，为后续的成本控制工作提供信息支持。

1 自来水公司成本的主要构成分析

与其他生产企业类似，自来水产、供、销中的主要成本也在于制水成本，这也是主要产品对应着的主要成本。按成本性态分析，可以分为固定成本与变动成本。固定成本一般是指自来水生产所用设备设施、厂房、管网折旧，变动成本一般是指输配损耗、人工成本等。从成本构成要素分析如下。

1.1 固定成本

该类成本系自来水企业的基础设施建设，购置的设备、设施以及计入固定资产的管网的摊销。在一定的生产量范围内，这类成本发生是相对固定的。但是随着我国城镇化进程的显著加快，固定资产的总额也在不断增大，自来水生产企业的扩容或管网铺设也在不断增加，这导致固定成本也在定期发生变化。但总的来讲，这类资产在一段期间内是相对固定的，不与自来水生产和供应量正相关。

1.2 原材料成本

这类成本属于典型的变动成本。自来水生产企业在生产过程中，需要使用各类化学药剂，例如漂白粉、高锰酸钾、活性炭等。根据自来水生产的相关规程与标准，这些药剂的使用量是有严格的比例要求的，很明显，原材料成本会随着自来水生产量或供应量正向变动。

1.3 电费成本

自来水公司在生产过程中需要使用电力抽水、蓄水、供水，很明显，电费成本也随着生产量或供应量的变动正向变动。从自来水生产企业的实践来看，主要成本是电费成本，也属于变动成本，故而电费成本成为自来水公司成本核算与管理的重点内容。

1.4 其他成本费用

由于市政建设或者城市公益事业需要，自来水公司还承担着消防救援、园林绿化等方面的供水任务，此类供水往往没有收益或者收益较低，但是也必然产生相关的成本。而此处讨论的其他成本费用主要是在生产和供应这些自来水时附加产生的成本，如消火栓的设置或消防设施的改造，部分需要自来水公司负责建设。市政管网老化漏水或者市政管网爆管等额外的维修费，都是不可预见的成本费用，在核算时需要特别注意。

2 自来水公司成本核算的问题分析

2.1 成本核算易受外部环境的影响

自来水市场价格长期受政策调节的影响，自水资源进入商品化价格阶段以后，国家颁布了《城市供水价格管理办法》，明确规定城市供水价格由成本、费用、利润和税金这四部分组成。也就是说，自来水公司的供水成本与政策调节价格直接挂钩，成本核算工作也会受到水价波动的影响。而现阶段，受经济环境和新冠肺炎疫情的影响，我国在2021 年再一次调整了供水价格，分别颁布了《城镇供水价格管理办法》和《城镇供水定价成本监审办法》，要求各单位从2021 年10 月1 日开展执行。新政策简化了供水计价方式，打击了供水企业垄断市场的行为，并明确了供水企业的定价成本构成范围和企业资产核定方法，这对自来水公司的成本核算与成本控制工作产生了一定的影响。如果企业无法准确把握水价政策调整方向，会严重影响成本核算结果的准确性。

2.2 成本核算管理制度不健全

自来水公司的成本核算是一项系统性强、管理流程复杂的工作，需要完善的管理制度作为支撑。基于成本核算内容，企业需要对经营管理过程中形成的材料、人工、生产、折旧、技术开发等直接费用和间接费用进行汇总和计量，并做好间接费用的分摊工作，确定成本核算结果。但在实际操作中，一方面，由于自来水公司的成本核算依托于《企业会计准则》，以该制度文件为导向建立了供水企业财务会计核算工作相关的规章制度。但《企业会计准则》是综合考虑行业普遍性建立的，虽然能够解决企业大部分成本核算问题，但与企业业务内容贴合度不高，无法全面覆盖企业财务、业务和税务等内容；同时，对于成本核算项目，部分自来水公司存在核算项目不全的问题。由于财务会计人员对业务内容不够了解，忽视了成本费用范围和固定资产价值等关键信息，一些间接费用或非生产性支出没有被纳入核算范畴，将会影响到对成本的精确计量。另一方面，完善的成本核算机制应当涉及成本费用项目、责任成本中心体系以及成本管理考核制度等。但从目前情况来看，大部分自来水公司的成本核算工作仅停留在成本费用归集与分摊环节，没有将成本支出责任落实到部门与岗位层面，也没有建立相应的考核机制，成本核算与成本控制关联度不大，进而影响了成本核算工作的有效性。

2.3 成本分摊方法相对滞后

现阶段，自来水公司的成本核算大多以传统的完全成本法为主，即在规定时限内，将自来水资源生产、输配、销售等环节所消耗的成本费用进行归集，在成本费用处理与会计准则要求一致的情况下，对成本项目进行分摊、核算，确定项目利润。这种成本核算方式一般可以满足外部信息使用者的要求，但无法上升到投资决策层面，也不能为成本管理体系的优化和改进提供有效的指导意见，甚至会影响到企业水价核定的准确性。此外，成本构成要素可以细化为增值作业和非增值作业，如果采用完全成本法，则无法识别和区分增值作业产生的成本与非增值作业产生的成本，也不能对高效增值作业产生的成本与增值作业低效率产生的成本进行细化和分摊，影响了成本核算工作的可行性。

2.4 无效成本核算与管控不到位

从自来水公司生产到销售的全过程来看，由于产品及生产的特殊性以及市政管网老化等原因，自来水供应存在漏失的情况。漏失率是自来水生产或输配行业成本管理的重要指标之一。向用户售水量＝供水量-供水量×漏失率，而单位制水成本＝制水成本／售水量，由此可见，只有尽量降低漏失率，才能降低单位制水成本。据业内统计，较多的供水企业漏失率在20%～30%，原建设部制定的合理漏失率仅为12%，因此企业应高度重视漏失率。但是在会计核算中，企业对于单位制水成本变动没有及时关注，更无法提示相关业务部门排查漏失率从而进行及时维修，进而无法有效降低成本。

3 自来水公司成本核算优化策略

3.1 兼顾外部环境确定成本核算目标

一方面，自来水价格的涨幅关系到民众的日常生活，自来水价格受国家政策调控影响。近年来，国家为了改善行业垄断的现状，促进国有企业深化改革，出台了一系列相关政策，影响了自来水公司的决策机制、市场环境以及成本管理工作。基于此，自来水公司应当转变管理理念，从传统的“生产型”企业向“服务型”企业转型，以构建公益类企业为目标，在日常工作中加强对成本的考核，提升产品质量和服务水平，引入社会评价机制，更好地满足现阶段社会经济对国有企业的要求。同时，企业也要注意政策变动情况，加强和外部环境的联系，以最新的水价政策为依据，做好价格核定工作，并改进成本核算方式，提高企业经营与发展的前瞻性。另一方面，自来水企业面临着水质问题，在环境污染日益严重的当下，很多自来水公司出现了水质污染、水质超标等问题，这使得自来水公司不得不加大了对生产环节中消毒、净水、化验等工序的成本投入。基于此，自来水公司在生产场地选址时，应当注意尽量避免将生产场地落点在化工或煤炭企业附近，避开污染源。同时，注意水质质量，引入更先进的机器设备对水资源进行质检。只有保证水质安全与质量，企业才能够实现社会效益与经济效益，在市场竞争中稳定发展。

3.2 完善成本核算管理制度体系

自来水公司需要结合自身的管理需求建立完善的成本核算制度，规范企业的成本核算工作，进一步提高企业会计信息质量。在这一过程中，首先，企业需以现代化管理制度为依据，按照《企业会计准则》的相关内容来编制自来水公司的成本核算制度，全面覆盖成本项目归集、成本费用分摊、成本费用核算等重要环节。例如：自来水公司可以落实财务部门的核算责任，要求会计人员要深入业务一线，基于业务活动建立成本台账，以原始成本资料编制成本核算资料，对经营活动中的各项成本费用进行总结和归集，为成本核算工作提供更完整的信息资料。同时合理区分各项费用的归集类别，结合自来水行业的特征以及水厂管理要求，将水资源制造成本、固定资产折旧费用、期间费用和税费进行分类，保证各明细项目的完整性，建立明确的成本核算体系。其次，建立责任成本中心。以成本控制为成本核算的最终目标，在自来水公司中推行目标责任制，即在事前确定目标成本，对费用责任中心、成本责任中心和利润责任中心的组织结构进行规划，并对目标成本分解细化，实现全员参与成本控制。其中，组织结构的规划是落实各层级责任的前提，以水厂为例，自来水公司可以分别设置水厂厂长、值班长、值班员，不同的责任中心控制相应的业务活动，并与对应员工的工作业绩直接挂钩，形成全面责任管理体系，在为成本核算工作提供便利的同时也能够进一步实现经济效益最大化。最后，建立成本考核制度。基于成本核算、成本分析、成本监督和成本考核，对自来水生产运营过程反映出的问题进行评估与分析，做好后续的改进与纠偏工作，并建立相应的考核评价与奖惩制度。要注意的是考核制度应当体现量化与非量化的目标，包括成本分摊情况、供水系统工程完成进度、应收账款回收率等，强调问题、反映实情，实现内部增收节支，贯彻落实各项制度条例。

3.3 对成本项目合理分摊

在成本核算方法选择环节，自来水公司应当摒弃传统的完全成本法，引入更先进的作业成本法，即按照一定的标准将企业生产消耗的资源配置到不同的作业环节，进而核算出企业整体的成本消耗情况。基于自来水公司的经营业务，作业中心可以划分为生产作业中心、管道管理作业中心、营业管理作业中心、车辆管理作业中心、后勤管理作业中心。以生产作业中心为例，将生产作业分为取水作业、净水作业和加压作业。其中，取水作业中心主要消耗的资源为电费，成本动因为耗电量，以千瓦时为分摊单位；净水作业中心主要消耗的资源为净水材料费和电费，成本动因为净水量，以吨为分摊单位；加压作业中心主要消耗的资源为电费，成本动因为耗电量，以千瓦时为分摊单位。在分摊过程中，首先需要将材料费、动力费、燃料费和劳动费用这些可以直接归集到某一作业环节中的成本项目进行汇集，在账务处理时可以将这些成本项目纳入相关的会计科目当中；其次，对于涉及多个作业环节的成本按照成本动因进行分摊，注意在月末时对资源账户中的成本费用进行结转，最终确定不同作业环节的具体成本支出；最后，采用成本动因分析法对增值作业和非增值作业进行区分，有利于在后续工作中对成本分析与成本控制进行不断改进。

3.4 强化对无效成本的核算与管控

在此方面，重点在于对于漏失率的控制。由于财务部门并不是业务部门，只能从成本变动中进行相关推测，结合成本分析向业务部门提出可能存在自来水漏失的问题。

首先，在成本核算时，关注自来水的总成本费用，如果发现总成本显著高于正常水平，在指标上成本收入之比比同期有较大增长，则应对成本费用的增加额进行分析。

其次，在分析总成本时，重点关注单位生产成本，进一步重点关注供水量与售水量之间的差异，这样可以更好地分析漏失率；在异常情况下要关注是否存在违章用水、失窃水或者严重的私拉乱接管网等情况。

由此可见，对于无效成本的分析，要进行精确的成本核算，确保成本数据的准确性，并进行明细核算或明细分析，特别在成本核算与记账的过程中，对于成本分摊及成本计算的附件要计算详细，要能够明确地反映部分单位成本的情况，这样便于成本分析。成本分析完成后，财务部门应具有业财融合的理念，积极向管网等相关管理职能部门反馈，并要求其定期给出成本变动的原因及改进对策。

4 结语

成本核算作为成本管理工作中的关键环节，对于自来水公司的长远发展具有重要影响。为了满足现阶段的社会经济环境需求，企业应当提高对成本核算工作的重视程度，建立完善的成本核算体系，并选择合适的成本核算方法对不同的成本支出项目进行科学分配，最终应用到下一阶段的成本管理工作当中，以提高企业成本管理成效。