标准成本在科技型企业预算管理中的应用探析

刘 局， 陈照杰

（1.中国铁路通信信号集团有限公司，北京 100070；2.北京全路通信信号研究设计院集团有限公司，北京 100070）

一、绪论

全球经济的加速发展，对企业管理水平的要求越来越高，加强成本控制的紧迫性日益凸显。传统的成本预算管理模式已经无法满足企业快速发展的要求，而标准成本的引入和运用，对于引导企业管理者在市场经济条件下及时做出决策发挥了巨大作用。

（一）标准成本管理的内涵和基本理论

二十世纪二十年代，美国管理学家泰罗发表的《科学管理原理》一书，将“科学”引进了管理领域，提出了“以计件工资和标准化工作原理来控制工人生产效率”的思想。随后，“标准成本”这一管理会计工具方法便应运而生[1]。

标准成本作为有效经营条件下的一种目标成本，是指在正常的生产技术水平和有限的经营管理条件下，企业经过努力应达到的产品成本水平。它是科学管理的作业标准化思想和成本管理结合的产物，它的制定从最基层的作业开始，分别规定数量标准和价格标准，汇总形成单位的标准成本。

（二）现阶段成本预算体系实践中的不足之处

全面预算管理是管理学中跨度最大、最具综合性的概念，而成本预算管理是全面预算管理的重中之重。特别是企业集团预算中的成本预算管理作为公司预算管理的重要组成部分，在现代科学技术发展进度及管理理念、市场竞争加剧等客观环境变化，在执行过程中存在诸多问题。

1.预算组织架构单一，全员参与度不高。

成本预算编制是一项系统且复杂的工作，涉及企业生产经营的各个方面，各环节的工作由企业不同的部门和个人承担。因此，成本预算管理的施行不应只是某一部门或某几个部门的事情。传统的成本预算编制，部门间缺乏有效协调，把成本预算管理和其他管理内容分割开来，没有将预算管理和业务管理很好地结合在一起。部分业务预算由财务部门代为完成，削弱了预算编制的合理性和对业务的指导作用，导致预算管理权、责、利失调[2]。完善预算组织架构，提高全员参与度，能够减少管理层和员工之间由于信息不对称造成的不利影响，使成本预算编制更能符合企业实际。

2.预算编制方式落后，数据支撑性不强。

传统成本预算编制过程中，部分管理者往往将过去的支出趋势（或上年支出额）延伸至下一年度，以考虑上年完成情况的变动幅度为主，基于市场因素导致的成本变动考虑不够全面，并且现行成本预算编制体系往往以公司总预算为主，缺乏各成本中心、利润中心的数据分解与支撑，这些都导致预算编制脱离实际，降低了预算管理对企业管理的指导性作用。

3.预算分析结果迟缓，监控及时性不足。

成本预算执行过程中产生的各类数据来源于众多不同渠道，导致数据类型复杂，数量庞大。鉴于预算分析工具的局限性，实际数据与预算数据进行对比，工作量大，难度大，及时对预算执行结果进行分析就更谈不上。导致预算数据分析与实际情况分离，缺乏紧密衔接，无法有效发挥预算的动态监控作用，不利于企业在经营活动中及时发现企业管理中存在的问题。

二、基于标准成本的成本预算管理体系的建设

企业的成本预算管理体系是根据本企业自身特点建立和实施的。因此，不同企业的成本预算管理体系是不一样的，但是行之有效的成本预算管理体系必然存在着一些共同特征。

（一）建立基于标准成本的成本预算管理体系的原则

1.全员参与、全面覆盖、全程反馈

基于标准成本的成本预算管理建立的关键是，实现全员参与，业务流程全面覆盖和全过程的及时反馈。

2.投入、产出相匹配

充分挖掘成本潜力是企业在竞争中制胜的关键举措之一。基于标准成本的成本预算管理体系的建立，要求企业管理者从企业经营活动开始之时就要有投入产出意识。

3.权、责、利相协调

现代预算管理要强调责、权、利相协调。标准成本的制定从最基层作业开始，这就要求将标准成本应用于成本预算管理中，首先要面临的问题明确各部门、人员的权限范围和成本责任。

（二）建立基于标准成本的成本预算管理体系的主要措施

1.划分各部门、人员的编制和执行责任

标准成本的制定从最基层作业开始，这就要求将标准成本应用于成本预算管理中，首先要面临的问题是制定成本中心。通过成本、责任中心的制定与划分，明确成本、责任范围，将成本责任层层分解到每个部门、每个职工，使各个部门、每个职工都负有成本责任，形成激励和约束机制，有利于增强全员参与意识和责任意识[3]。

2.建立标准成本测试及调整机制

标准成本不是一成不变的，为了保证成本预算的编制更符合当前市场状况、企业生产能力，一般情况，企业应建立标准成本测试及调整机制，由标准成本的制定机构负责，定期、不定期地对标准成本进行测试，确定是否存在标准成本制定不准确的情况，以区分因生产、管理原因造成的成本差异。当此类差异较大时，应及时对标准成本进行调整。除了定期对标准成本进行测试外，当市场环境、组织机构、国家政策、工艺流程、技术水平等内外部因素发生变化时，企业也要根据具体情况，对标准成本进行调整[4]。

（三）基于标准成本的成本预算管理的体系建设

成本预算管理作为一项包含成本预算分解、执行、分析、监控、调整、考核、评价等方面的系统性工程。通过相应体系的构建，聚散为整，从传统的成本预算管理只关注生产环节，到关注企业生产经营全过程、产品或项目的全生命周期从整体、全局着眼。

在基于标准成本的成本预算管理体系建设过程中，要首先明确三个问题：一是明确现实标准成本线为预算成本线，变抽象为具体，变零散为规范，提高成本管控、评价的操作性；二是明确预算成本与理想标准成本之间的差距为企业挖掘成本潜力的目标；三是在市场竞争和节奏加快的环境下，将研发环节、市场开发环节，融入成本预算管理体系，将二者由幕后推向“成本管控”的台前。通过核定研发环节、市场开发环节标准成本，确定研发活动、市场开发是否投入及投入多少，促进研发活动、市场开发活动的科学化、规范化。反之通过研发活动，通过降低标准成本，实现企业降本增效。基于标准成本的成本预算管理体系突破了传统成本预算管理中，只注重“节流”降本，而忽视“开源”创收，从而突显出研发活动、市场开发活动在实现企业战略目标过程中的地位。见图1。

图1 基于标准成本的成本预算管理

以标准成本为标尺，将合同收入和实际成本之间的利润空间切分成两部分。标准成本点之上的利润是市场经营部门签订合同环节可控的，标准成本点之下是研发、生产、运营管理等环节进行降本增效可控的。

标准成本在市场开拓、生产管控、研究开发三个环节的体现，也是企业降本、增效、创收的三个关键点：1.市场环节，对经营部门除了考核原有的新签合同额，增加合同实际利润与标准利润的考核，确保不出现因合同签订造成的亏损；2.生产环节，引入成本节约率的考核，通过加强生产过程管控，尽可能降低现实标准成本；3.研发环节，引入降低产品和服务成本的考核，加强科研投入的同时，注重科研产出，特别是在当今市场竞争加剧和生产环节降本有限的形势下，通过加大研发投入，降低标准成本显得格外重要。

三、标准成本在预算管理中的应用

从成本预算管理全过程，分析标准成本在企业成本预算管理中应该注意的问题及应对措施，以提高企业现代化管理水平，增强企业的市场竞争力。

（一）标准成本在成本预算管理相关环节的应用

1.标准成本在成本预算管理编制环节的应用

成本预算管理是全面预算管理的重要组成部分。基于标准成本的成本预算管理在编制环节的主要工作是根据企业战略目标，对预算目标进行层层分解，自上而下的下达具体目标，同时从最基层的作业开始，自下而上的确认目标。

这种上下结合的交互过程，也就是以标准成本为基础，同时与目标成本相结合，自上而下，分解预算目标，引导企业战略落地；自下而上，理清责任主体，实现全员参与的过程[5]。

基于标准成本的成本预算管理不同于传统的成本预算管理，它在成本预算管理之初就要求企业做到精细化。标准成本的制定从最基层的作业开始，便于成本预算编制、执行、分析责任具体化、明确化，同时利于相关责任的落实。这与企业精细化管理理念一致。

精细化管理是当今激烈市场竞争环境下，对企业管理提出的新要求。企业要做强，必须要落实管理责任，将责任具体化、明确化，实现企业精细化管理[6]。

因此，企业成本预算编制重点关注三个方面：一是建立标准成本数据库，确定产品的单位标准成本，从“量”和“价”两方面综合考量，汇总形成企业标准成本数据库；二是标准成本与目标成本是否匹配，即预算目标的制定是否符合企业自身生产条件；三是标准成本数据的分解和责任的划分是否具体到每个部门、每位员工，切实做到责任明确化、具体化。

成本预算管理中，在针对作业、产品进行标准成本分解、归集时要做到“资源—成本—产品”与 “资源—成本—部门”两个层次相结合，不仅要明确标准成本与产品之间的关联，也要明确标准成本与部门之间的关联。见图2。

图2 标准成本责任划分

2.标准成本在成本预算管理执行分析与监控环节的应用

成本预算工作的有效实施，必须充分调动每位员工的工作积极性和主动性，强化责任意识，落实责任主体，形成集系统化、战略化为一体的完整体系。

在成本预算管理执行分析与监控环节，不仅要充分调动员工成本意识，严格执行相关成本标准，同时也应建立成本偏差评价机制。建立成本偏差评价机制的前提是成本预算分解，将成本标准层层分解到最基层的成本中心和个人。在预算执行中还应实行月度/年度成本计划的措施，按月或日反馈成本中心的材料消耗量、材料价格与标准成本中的数据对比。当偏差出现时，以此为线索，查明形成差异的原因，并根据偏差的程度制定相应的管理对策，落实成本责任，最终实现对成本的控制。

基于标准成本的成本预算编制是建立在标准成本上的，实际成本与标准成本之间的差额称为成本偏差，在企业引入“标准成本”初期，不宜区分是顺差还是逆差，以确保标准成本制定的合理性。针对某一成本中心进行成本偏差评价，需要财务部门对收集的实际成本、标准成本进行比对，计算偏差，根据已设定的偏差率判断偏差风险等级，相应的责任中心、成本中心对偏差原因进行解释说明。各成本中心对偏差原因进行分析，需要其对经营活动进行深入的、定量的分析，并对其可控性及在后续期间可能产生的影响做出判断和解释。

3.标准成本在成本预算管理评价、考核环节的应用

对预算执行效果进行考核、评价是预算管理中重要的一个环节，它是对企业调配资源，消耗成本以适应市场变化能力的考核和评价，也是对企业内部各个部门、员工在企业整体目标实现过程中所做贡献的考核和评价。

标准成本在成本预算管理评价、考核环节中的应用主要体现在确立公司成本挖潜目标和建立基于标准成本为核心的绩效管理体系。按所根据的生产技术水平和经营管理水平，标准成本通常分为理想标准成本和现实标准成本。理想标准成本揭示实际成本下降的潜力，不能作为考核的依据，现实的标准成本从数量上看，应大于理想标准成本，但又小于平均历史成本，是要经过努力才能达到的[7]。现实标准成本（预算成本）与理想标准成本之间的差距作为企业未来挖掘成本潜力的目标，不断推进企业降本增效的动力，实际成本与预算成本之间的差异则是作为绩效考核的内容，不断充实和完善企业绩效管理，充分调动企业员工的工作积极性和能动性。成本预算管理所面临的难点是成本预算编制准确性和预算执行节约性的问题。基于标准成本的成本预算管理在考核、评价环节，通过影响员工绩效、薪酬，能够倒逼预算编制部门提高预算准确性，生产部门、职能部门等预算执行部门提高成本管控能力。

成本预算管理与员工薪酬、绩效管理之间衔接是通过核定实际成本、标准成本之间的差异，从而影响薪酬水平来实现的，核算针对成本预算管理执行过程中的问题，通过成本偏差评价表等一系列工具，以区分成本偏差出现的原因的类型：一是成本标准编制不准确；二是企业经营成本管控不利；三是外部不可预见性因素导致的成本偏差。根据成本偏差原因，划分成本责任归属，对于归属成本预算编制部门及人员的责任和归属成本预算执行部门及人员的责任，根据绩效、薪酬受影响程度，进行相应调整。同时，通过绩效管理的“精准考核”，形成成本预算编制部门和成本预算执行部门相互制约、相互匹配的局面，反向促进成本预算管理“趋实趋准”，确保企业战略目标落地。

结语

本文对标准成本在成本预算管理中的应用进行了初步探讨，一方面注重利用实践经验和工作成果，不断修订和完善各项成本标准并逐步实施，另一方面注重对成本管理经验和数据的积累，持续优化企业成本预算管理方法和制度。建立健全成本预算管理体系需要根据现有的生产技术水平、企业管理能力，科学的核算每一项成本标准，确定成本项目差异，分析差异形成的原因，明确降本增效的措施等，实现各项成本费用支出的事前、事中、事后的全过程控制。同时，生产经营管理中产生的关于标准成本的数据量巨大，需要在生产过程对标准成本进行整合，将成本项目的划分、归集、分配、输出有机地整合在一起，不能分散地形成一个个互不关联的模块，提高标准成本的反映速率。完善的成本预算管理体系，能够为企业生产经营管理提供决策支持，是强化成本管控、经营管理、预算编制的重要保证。