公立医院管理会计应用的实践路径思考

田晓红 沈景阳

摘要：为实现公立医院的经营和管理目标，加快管理会计的应用就显得十分必要。本文首先分析了公立医院管理会计应用的重要意义，其次提出了公立医院管理会计应用的痛点，最后从构建良好的管理会计应用环境、组建专业化的管理会计应用人才队伍、重视公立医院成本管理的改进与提升、加快HRP系统的推广应用四个方面分析了其实践路径，以期加强公立医院的内部管理，更好地实现管理目标。

关键词：公立医院；管理会计；实践路径

中图分类号：F23文献标识码：Adoi：10.19311/j.cnki.1672-3198.2022.21.050

2016年6月，财政部发布了《管理会计基本指引》，该指引适用于各类企业和行政事业单位，这就对公立医院加强管理会计工作、提升内部管理水平、促进经济转型升级起到了推进作用。迄今为止又陆续发布了《管理会计应用指引-作业预算》《管理会计应用指引-零基预算》等二十多条针对企业的管理会计应用指引，并要求行政事业单位参照执行，其中2018年12月发布的《管理会计应用指引-行政事业单位》，该指引对包括公立医院在内的行政事业单位加强管理会计工作给出具体指导，为提高公立医院的管理绩效和公共管理服务水平助力。

1公立医院管理会计应用的重要意义

公立医院是我国医疗服务系统的重要组成部分，是体现为人民服务、缓解人民群众看病困难和价格昂贵的主体。随着新医改的不断深化，管理会计作为管理的重要工具，在加强公立医院内部管理的进程中发挥了不容忽视的作用。探索管理会计在公立医院应用的实践路径，是提高公立医院内部管理水平，推动公立医院改革的有益尝试。长期以来，管理会计在公立医院内部管理中很少得到实际应用，2019年2月，在上海财经大学召开了首届公立医院管理会计论坛，论坛分析了公立医院管理会计应用的现实新背景、认识新视角、思考新观点、路径新探索，这直接带动了后续一系列管理会计应用的实践路径探索。至此之后，公立医院管理会计的应用受到了广泛重视，在加强战略管理、预算管理、成本管理、绩效管理、风险管理等方面发挥了重要的作用，有力推动了公立医院各项事业发展规划的落实和社会效益、经济效益的实现。

2公立医院管理会计应用的痛点

2.1对于管理会计的重要性缺乏足够认识

管理会计是能为公立医院的经营发展提供决策信息和实施方案的重要角色，还能为降低医疗成本、提升效益等方面建言献策，但一直以来没有得到广泛的应用。一方面，公立医院缺乏市场化的竞争，长期受到国家政策的保护，造成不重视内部管理，管理会计作为加强内部管理的重要手段，也没有受到重视。另一方面，管理会计的应用需要公立医院全员配合，这就要求必需加大对管理会计的宣传，使各部门和人员明确自身在管理会计中的地位和所需要做的具体工作，自觉成为管理会计的一环，但实际情况是各部门和人员把管理会计工作当成额外的工作负担，大多是不重视、回避的态度，使管理会计的作用难以发挥。

2.2缺乏管理会计人才

传统的财务会计主要是对公立医院各项业务事后的核算和反映，在加强公立医院内部管理方面的作用非常有限。而管理会计却能为事前的预测和决策、事中的运营管理、事后的评价反馈提供相应信息，运用得当必将成为加强内部管理最重要的工具。由于目前公立医院主要开展财务会计工作，对于管理会计工作缺乏实践经验，能够熟练的运用管理会计工具参与内部管理的人才较少，远远不能满足实际工作的需要。

2.3管理会计应用的难度较大

公立医院管理会计最主要的作用就是实现成本控制，但其成本控制难度大。根据2021年1月发布的《公立医院成本核算规范》，按照成本核算的不同对象，可分为科室成本、诊次成本、床日成本、医疗服务项目成本、病种成本、按疾病诊断相关分组成本，其中后三种成本核算对象核算困难。大多数公立医院患者人数众多、患者病情诊断复杂多样、无法批量处理，即使是相同的疾病患者个体差异也较大，诊疗过程无法标准化计量，而且收费项目众多，这都给成本控制带来了很大的困难。

2.4管理会计信息系统滞后

目前，我国公立医院应用最多的是HIS（Hospital Information System）系统，被称为医院信息系统，包括很多模块，但是在费用的分配、物资内部流转等方面做的还很不够，比较落后，这也限制了管理会计的应用。发达国家超过50%的大中型医院已经应用了HRP（Hospital Resource Planning）系统，被称为医院资源规划，一定程度上弥补了HIS系统的缺陷，是国际上比较先进的医院管理信息系统，也给管理会计的应用提供了较好的平台。目前，美国排名靠前的医院中，绝大部分已經应用了HRP系统，欧洲绝大部分大型医院也都应用了HRP系统，我国只有为数不多的几个大型公立医院陆续应用了HRP系统，还有部分公立医院HRP系统的建设刚刚起步。目前，由于大多数的公立医院管理信息系统还比较落后，嵌入其中的管理会计信息系统难以建立，限制了管理会计作用的发挥。

3公立医院管理会计应用的实践路径

3.1构建适宜的管理会计环境

管理会计的环境是应用管理会计的基础，公立医院应当从文化环境、组织环境、制度环境等几个方面构建适宜的管理会计环境。

（1）构建管理会计文化环境，包括树立管理会计理念、宣传差不多管理会计的强大生命力、培养全员参与和支持管理会计应用的意识等。

（2）构建管理会计的组织环境，根据实际需要，建立由相关人员组成的管理会计组织体系，有条件的公立医院可以设置管理会计独立机构，系统的开展管理会计相关工作。

（3）构建管理会计的制度环境，应当建立管理会计的相关制度，给管理会计工作提供适宜的制度保障。

3.2组建专业化的管理会计人才梯队

管理会计人才队伍的建设，是加快管理会计应用的必然选择。公立医院应组建专业化管理会计队伍，注重管理会计人员的选聘和后续教育，组织管理会计工具运用方法的相关培训。选派骨干力量参与国家或行业关于管理会计相关的会议，了解最新的管理会计应用的案例，结合公立医院自身的特点，不断改进管理会计应用的形式和内容，使管理会计在加强公立医院内部管理中得到更广泛的应用。

3.3重视公立医院成本管理的改进与提升

加强公立医院的成本管理，首先要用好管理会计工具。成本管理中应用的管理会计工具，包括标准成本管理法、作业成本管理法、变动成本管理法等，单独和综合运用好这些管理会计工具，对于降低成本和提高效率是非常重要的。其次针对患者人数众多、患者病情诊断复杂多样、无法批量处理等特点，采用信息化手段进行成本管理。

3.4加快HRP系统的推广应用

HRP系统一般包括人力资源模块、财务管理模块和物流管理模块。通过这些模块的运行，实现对医院资源的优化利用，并最终实现预期的社会效益和公益效益。由于HRP系統的建设和运行成本较高，可以先在大型公立三甲医院中应用，再逐步推广。在HRP系统的建设过程中，要与现有的HIS系统进行整合，用好以往HIS系统的建设经验，并注意征求模块使用人员的意见，最大限度地降低成本。做好相关人员的培训，减少未来的运行成本。开发HRP系统中管理会计的功能，实现预算管理、成本管理、绩效管理的科学化，建立会计核算、成本控制、预算管理、绩效评价“四位一体”的管理会计体系，为公立医院的决策者和管理者提供定期和不定期的内部管理会计分析报告，为公立医院的可持续发展服务。

3.5建立健全科学的绩效考核体系

绩效考核对于加强公立医院的管理具有很强的导向作用，可通过应用平衡计分卡、关键业绩指标法等工具实现。

应用平衡计分卡应当从医疗业务效果维度、医疗服务对象维度、医院经济业务流程维度、学习与成长维度构建绩效考核指标体系。可以选用的具体绩效考核指标如表1所示。

应用关键业绩指标法可根据业务主管部门的规定选用通用的、共性的绩效考核指标体系，也可根据公立医院业务实际设计个性化的绩效考核指标。关键业绩指标可分为结果类指标和动因类指标。可以选用的具体绩效考核指标如表2所示。

4结论

新医改背景下，管理会计在加强公立医院内部管理中起到关键性的作用。充分发挥管理会计的功能，才能更好地为公立医院的规划、决策、控制、评价活动提供有用信息，推动其实现社会效益和经济效益。探索构建适宜的管理会计应用环境、组建专业化的管理会计人才梯队、重视公立医院成本管理的改进与提升、加快HRP系统的推广应用、建立健全科学的绩效考核体系五个方面管理会计应用的实践路径，以期推动公立医院管理会计的应用推广，使我国公立医院的发展迈上新台阶。

参考文献

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作者简介：田晓红（1970-），女，黑龙江哈尔滨人，硕士，黑龙江科技大学管理学院副教授，注册会计师，研究方向：会计及审计；沈景阳（1966-），男，黑龙江哈尔滨人，哈尔滨医科大学附属第二医院会计，研究方向：会计理论及实践。