高校收入的票据管理研究

邹丹萍

一、政府会计制度下的高校收入

在政府会计制度规范下，高校收入分为财政拨款收入、非同级财政拨款收入、事业收入、经营收入和其他收入等科目。相应的，高校适用的票据类型既包括行政事业单位资金往来结算票据亦包括发票。高校收入账务处理的合规性、准确性以及收入所对应的票据开具的适当性，不仅能够反映出高校财务核算、会计处理的专业性，而且能够在很大程度上减轻高校的涉税风险。因此，高校收入的票据管理对任何高校的财务部门都不失为一个必要的关注事项。笔者通过梳理高校票据管理相关的政府文件、制度，结合高校收入业务的典型案例、情况，阐述高校各项收入业务所适用的票据类型，并就实际工作中出现的高校票据管理的不明确事项，提出了自己的见解，以期与大家共同探讨并实现问题的解决。

（一）高校财政拨款收入的适用票据

高校财政拨款收入核算单位从同级政府财政部门取得的各类财政拨款。高校取得的财政拨款收入通过国库集中支付方式下达经费。根据财综[2013]57号文件精神，行政事业单位通过国库集中支付方式取得的财政性资金，无须开具资金往来结算票据，使用《财政直接支付入账通知书》或《财政授权支付额度到账通知书》及相关银行结算凭证入账。按照文件精神，高校的财政拨款收入无须开具任何类型资金往来结算票据或发票。其中，以财政拨款方式下达的科研项目性质经费，亦无需开具任何类型资金往来结算票据或发票。

（二）高校非同级财政拨款收入和事业收入—非同级财政拨款的适用票据

非同级财政拨款收入的定义如下，核算单位从非同级政府财政部门取得的经费拨款、从上级或下级政府财政部门取得的经费拨款等。其中，事业单位因开展专业业务活动及其辅助活动从非同级政府财政部门取得的经费拨款，应当通过“事业收入—非同级财政拨款”科目核算。根据财综[2013]57号文件精神，“行政事业单位取得非国库集中支付来源的财政性资金，暂可向付款单位开具资金往来结算票据。”根据笔者的理解，高校可以开具行政事业单位资金往来结算票据的经济业务需要同时满足以下几点：第一，资金的性质为财政性资金。第二，资金的下达方式采取非国库集中支付方式。因此，高校的非同级财政拨款收入可以开具资金往来结算票据。但同时，该文件的适用性也受到其他文件的挑战。

1.非同级政府财政部门拨入的财政性资金适用资金往来票据的理论基础不明确

行政事业单位资金往来结算票据的内容和适用范围在财综[2010]1号文件《行政事业单位资金往来结算票据使用管理暂行办法》中概括为四种情形。虽然非同级政府财政部门拨入的财政性资金并不属于资金往来票据适用范围的任意一条，但却符合非国库集中支付来源的财政性资金性质。因此，该类业务是否能够开具资金往来结算票据也是见仁见智。目前在实际操作中，高校一般根据政府部门的要求确定是否提供票据，即如果政府部门需要，高校即提供资金往来结算票据；对方不要求提供时，高校可以不开具。笔者认为，该类业务票据管理的支持性文件依据亟需得到补充，行政单位资金往来票据的使用范围需要重新定义，从而将[2013]57号文件中的暂时适用条款落到实处。

2.科研项目经费适用资金往来结算票据的情形

财综[2010]1号文件中列示的禁止开具资金往来结算票据的情形包括：信息咨询、技术咨询、技术开发、技术成果转让和技术服务收费。“行政事业单位按照自愿有偿的原则提供上述服务的，其收费属于经营服务性收费，应当依法使用税务发票，不得使用资金往来结算票据。”从上述文件可知，高校发生的以自愿有偿原则提供的科研项目收入应当全部使用发票。但实际情况又有例外。早在2001年国家营改增税制改革之前，国税发[2001]100号文件中对科研经费的免税问题做了规定。“科研单位承担国家财政资金设立的科技项目而取得的收入（包括科研经费），属于技术开发而取得的收入，免征营业税。”并且对以上所称“国家财政资金设立的科技项目”做出了十四项列举。在实际操作中，高校通常将文件列举的十四项项目作为纵向科研项目管理。由此可知，根据税务政策的规定，高校取得的纵向科研项目收入免税。该规定虽然是营改增政策实施之前的老规定，但营改增税制改革后，上述项目仍然沿用免税规定。并且根据财综[2013]57号文件精神，如果事业单位因开展专业业务活动及其辅助活动从非同级政府财政部门取得的经费拨款，因其资金来源属于非国库集中支付来源的财政性资金，可以适用资金往来结算票据的开具情形。于是高校的纵向科研项目即可开具资金往来结算票据。

（三）高校的事业收入中涉及非税收入的适用票据

财税[2016]36号文件规定，“从事学历教育的学校提供的教育服务免税。”提供教育服务免征增值税的收入，是指对列入规定招生计划的在籍学生提供学历教育服务取得的收入，具体包括：经有关部门审核批准并按规定标准收取的学费、住宿费、考试报名费等收入。上述学历教育收入是根据教育行政管理部门确定或者认可的招生和教学计划组织教学，并颁发相应学历证书的业务活动。因此高校的学费收入、住宿费收入等适用《财政票据管理办法》规定，高校在依法收取相应的政府非税收入时应开具非税收入票据即行政事业单位资金往来票据。事业收入中值得关注的是高校与校外办学点合作培养成人教育学员的收入。成人教育培养模式表现为参加国家组织的统一考试后，学员可以选择成人教育方式继续深造，学成毕业后取得国家承认的学历证书的方式。因此，成人教育也是学历教育的一种。因为合作培养往往涉及两个独立核算的会计主体，规范的财务处理流程为学员将学费交至高校账户，并由高校向学员开具非税收入票据，校外办学点发生的费用通过开具发票的方式与高校进行结算。高校再将收取的学费作为应缴财政收入上缴财政。实际操作中，亦存在由高校的合作方直接向学员收取学费并开具发票，事后对高校进行学费分成的做法，这种做法存在办学主体混淆的问题而且未能享受到国家给予的税收优惠，是不规范的做法。

（四）高校的事业收入中涉及应税收入的适用票据

高校的事业收入中不仅包括学历教育收入，而且包括非学历教育收入以及教育辅助服务的业务收入。非学历教育包括各类培训班等收入。教育辅助服务收入包括考试费、招生费等收入。对于高校涉及的增值税应税业务，根据财综[2010]1号文件规定，行政事业单位按照自愿有偿原则提供的诸如培训费等经营服务性收费，应当依法适用税务发票。即高校应对非学历教育活动收入以及教育辅助活动收入开具增值税发票。同时，根据财税[2016]36号文件规定“政府举办的从事学历教育的高等、中等和初等学校（不含下属单位），举办进修班、培训班取得的全部归该学校所有的收入免征增值税。”全部归该学校所有，是指举办进修班、培训班取得的全部收入进入该学校统一账户，并纳入预算全额上缴财政专户管理，同时由该学校对有关票据进行统一管理和开具。举办进修班、培训班取得的收入进入该学校下属部门自行开设账户的，不予免征增值税。因此，高校的非学历教育收入和教育辅助服务收入一般情况下是应税业务，符合条件的培训费收入除外。

（五）高校的其他收入中涉及应税收入的适用票据

高校取得的网络费收入、场地使用费等收入作为增值税应税业务，应当开具相应税目税率的增值税发票。其他收入中值得注意的是高校出租教师公寓获得的收入，根据财政部国家税务总局关于经营高校学生公寓及高校后勤社会化改革有关税收政策的通知，对高校后勤实体经营学生公寓和教师公寓及为高校教学提供后勤服务取得的租金和服务性收入，免征营业税。营改增政策实施后该税收优惠依旧沿用。

（六）高校的租金收入的适用票据

财政部令第68号文件对事业单位出租资产业务的审核流程做了严格的规定，事业单位出租、出借资产，要经主管部门审核同意后报同级财政部门审批。即未经审核审批流程，高校不得私自出租、出借资产。这是高校资产管理工作的一条红线，也是高校有偿使用国有资产的前提。在出租资产收入的管理方面，根据财综[2004]53号文件精神，事业单位应将国有资产有偿使用收入列入政府非税收入管理的范围。按照笔者的理解，虽然该收入被列入政府非税收入管理，但也不代表高校有偿使用国有资产的业务属于增值税免税业务，而是从资金管理的角度阐述高校应当将出租资产的收入按规定上缴国库或财政专户。在实际工作中，高校的国有资产有偿使用业务为市场行为，高校一般通过公开招标的方式实现交易，并开具增值税应税票据。

（七）高校的资产处置业务的适用票据

根据粤财资[2014]年16号文件和财综[2010]1号文件规定，高校取得资产处置业务收入应开具非税收入一般缴款书并将款项上缴国库。

二、高校票据管理中值得关注的事项及面临的问题

（一）高校与行政单位之间的横向课题经费的适用票据

一般来讲，高校的横向课题经费应当开具增值税发票。实际工作中，存在一些高校与行政单位发生的科研项目，判断其是否属于增值税应税业务给高校财务提出了一个难题。笔者认为，除国税发[2001]100号文件中列示的十四项增值税免税项目外，高校一般应将其他政府资金项目认定为增值税应税项目。从另一个角度理解，这些横向项目虽然经费来源于政府部门，但该项目是政府与高校通过平等协商的方式进行合作，项目资金的管理通过双方平等沟通后签订的项目合同书进行约束和规范，其实质相当于政府对高校科研服务的购买行为。因此，高校对该类业务应当开具增值税发票。横向课题经费和纵向课题经费的界定由高校科研处确定，高校财务处应当严格按照课题经费的性质确定其适用的票据范围。面对高校与行政单位之间的横向课题经费，如无特殊情况，统一开具增值税发票。

（二）高校之间科研课题经费的适用票据

根据财综[2010]111号文件规定，“没有财务隶属关系的事业单位之间发生的往来资金，如科研院所之间、高校之间、科研院所与高校之间发生的科研课题经费等，涉及应税的资金，应使用税务发票；不涉及应税的资金，应凭银行结算凭证入账。”这里涉及两种类型的业务。第一，科研院所之间、高校之间、科研院所与高校之间发生的应税科研业务。第二，科研院所之间、高校之间、科研院所与高校之间发生的非税科研业务。从文件中可以总结出，判断高校之间的科研项目是否为应税科研项目的主要依据要看项目资金的来源，该资金来源需从项目资金的二次分配溯源到项目资金的初始来源。在实际操作中最常见的业务就是由于高校之间人员流动带来的科研项目收入，纵向课题经费因其经费的初始来源即为非税资金，所以流转后也不用开具税务发票。值得一提的是高校人员流动带来的横向课题经费收入，高校因为人员流转而收到的横向科研项目资金流入应当根据横向项目初始资金来源的性质开具税务发票，但是实际操作中各高校的处理有所不同。大部分高校从增值税税目性质出发，认为由于人员流转而形成的项目资金没有产生价值的增值，并且由于横向科研项目在初始资金流入时已经缴纳过完整项目经费对应的增值税金及附加，则项目资金流转后无须重复开具税务发票，否则存在就同一经济业务重复纳税的现象。相同的难题也体现在横向和纵向科研项目的协作费收入上。据笔者所知上述文件并未出台细则及释疑，所以在实际工作中，各高校对相关业务也存在不同的处理方式，管理比较混乱。为了改变目前的状况，支持性文件的出台和相应业务培训的举办可以发挥积极的作用。

（三）高校收到的考试费收入的适用票据

笔者认为应当根据考试费收入的资金来源性质以及是否具备相应的政府委托文件判断经济业务适用的票据类型。根据政府委托文件收取的考试费收入属于非税性质，相当于高校代为履行政府职能，高校应当开具非税收入票据，不涉及增值税的缴纳。高校承接的受市场供求关系影响的、根据合同约定安排考试事项并收取考试费收入的业务则属于应税性质，应当开具增值税发票并缴纳增值税。由此可见，是否具备政府的委托文件是判断考试费收入性质以及适用票据类型的关键，而考试费收入的资金来源性质则属于辅助考查条件。高校承接的来源于政府部门的考试费业务是否属于增值税应税业务是高校收入涉税的风险点，也是高校应该高度关注的业务类型。

三、针对高校票据管理的建议

高校财务部门设置专门人员跟进财务税务最新信息，保障高校及时准确掌握最新政策、享受优惠税率，该专门人员日常负责管理高校各种非税票据及应税票据，根据政策及时更新票据系统信息，通过与科研部门沟通，建立联动机制，加强对科研项目收入的票据管理。着重解决政府会计制度对科研项目收入改革中要求的按科研项目完成进度确认收入的会计处理对税额的核算和票据管理的影响。

高校财务处通过加强票据管理的学习和培训，将票据管理知识传达到每个接触相关实务的财务人员，使其在日常账务处理过程中有效引导高校师生的票据开具业务，做到不漏开税务发票，不少缴税款，不滥用行政事业单位资金往来结算票据。每笔开票业务都做到有理有据。保证高校收入的合规顺畅。

高校收入票据管理的合规性、系统性是高校财务质量的重要反映，也是高校财务工作的关键环节。高校应从制度设计、流程把控、监督管理上下功夫，做到不超标准收取费用、不自定收费项目乱收费、不超范围使用票据、票据税目税率准确、不漏缴一笔税款的收入确认和票据管理流程，采用流程环环相扣、授权机制明确、业务处理及时、错误责任到人的管理模式，为高校创收和高校收入业务的多样化发展提供扎实的财务保障和支持。