健全完善企业绿色审计制度的思路和措施

◎孟春艳

国有企业绿色审计的制度监督和保障，必须以“新发展理念”和建设生态文明战略为指导，结合我国的国情，厘清国有企业的具体环境，有效对现有制度进行完善和创新。本文认为完善国有企业绿色审计必须职责归属明确、权责清晰，在路径选择上，必须进行制度创新。

一、健全完善国有企业绿色审计的总体思路

制度安排是国有企业绿色审计研究的关键，本文以制度经济学为分析工具，结合我国国有企业绿色审计实际情况，分析了国有企业绿色审计制度和审计方法存在的问题，在设计和完善绿色审计制度时，总体思路是国有企业负责人承担的绿色责任职责归属明确、权责清晰的制度思路、协同效益的思路和审计结果双重报告并引入公众监督的思路，落实国有企业绿色审计。

（一）绿色责任职责归属明确、权责清晰

国有企业主要负责人的绿色责任也应该做到职责归属明确、权责清晰，并通过完善的国有企业绿色审计制度强化职责、权责的明晰。

（二）三个效益统筹兼顾

“树立环保意识，以动态、发展的眼光看待国家、社会、企业三方的关系，实现社会利益、经济利益、生态利益的统一。现代生态法以伦理规范为指导，旨在实现人与自然的和谐共处，即所有生物都能对自身能力进行调节，人类应该尊重自然，保护自然。”在建设生态文明背景下，完善绿色审计法制环境要把绿色生态利益放在重要位置。而国有企业承担着关乎经济、社会和民生等重要方面的重要责任和税赋义务，企业的经济效益能够满足企业自身规模发展的资金要求，设计和完善绿色审计制度的思路之一是促进企业将经济效益、社会效益和绿色效益统筹兼顾。

（三）审计结果双重报告并引入公众监督

审计机构对国有企业的绿色审计情况及其结果不仅要提交给国有企业的绿色责任人，还要编写审计综合报告或专题审计调查报告，提交给上级审计机关或指定的机构。同时，绿色责任涉及范围较广，其过程与结果应该接受社会公众的监督，并保留从下至上的举报和监督渠道。

二、健全完善国有企业绿色审计的具体措施和路径

（一）健全与完善绿色审计法律制度的落实

市场经济的核心是法制经济，以法律制度来实施国家治理是现代国家的基本要求。落实到国有企业绿色审计的研究上，由于现行的绿色审计监督体系主要是以《审计法》《注册会计师法》《会计法》及环境保护法律法规为支持的，我国可以在现行法律法规的基础上，增补一些有关绿色核算、绿色审计的条款，以作为绿色审计实践的法律依据，这对于落实我国受托环境责任，以及建立第三方监管模式意义重大。

（二）强化绿色信息的公开与披露制度落实

构建能够保证审计信息和会计信息公正性、可靠性和真实性的绿色会计制度，只有在该制度框架下，审计人员才能按要求，保质保量地完成绿色审计工作，使国有企业自觉、主动地履行绿色责任。

对我国而言，构建绿色会计核算体系的意义：第一，通过构建该体系，保证绿色审计所获取的绿色会计信息都是真实、可靠的在该体系背景下，会计资料包含无法量化的环境事项，如环境政策、规划，以及环境成本、收益、负债等可以用货币进行量化的环境事项[1]。第二，构建绿色审计结果公告制度，能够及时对外公告特定绿色审计事项各阶段，以及重大环境案件的审计情况，满足审计信息使用者的需求，实现审计监督和社会监督的结合，这样才能体现出绿色审计的价值。第三，绿色责任会计制度的构建为培养审计人才提供了有力的依据，通过设置认定和考核环境注册会计师的规则，全面提升审计班底的综合素质，使之具有综合的胜任力。第四，根据绿色审计过程中发现的制度性缺陷，对有关绿色审计的制度进行查补漏。第五，结合当地情况，围绕绿色审计人员、行为、报告等内容出台配套的审计指南和规则，并设计实质性审计程序。

（三）明确绿色审计范围及深化部门联动制度落实

环境是一个相当复杂的系统，审计机构在开展绿色审计活动时应该树立实事求是、与时俱进的精神，从以下几个面对绿色审计范围作出创新和拓展。第一，客观、公正地审核与评估国家环境法律体系和各级政府环境政策的有效性与合理性，这是开展绿色审计工作的基石。第二，与环保部门联合审计与评估企业在大型工程、环保项目实施的计划、执行、评估其生产经营管理活动的合法性。第三，逐步扩宽审计范围，实现从土地、水域、节能减排到重要资源的开发、利用和保护上的转变，实现对企业经济、社会和绿色效益审计与评价的转变。

总之，平民非虚构写作热的原因是多方面的，纯文学的尴尬处境仅仅提供了契机，觉醒的公民意识是平民写作的内在动因，新媒体成为平民非虚构写作的外在推动力量。从各方面情况看，平民非虚构作品热仅仅是开端，未来的写作内容和表现方式会更加丰富。

绿色审计包含了环境管理、资源利用等多项专业知识的综合性审计系统，借助外部专家力量并深化与环保部门的联动非常重要。在绿色审计中环境评价问题涉及面较广，随着绿色审计范围的逐步拓宽，深化与环保部门的联动，提高审计效率的作用。

绿色审计公告需要及时向国有企业领导人、管理部门、审计机构报告对象以及公众报告。及时的审计公告能够促进国有企业改良落后项目，解决节能减排专项资金落实不到位、利用率低的现状，不断优化产业结构，坚持走集约型的经济发展路线；也能对于滥采滥用、低效利用、违规出让等不当的资源利用行为予以重罚，督促被审计单位按国家环境法规、政策开发、利用自然资源、生态资源；对公众及时公告绿色审计结果，可以减少会计核算失真给外部投资人带来的误导行为，同时可以满足公众对保护环境的诉求，提高公众监督企业绿色责任履行的积极性，形成了良好的公众监督体系。

（四）推进绿色审计主体与独立性建设制度落实

企业内部审计、注册会计师审计都应该成为绿色审计主体的重要组成部分。理想的绿色审计主体应该，以政府审计占主导地位、内部审计为关键部分、注册会计师审计为重要补充的多元化制度。

通过法律制度深化政府审计机构的独立审计能力，能大幅度提升其处置权和决定权的独立性。国家审计机关肩负着审计和评估政府环境法规和政策合理性、有效性，以及拟定、起草、执行有关审计法律法规、政策、制度的重任，包括预算和财政收支情况也是由审计机关负责披露。此外，国家审计机关还要对国有企业内部审计工作的有效性，以及政府使用环保专项资金的效益性、合法性进行审计和评估。

不能忽略企业内部审计对绿色审计制度发展和进步所作出的贡献，必须采用有效的措施，调动企业进行内部审计的积极性。第一，通过出台专门法的方式，对企业生产经营管理中应承担的绿色责任予以明确，并阐明内部审计实施绿色审计的必要性，鼓励企业结合自身实际构建完善的内部绿色审计制度体系。第二，采取相同行业内不同国有企业之间内部审计部门交叉审计的办法提高绿色内部审计的积极性。同行业国有企业处于竞争的关系之中，这种竞争关系使企业间的内部审计部门在绿色责任交叉审计中与被审单位存在天然的独立性，同时，行业内的标杆企业对其他企业进行交叉审计，能有效指导被审单位解决在履行经济责任、社会责任和绿色责任过程中的困难。内部审计部门的交叉绿色审计能有效监督、促进企业三种效益的和谐统一。

政府审计责任重大而资源有限，企业主要是围绕自己的生产经营活动展开绿色责任内部审计的，因此，在绿色审计主体多元化建设中，除了要突出内部审计的关键功能外，还要适当地增加注册会计师的数量，作为丰富绿色审计主体的补充力量。注册会计师收取审计费用的执业方式以及国有企业“公共契约”属性，决定了绿色审计中逆向选择和道德风险问题的特殊性，即具备隐蔽性的环境问题更加可能造成企业高管与注册会计师的“合力”，本文把注册会计师作为绿色审计主体的补充力量时，同时引入财务报表保险制以确保注册会计师的独立性，即国有企业的负责人将绿色财务报表保险费用交给保险公司，注册会计师对保险公司负责，一旦出现绿色审计失败，须由保险公司对国有企业管理部门进行赔偿。在绿色财务报表保险制对注册会计师独立性的保障下，这类主体的增加，能够解决政府绿色审计和企业内部绿色审计范围过窄的问题，同时，能够在揭示环境监管问题的过程中，充分发挥注册会计师人才的作用和价值，为我国绿色审计实践的发展和进步创造有利的条件。

协调处理各审计主体间关系是构建完善绿色审计主体体制的路径。在国有企业绿色审计中，不能忽略注册会计师审计和内部审计的作用，只有协调好各种审计主体的关系，才能取长补短、相互促进。同时，绿色审计主体多元化的体制建设必须保证其独立性。一是对绿色审计体制进行查缺补漏，找出尚有改进空间的环节，通过权责的明确，完成整合与拆分绿色审计责任和非绿色审计的工作；二是要规范绿色审计人员的审计行为，三是加大培养绿色审计人员的力度，使之胜任能力和综合能力再上一个台阶。

（五）创新实施全方位全过程跟踪审计模式的制度

随着环境科技的发展，完善的绿色审计体制离不开创新审计模式、技术与方法的支撑。传统资源环境审计是典型的事后审计，审计着眼点为财务收支情况，这种审计模式不能体现出国家宏观调控的优势，只能进行简单的查错防弊。然后，在我国经济异常活跃的当今，宏观调控部门已经开始采用间接手段管理经济事项，现代审计方法也更加重视事前、事中审计，即审计的预警职能越来越重要，它要求绿色审计的关口不断前移，向着重事前、事中审计的全过程跟踪审计方向发展，这也是国家对环境资源开发、利用和保护进行宏观调控的必然结果。

重视事前、事中审计能使审计人员在审计中正确地引导被审计单位开发、利用和管理环境资源的行为，避免以牺牲生态环境和能源的方式实现经济的粗放发展。绿色责任事前、事中审计能够帮助企业在制定决策的过程中，便于回顾历史发展经验和教训，这对于减轻事后审计的工作量、提高审计整体效率起到了重要的作用，更关键的是，全过程跟踪审计能够从源头上保证使用审计结果的主体能作出正确的决策，调动企业参与生态文明建设的积极性，使之在发展中设置科学的投资目标，合理利用资源，实现经济、社会和绿色效益的统一。所以，审计人员在绿色审计实践中，必须将审计重心前移，利用审计结果来指导企业制定科学、全面的环境保护计划、策略，促进企业集约化的发展路线，实现节能减排的目标。在具体审计对策中，只有把握好以下几方面的细节，才能顺利完成绿色审计的全过程跟踪转型工作。

第一，明确每次审计的目的、内容、范围以及预算，同时采用环境费用效益分析法明确审计项目，并对各审计项目对环境造成的破坏程度，以及其建设过程中的资源利用情况和消耗情况引起三大效益的变化进行量化和评估，得到一个详细的绿色责任事前审计结论，以指导企业决策者和管理者制定解决审计项目的策略，将审计项目对环境造成的破坏控制在可承受范围内，并达到节能减排的目的。第二，采用科学的方法和途径实现绿色责任事前审计、事中审计和事后审计的结合。要利用审计活动客观地反映出企业节能减排的情况，以及投资活动的环保性与有效性，开展绿色责任事前审计是不可或缺的环节，如果未对此审计工作予以应有的重视，就无法在第一时间确定对环境有害的事项，即便事后审计发现了问题，对环境造成的破坏真实存在，污染局面已难以挽回；而绿色责任事中审计的缺失则会弱化控制和管理生产经营活动的作用，不能在第一时间揭示、监督和解决那些能耗大，对环境破坏严重的项目和问题；而绿色责任事后审计的缺失，则会无法得出可靠、全面的审计结论，也会使事前审计、事中审计作出的审计资源浪费。第三，依法追究环境责任，对各审计工作人员的职权进行划分，做到责任到人，通过约束和监督其审计行为，预防和控制绿色审计风险。在绿色审计实践中，只有做到事前审计、事中审计和事后审计的结合，明确各环节的绿色责任，才能落实好各个环节的监督工作，消除影响计划和决策正确性的因素，达到节能减排的目的，充分发挥绿色审计对企业经济效益、社会效益和绿色效益的促进作用。

绿色审计由于专业性和技术性却很强，需要不断吸纳创新审计技术，例如，逐渐开始投入使用的地理信息系统、全球定位系统、空气监测系统等一系列新型审计技术帮助绿色审计实现了传统审计技术达不到的效果，因此，必须创新绿色审计方法。

（六）制定配套绿色审计的激励与约束制度

我国资源税改革、开征环保税为激励国有企业通过绿色审计促进经济、社会和绿色效益的统一提供了新的契机，同时能够约束国有企业滥用自然资源的恶劣行为。

第一，根据绿色审计结果依法追究环境保护和资源开发责任，对于未按审计要求履行绿色责任的，要处以重罚，同时通报批评，以发挥审计的监督作用。第二，要发挥审计的促进作用，需要有相应的配套激励制度。如果国有企业在绿色审计中达标，则可以享受资源环保税的优惠政策。具体而言，对生产节能型、环境友好型产品的专用设备及其他环保设备实行加速折旧，对污水、废气、固体废弃物处理等用于治理污染的固定资产实行加速折旧；允许企业用于合理开采资源及保护环境的专门投资税前加计扣除，对供应节能减排产品的企业给予一定的企业所得税优惠。税前扣除、投资税收抵免、再投资退税配套激励制度能强化国有企业履行绿色责任的经济动因，使绿色审计制度促进企业的经济、社会、绿色效益的提高。