农村集体产权制度改革对会计管理的影响

宋燕舞

党的十八大以来，党中央对深化农村改革作出了系统性、战略性部署。2021年中央聚焦全面推进乡村振兴加快农业农村现代化出台一号文件，提出要进一步“完善农村产权制度和要素市场化配置机制，充分激发农村发展内生动力。”“2021年基本完成农村集体产权制度改革阶段性任务，发展壮大新型农村集体经济。”与农村集体产权制度改革不断深化相比，现有农村会计管理还存在不适应、不匹配之处，需要结合改革发展和农民权益保障的实际予以健全完善。

一、修订会计制度以满足核算需要

现行农村会计核算基本制度仍为财政部2004年颁布、2005年开始施行的《村集体经济组织会计制度》（以下简称“会计制度”）。随着经济发展和农村集体产权制度改革推进，确立了集体经济组织特别法人、特殊市场主体的地位，集体经济发展模式、核算内容等都发生了较大变化，现行会计制度已难以满足农村集体产权制度改革完成后的会计核算需要。如：会计制度适用于按村或村民小组设置的社区性集体经济组织，由代行村集体经济组织职能的村民委员会负责执行。但随着农村集体产权制度改革，以股份合作制为基础的组、村、乡镇级的集体经济组织代表集体行使所有权，理应成为会计制度的核算主体。同时，会计制度中流动资产、农业资产、长期投资和固定资产的村集体经济组织的资产分类，与集体所有的土地等资源性资产、用于集体统一经营的经营性资产和用于公共服务的非经营性资产的资产种类不符。对作为集体经济组织生存根本的土地（资源性资产）的核算还缺乏法理依据，各地在探索改革推进过程中仅以其实现价值（货币化）纳入会计核算体系。但此种做法不仅难以把握估值标准，影响村集体真实的财务状况和资产总额，也难以实现资源性资产的经营融资功能。

对此，要紧盯农村经济发展方向，尽快修订完善《村集体经济组织会计制度》，以与农村集体产权制度改革等农村改革举措相互衔接配套，提高管理和需求的匹配度。一是要据实调整会计科目。如：将资产类科目对应修改为资源性资产、经营性资产、用于公共服务的非经营性资产，明确核算范围及核算依据，准确反映农村集体经济组织财产状况。如：资本核算“原生产队积累折股股金及农业合作化时期社员入社的股份基金”，与通过明确集体所有产权关系、农村集体经济组织成员身份持有股份的资本界定明显不符。应删除“农业税附加返还收入”“发包及上交收入”科目及相关表述。二是要科学细化核算内容。如：在坚持量入为出的基础上，“应付福利费”的计提核算范围宜限定在如残疾、老人等特殊人群的经成员（股东）大会或成员（股东）代表大会审议并表决通过的具有特定普惠性、照顾性和相对稳定的定额补助方面。三是要预留未来农村改革发展的会计核算空间。如将集体土地纳入核算内容后，鉴于其特殊性，可在“农业资产”下增列“土地资产”，或者在“其他资产”下增列“土地资产”，按土地开发利用或入市交易、国家征收或征用等，实现价值核算（也为土地股份制改革、土地股权有偿退出预留出口）。研究是否确定集体股和个人股的股权设置，对个人股应明确其权利性质，是否可以参照公司治理模式赋予农民对其所持有的股份随意支配及占有、使用、转让的权利等。

二、完善配套措施以拉紧改革链条

在各地开展农村集体产权制度改革试点的基础上，农业农村部于2018年7月编发了《农村集体资产清产核资实务》（以下简称“《实务》”），统一了清产核资报表的填报方法及内容等，为完成全国农村集体产权制度改革有效发挥了导向作用。但是，《实务》的功能主要是用于指导改革过程中清产核资具体操作的，具有鲜明的时段性，而对于村集体经济组织所属全资或控股企业采用何种会计制度、如何管理未作规定。若仅据此作后续的账务处理，则显得比较繁琐，且在实操中有少数村为保持所属企业财务核算的独立性和完整性，对二者之间的内部往来（交易）未作抵消处置。按照制度设计，明确了集体经济组织“特别法人”，赋予其“特殊市场主体”地位，但如何有效处理农村集体经济组织与村委会的关系，是否实行政经分账核算等均缺乏相关对应配套措施。从实践看，市场监管部门对股份经济合作社入市经营资格问题没有明确规定可依。国家税务登记系统中至今尚无“集体经济”登记类型。各地税务部门对这一新的主体类型，或取其字面意思比照农民专业合作社登记，或比照小微企业登记，且纳税申报时只能选择填报企业财务报表，如何纳税，税费怎么上缴，是否可以享受税费减免政策等，均无相关规定。

根据《中国共产党农村工作条例》“村党组织书记应当通过法定程序担任村民委员会主任和村级集体经济组织、合作经济组织负责人”的规定，农村集体经济组织的负责人与党组织、村委会负责人存在交叉重叠现象。当前大部分地方仍由代行村集体经济组织职能的村民委员会负责会计核算，但村集体经济组织作为独立的市场法人，理应依法独立核算。未来一段时期，村集体经济组织与村委会在乡村治理中将共同承担农村社区的公共服务、社会管理等职能。因此，要面向乡村振兴、实现农业农村现代化的战略发展规划，对应农村集体产权制度改革目标修订《村委会组织法》，村委会职责重点应突出其在农村社区组织公共社会事务管理与服务，依法维护村民合法权益等自治管理上面。要明确村集体经济组织独立开展经济活动的自主权，保障村集体经济组织和成员的合法权益，加快出台《集体经济组织法》《农村集体经济组织管理办法》等专门法规政策，为村集体经济组织的运营管理提供明确的法理依据。将市场经济活动与社会事务管理职能予以区分，通过明确事权，有效地解决政经分账核算问题。对村委会和集体经济组织均会涉及的各项财政转移支付资金核算、“一事一议”奖补资金核算以及村级公共服务支出等，要明确各自的列支权限，既要鼓励集体经济组织更好地参与市场竞争，激发其内生动力，又要有利于加强对财政转移支付资金、“一事一议”奖补资金等监督管理。在修订市场监管、税务登记等相关法规，明确集体经济组织（股份经济合作社）的市场主体地位及相应管理措施，解决改革后的集体经济组织与法规政策冲突问题的基础上，还应对“农村集体经营性建设用地入市制度”“农村土地承包权、宅基地使用权、集体收益分配权保障制度”“农业农村科技人才在集体经济组织中的股权激励政策”“育种领域知识产权保护制度”等关联方出台配套的政策措施，为农村会计管理提供制度保障。

三、强化村务公开以保障农民权益

落实民主监督，对涉及村民权益的重要事项如实公布是保障农民切实利益的重要途径，而增加财务信息的透明度更是加强村级会计管理的重要一环，关系到农民的切身利益。从当前会计管理规定看，仍存在较多不足。一是监督范围窄。现行会计制度仅规定经济事项的经办人对不合理的现金开支、审批人超越授权审批的采购与付款业务、审批人超越授权审批的对外投资业务，有权向民主理财小组或上级主管部门反映。目前各地多采用的办法是，每笔开支均由民主理财小组审核盖章后核销，会计制度已明显滞后，当然，也存在民主理财小组理财不积极，监督功能弱化的现象。二是个别村不把村务公开当回事，公开样式陈旧单一，公开的财务信息形式大于实质，存在应付交差的敷衍心态，不重视公开效果，应当公开的内容不完整或避重就轻。村务公开时间不规律甚至常年空缺。工作缺乏经常性和规范化，致使村务公开栏成了“假把式”“花架子”。三是改革完成后，股份经济合作社将与多个市场主体发生经营业务往来，一方面所涉及的商业秘密要保护，另一方面又要公开财务数据，需要明确公开范围和标准。

在全面深化农业农村改革背景下，必须进一步健全村党组织领导下的议事决策机制和监督机制，建立健全村务监督委员会，强化集体经济组织监事会监督职能，通过“四议两公开”，形成产权关系明晰、新型经营主体良性发展、成员权利有效保障和资产保值增值的农村集体经营治理体系。对涉及农村集体经济组织成员身份确认、农村集体资产的分类及权属、集体资产的使用管理分配等事项，应加大成员参与度，通过前期民意收集、村党组织商议、党员大会表决、党员干部宣传、村民大会决议等工作，实现村民的知情权、参与权、表达权，发挥农民在农村集体产权制度改革和全面乡村振兴战略中的主体作用。要加强监督，严守法律政策底线。对涉及农村集体经济体制等改革事项的“四议”讨论和决策的过程，要形成书面记录并妥善保存。集体资产清产核资的结果，应向村集体经济组织全体成员公示，并经成员大会或者代表大会确认。对清查出的没有登记入账或者核算不准确的事项，经核对公示后要登记入账或者调整账目，做到集体资产存量、价值和使用情况底数清、数据实。清产核资结束后，要按照各村实际，建立健全集体资产登记、保管、使用、处置等管理制度。财政部门、农村经营管理部门和村级党组织、集体经济组织及其成员应加强监督管理。对不按有关法律法规和决策程序进行决策，侵占集体资金和资产、造成集体资产较大损失的，要严格依法处置，所造成的损失应由责任人承担，构成违纪的给予党纪政纪处分，涉嫌违法的移交司法机关依法处理。

四、加强人才培养以适应管理要求

随着乡村振兴战略的全面实施，农业全产业链逐步形成，以股份经济合作社为主体的农村集体经济组织经营活动日趋常态化、复杂化和多元化，会计业务处理实现电子化、网络化也在加快。这样，一方面对农村财会人员的业务技能和计算机操作水平提出了更高要求，另一方面，对作为构建农村新治理体系重要内容的集体经济运行和财务监管，也提出了必须进一步强化的新要求。但现实差距却十分明显：一是目前大部分村会计人员应用新技术处理会计核算的业务能力难以满足新要求。在开展清产核资时，有些村陈年的债权债务财务人员无法完全掌握其信息，存在监督漏洞。二是农村经管部门在机构改革中被精简，很多地方的经管机构被剥离行政职能，在改革中或成立服务中心，或并入其他部门，或直接撤销（仅在相关部门内设一个股室），导致对农村集体经济的监管力度弱化。这些做法与国家“加强基层农经队伍体系建设”的改革要求相去甚远，使加强监管力有未逮。

要认真落实《中共中央办公厅国务院办公厅关于加快推进乡村人才振兴的意见》，加快培养乡村治理人才。强化培训学习，实现农村经营管理队伍与村镇财会人员的融合。有效运用信息化技术，将集体经济组织遵循市场规律的经济活动与规范的财务公开核算尺度标准及方式有机结合。推行第三方代理记账，加强村镇财务核算，提高经营管理水平。完善民主理财监督管理制度，提升财务监督管理效能。要理顺基层经管体系，依法恢复其行政（或参公管理）机构（单位）的定位，依法依规划分农村经营管理的行政职责和事业职责，建立健全职责目录清单，充实农村经营管理队伍，确保事有人干、责有人负。建立各类经管、财政、审计等部门专业人员定期服务乡村制度，切实加强对集体经济活动及时跟踪检查指导与审计监督，充分发挥专职监管职能，组织开展常规性经济责任或农村集体经济组织投资决策、财务管理、利润分配等专项监督检查，为全面乡村振兴改革形势和新格局要求下的集体经济健康发展保驾护航。