风险导向存货审计中的问题及对策

谭青田（重庆理工大学会计学院）

案例回顾

在2013年6月，致同给贵糖公司的内部控制审计出具了否定意见的审计报告，让贵糖公司或为了一家在内部控制的审计报告持否定意见的一家上市的公司，而新华药业是第一家收到内部控制审计报告是否定意见的第一家上市，贵糖股份成了第二家。致同在出具的否定意见的内部控制审计报告中讲到，甘蔗渣和原煤等散装糖的成本核算过程中，有些环节的设置是非常有问题，在一些刚刚收到的散装的原材料中，它的收据是有问题的，是缺乏原始材料的支持的，这就严重地影响了散装糖的交付。紧接着他们显示的库存以及对期末剩余的原材料的估值等操作都出现了问题，并且就显现出来他们的内部控制就是存在偏差的。这些问题在贵糖的内部控制的报告中都没有提到，这就使得了贵糖公司2012年的财务报表在应付账款，营业成本，存货等方面与上期相比较，存在没有入市的反应，存在错报的嫌疑。在经过调整后，2011年净利润减少了5251.2万元，2011年初未分配利润增加了1166.34万元。致同给贵糖公司出具了否定的意见后，贵糖股份就在公共平台上发布消息说，公司的内部审计机构是得到了有关部门的同意的，并且运用了相关的规则和遵循了标准进行的。所以，贵糖股份认为他们的控制是非常有效的。贵糖公司在他们的报表中公布相关信息，包括存货跌价准备、备用的零件以及他们受到损害的原材料，总共账面价值大约1340万元，减值损失大约是250000万元，现金流量大约是7800万元，成品的减值损失大约是207万元。值得关注的是，在2011年，有很多的材料，在一定程度上是损失的材料，例如，在2009年之前包装糖袋滞留在仓库中。这些材料的质地很容易受到风化最后裂开。在这些情况中，2003-2009年的金额大约为120万元，而2010-2012年的金额大约接近它的四倍；在一年的生产中它只使用了接近20吨，因为一直暴露在风中和雨中。手中近百分之八十的备用物品是可以再次使用的，其中包括、潮湿的、坏的、湿润的纸板和在仓库中存放的纸等。

贵糖股份公司存货风险的识别

（一）识别出的风险

首先，贵糖股份在2012的年度报告中显示出来的数据中，存货占流动资产的56.6%。贵糖股份的存货主要是包括由原材料和存货，账面余额占存货账面余额的96%。存货储备不合理，资金过多。可能存在错误报告存货不存在的重大风险。

其次，因为贵糖股份的业务主要包括制糖和造纸，因为产品和技术在不停地、非常迅速的变化，这个原因让开始存放在仓库的原材料已经不适用于现在的产品的生产了，这就会使在仓库里的材料使用不了。同时，纸产品的市场前景非常不好，需求慢慢减少，导致销售受到了一定的影响。最终，留在仓库中的东西并未减少。大量积压的原材料和成品，导致存在错误报告存货账面价值的重大风险。

储存不当再次导致对贵糖原料的损失和破坏的严重程度出现各种不同，例如这些材料的质地很容易受到风化最后裂开，使用纸的一些原材料变湿变黄，溶解并变黄。解散，导致可能无法实现的重大错误报告风险。

此外，由于缺乏对存货检验的有效存货控制，导致缺少一些临时估计和核算的大宗原材料的原始文件，这使得随后的会计业务计算（如存货评估和成本结转）丧失了准确性，可能导致存货单位成本中的计算错误出现重大错报风险。

此外，年度报告显示，贵糖股份的存货采用永续盘存法。按照这种方法，应每天记录存货收入，存货数量和发出的数量，并应不时检查实际存货。应对照账面余额检查实际存货编号。根据贵糖披露的相关公告，直到外部审计机构修订了2012年财务报告后，才对上一年的存货进行追溯调整，并计提了降价准备。存货盘点方法对存货进行盘点，期末未进行资产减值测试。存货控制不严，跌价准备不及时，因此，价格储备下降的准备严重延迟了。这可能导致属于被审计单位的清单无法准确反映出重大误报的风险。

最后，对存货的不当处置控制不利于企业的经营和管理。贵糖存货中有大量的原材料和制成品积压。在2012年的上一年，贵糖采取了未经处理的账户形式。上面的所讲述的事情，并不会影响现在的收入和利益，它本来的损失是会一直在这里的。致同在给这家公司的财务报表中提出了一些它的要求，它的要求中包括对上一年的错报进行追溯，要把2011的净利润减少差不多百分之五十。在2010到2012年，从这三年的营业来看，存在一个连续下降的趋势，已经在近三年来都是在下降了。其存货处置对公司运营的不利影响是持续的。

（二）风险分析存在的不足

与贵糖相比，上海东华缺乏独立性，太容易迎合客户的意见或屈服于客户的压力，这是导致贵糖内部控制长期失败的重要原因。2013年4月13日发布的《内部控制自我评估报告和外部审计报告差异的原因》获得指导糖董事会的批准，该指南使用了先前会计师事务所对公司成本会计方法的异议作为对公司成本核算的支持内部控制评价结论的证据[5]。可以看出，上海东华在期末对贵糖的存货评估和成本核算问题有所了解，但并未要求贵糖的管理层予以纠正。由于法律责任的风险较低，因此审计师很容易被客户“收购”；经济对客户的依赖性很强，上海东华和中国注册会计师与贵糖股份有长期业务往来，这可能导致审计工作受到威胁。

存货风险对策

（一）加强风险控制意识

公司必须制定合理的风险控制体系，强调审计师应具备的风险控制意识，针对不同的风险点情况制定不同的任务分配计划，合理分配资源以防止公司之间发生冲突，建立相应的责任机制，促进风险意识的培养，使整个员工群体形成良好的氛围。

（二）提高审计师的综合素质

包括职业和道德素质。在专业能力方面，公司在招聘时应制定合理的招聘计划，必须对人员的专业知识掌握和运用能力有清醒的认识，切实满足企业的需求，并在业务中加强执业审计师的能力。

同样，只有当审计师具有良好的道德素质时，他们才能确保他们所做的工作可靠，所发布的报告具有规范性和公正性[8]。在公司人员的招聘中，我们必须评估人员的道德素质，在日常培训中，也要注意职业道德的教育。保留公司开展业务所需的人才还可以使员工具有良好的归属感，而完善的晋升机制对于公司的发展至关重要。

最后，有必要全面完善审计行业和事务所的内部监督制度。行业监管者应明确职责，规范行业竞争模式，制定相应的竞争政策，形成良好的行业秩序。

此外，在内部，要建立更加严格的会计从业人员违规处罚机制，充分重视审计风险巨大的企业，加大违规处罚力度。监管机构应每年与会计师事务所定期沟通，以充分了解业务状况和风险状况，防止风险发生。