关于建立铁路运输成本标准的思考*

赵 晨,宋雨玲,吕成文,唐恩斌

（1 中国铁路经济规划研究院有限公司 研究员，北京 100038；2 中国国家铁路集团有限公司财务部 高级会计师，北京100844；3 中国铁路经济规划研究院有限公司 副研究员，北京 100038；4 中国铁路经济规划研究院有限公司 研究实习员，北京 100038）

0 引言

成本标准是企业为了控制和衡量某种产品或服务成本而事先规定的尺度[1]。 企业进行成本控制所使用的各种定额、单位产品或服务的标准成本都属于成本标准的范畴。 成本标准是铁路运输企业编制成本预算、实施成本控制、制定运输服务和产品价格的基础。 国铁集团在成本标准构建和应用方面进行了大量的实践探索，在总部层面，原铁道部在上世纪90 年代末实行“模拟区域运价”的运输清算办法，采用铁路局和全路平均的标准成本作为模拟区域运价定价系数[2]。 在铁路局和运输站段层面，各专业部门运用成本定额、标准成本法进行内部管理和成本控制。 由于铁路运输作业场景复杂多样，各运输企业所在地经济状况、运输条件、资源禀赋等存在差异，造成企业间运输成本差异显著，另外考虑铁路运输企业业务标准化程度和财会信息化基础，制定一套体系完整、适用面广、兼顾各局差异的成本标准并不容易。 目前各铁路局集团公司（以下简称：铁路局）使用的成本定额还主要是基于各局上年的历史成本核定， 不够准确且缺乏统一的标准，定额管理水平参差不齐。

随着铁路法治化市场化经营的深化，铁路经营管理逐步由生产导向型向效益导向型转变，这对铁路运输成本管理提出了新的要求。 建立一套统一规范、业财融合的铁路运输成本标准（以下简称：成本标准）对于国铁企业实施精细化、标准化管理，提升资源运用效率、提高适应市场能力具有重要意义。

1 铁路运输成本标准特点及应用场景分析

1.1 主要特点

1.1.1 成本标准是统一性和差异化的有机结合

铁路运输企业以客货运输为主业，各铁路局开展运输所涉及的各专业作业项目具有统一规范的标准， 作业同质性是构建统一的成本标准的基础。另外，各铁路局运输条件、自然环境、不同地区人工成本等存在差异，完成相同的作业活动，成本存在差异，这也是客观现实。 因此在成本标准体系构建中， 需要识别造成同质性作业成本差异的主要因素，通过设置调整系数、按照不同条件分类等方式体现差异性。

1.1.2 成本标准应分类构建，以体现不同专业作业特点及成本变化规律的差异性

对近三年铁路局各专业站段成本支出数据分析，同时考虑不同专业的作业特点，发现不同专业的作业项目在成本支出变化规律方面差异比较显著（见表1）。相同区段、相同机型机车运行用能耗支出表现出比较稳定的特点；机车、车辆（客车、货车、动车组） 等移动装备的检修作业支出也比较稳定，即使检修规程发生变化会对支出水平产生一定的影响，但这种变化也呈现一定的规律性。 相对于机车车辆部门，运输、电务、供电部门作业项目支出变化规律不明显。 不同作业项目作业特点、成本构成及核算精细化程度差异等因素是导致支出变化规律呈现不同特点的主要原因，因此，在构建成本标准时应予以分类考虑。

表1 作业项目支出变化情况分类

1.2 应用目标及场景

1.2.1 体现业财融合的理念

构建业财融合的成本标准体系有两个关键点。第一是信息技术的应用。 通过构建业务和财务信息共享平台，发挥专业信息系统的作用，将散布于各专业系统中的数据按照标准统一、源头单一、分类管理、数据共享的原则管理和使用，促进信息技术在成本管理中的运用。 第二是业务标准和财务标准的衔接。 通过业务部门和财务部门的协作，建立生产活动与产品成本之间的联系，将成本计算、分析和控制与运输产品的生产组织和作业过程结合起来，以生产预期为目标，结合成本计算数据和成本标准，合理配置作业活动所需的人力、物资及其他资源。

1.2.2 兼顾不同的应用要求

成本标准主要用于预算编制、成本控制、服务和产品定价决策等方面，这些应用决定了成本定额的信息颗粒度选择及涵盖的支出内容。 成本定额既与客货运输产品的生产紧密相关，又与资源运用方式和效率紧密相关。 参考成本费用核算规程中各专业部门直接生产费科目的信息颗粒度设置作业成本定额，定额由作业耗费的人工、材料、能耗、机械资源等构成，这样既体现了作业在产品和资源之间的联系作用，又充分考虑了成本信息的可获得性。

作业成本定额（剔除人工成本），可以作为直接生产费预算编制的基础，也可用做基层站段分解细化各工序支出标准、控制成本的参考基准。 在委托运输、企业间市场化服务定价以及运输清算单价制定等业务场景中，可以直接或间接应用作业成本定额，为定价成本的制定提供依据。

2 铁路运输成本标准框架设计

2.1 总体框架

以铁路运输成本的特点为基础，以应用目标为导向，按照业财融合、标准统一、兼顾差异、分层分类的原则构建成本标准。 成本标准基于统一的业务和数据标准构建，通过定额项目分类、调节系数体现差异性。 成本标准体系自下而上分为三层：第一层由业务标准、 业务数据和基础信息标准组成，是构建成本标准的基础； 第二层是成本标准库，按照站段各专业设置作业项目，并以作业为核心反映作业对人力、 物资等各类资源的消耗量和价格标准；第三层是作业成本定额，按照作业项目支出变化规律分为三类，除部分项目外，支出范围涵盖作业耗费的直接人工、直接材料和制造费用（见图1）。

图1 铁路运输成本标准体系框架

2.2 成本标准基础

2.2.1 基础信息标准

基础信息标准是对成本标准中涉及的人力、物资、财务等资源的名称、代码、管理标准等的统一规范化描述。 所有业务系统采用统一的基础信息标准，是业务系统互联互通和数据共享的基础。

2.2.2 业务标准和业务数据

业务标准包括专业技术标准和管理标准。 专业技术标准是各专业技术部门的设备设施运用和检修规程、作业操作规程、技术标准等。 管理标准是财务、物资、统计等部门的管理办法和制度，主要包括：运输成本费用核算相关制度、物资采购管理制度、运输统计规则等。

业务数据是生产和管理信息系统中的运输生产、管理数据信息，这些大量的、反映生产活动过程的数据， 不仅记录了生产活动中的资源使用状况，而且为制定和实施成本标准提供了业务数据基础。

2.3 成本标准库

成本标准库是制定铁路运输作业成本定额所涉及的各项作业工时标准、各工种工资标准，物料单价及消耗量、机械台班及单价等信息的集合。 按照铁路运输生产工艺流程, 对作业所需的人工、材料、机械单价、工时、消耗量等信息分类归集和组织，计算成本定额的所有基础信息均列入到成本标准资源库中。

2.4 作业成本定额

2.4.1 第一类定额及测定方法

第一类定额 （见表2） 包括内燃机车运行用燃料，电力机车、动车组运行用电，机车、动车组运行用油脂，空调车运行用油，支出仅涵盖燃料、电力、材料（油脂）等要素。

表2 第一类定额[3]

以内燃机车运行用燃料（运行机车）定额为例，测定方法为：其中:

Qij为第i型内燃（电力）机车在第j个线路区段上的成本定额；

P为柴油单价（元/kg）或电价（元/kWh）。

客运、货运机车单耗取自机车统计报表，平均单耗按照近三年平均值确定。

2.4.2 第二类定额及测定方法

第二类定额（见表3）是机务、车辆、工务部门的设备设施检修作业成本定额。 定额由人工、材料、机械台班构成。

表3 第二类定额[3]

定额测定方法为：

其中：

Q为某作业项目成本定额；

T为该作业单位工作量工时,取自相应作业劳动定额；

W为该作业对应工种平均工资 （含工资附加费）,按照相应工种人员平均工资(含工资附加费)确定；

α为工资调节系数， 按照检修单位所在地区人均工资水平和全国人均工资水平比值确定；

Mi为该作业单位工作量消耗的第i种必换材料的数量,取自相应作业检修规程；

Pi为作业消耗的第i种必换材料的价格，取自铁路物资管理系统相应材料采购价格；

M′j为该作业单位工作量消耗的第j种偶换材料的数量，根据作业项目消耗数据统计确定；

jP′为作业消耗的第j种偶换材料的价格， 取自铁路物资管理系统相应材料采购价格；

jr′为作业消耗的第j种偶换材料的平均更换率，根据作业项目消耗数据统计确定；

T′k为该作业单位工作量所耗费的第k种机械设备的台班（工时：台小时），按照相应作业检修规程要求确定；

P″k为机械台班单位价格，根据历史消耗水平确定。

2.4.3 第三类定额及测定思路

第三类定额是运输、电务、供电部门的作业成本定额。 这些定额不适合按照直接生产费科目的信息颗粒度设置，因为直接生产费科目支出在不同单位间、同一单位不同年度间差异都比较显著，无规律可循。 主要原因是科目涵盖的支出内容庞杂，以车站旅客服务为例，该科目相应的工作量指标为“旅客发送千人”，核算内容非常多，且核算内容中固定成本比重较大，大部分耗费不随工作量指标的变动而变化。 如果基于该科目设置定额，定额构成中不可控成本占比较大，将其作为整体体现在成本定额标准系统内是不科学的。 因此对这类支出科目，需要重新考虑定额信息颗粒度。

基本思路是将科目涵盖的支出内容逐项梳理，按照成本性态分为变动成本和固定成本两类，针对各项变动成本按照成本动因选择合适的工作量指标，对成本动因相同的变动成本，需考虑财务信息获取成本，按照成本效益原则决定是否合并为一项定额； 将固定成本区分为约束性和酌量性固定成本，对于酌量性固定成本实施总量控制。

2.4.4 同质性作业成本定额差异处理

由于铁路局运输条件、自然环境、不同地区人工成本等客观条件上的差异，对同质性作业成本定额水平造成的影响，采用两种方式处理。 通过对作业成本定额项目细分来体现运输条件、自然环境的差异，例如在内燃机车运行用燃料定额中，将定额项目细分为各区段的定额，各区段的燃料单耗水平差异直接体现了运输条件和环境的差异；采用不同地区平均工资水平作为调节系数，解决作业成本定额中人工成本的差异问题，例如机车车辆检修定额中的检修人员工资标准都通过各地区平均工资水平系数进行调节。

3 构建铁路运输成本标准的相关建议

3.1 建立完善成本标准体系的配套制度

一是建立专业技术、财务、统计、物资管理等部门协同工作机制。 成本标准构建过程中，尽可能确保基础数据标准统一并在各业务部门的应用；定额和标准成本的测定、实施、分析过程由财务部门和专业技术部门人员共同参与；运维、检修技术规程、操作规范的制定、统计规则中指标的确定应适度考虑成本管理、成本标准建设的需求；物资设备选型，由专业技术和物资管理部门按照统一标准、增强通用互换性的原则，逐步扩大运输生产使用的关键零配件的统型和标准化设计范围。 通过多部门的协作，逐步形成业务标准、财务标准、基础数据标准衔接配套的标准和制度体系。

二是建立定期的成本写实工作制度。 在国铁集团范围内分阶段分专业定期开展成本写实工作，重点关注三个方面：持续跟踪和分析运输组织、修程修制改革等对成本支出的影响，为成本标准的制定和修订提供依据；适应铁路运输装备升级、运输产品增加的要求，及时调整、完善定额和标准成本项目； 关注站段间同质性支出项目支出水平的差异，一方面排除干扰因素，把握规律，确保支出的合理性，另一方面，分析差异影响因素，为成本标准调整提供依据。

三是建立成本标准动态调整和修订机制。 国铁集团统一组织，按照年度个别调整和三年修订一次的基本原则，对成本标准体系进行动态维护，使成本标准适应运输装备、技术工艺的进步，符合物价水平的变动趋势， 保持成本标准的科学性和先进性。

3.2 夯实成本标准体系建设的基础工作

一是进一步优化成本核算体系。 按照构建成本标准的相关要求细化部分核算对象和内容，使成本明细账户能够按照标准成本模型进行数据归集，为成本标准的建设和应用提供数据支持。

二是注重数据积累和分析。在成本标准制定过程中，通过对多年积累的历史成本数据、业务统计数据实际检修设备台次及成本消耗情况、检修运维成本总额变化情况等数据资料进行分析，使成本标准反映客观实际情况。 在成本标准应用实施过程中认真积累数据，及时总结经验， 不断提高成本标准的适应性和准确度。

三是充分发挥信息技术的作用。 依托主数据平台、财务共享中心，建立专业系统与财务系统的信息协同与共享机制，使成本标准体系中所需的大量业务信息、统计信息，人工、物资等资源消耗量价信息能够及时共享和更新； 建立成本标准信息库，固化典型项目、典型业务规范及业务标准[4]；利用数据仓库和数据挖掘技术加强标准成本差异分析，完善成本分析功能，提高决策支持能力。