新个税政策下个税与企业所得税协同纳税筹划研究

朱姝琦　黄静

摘要：税收政策作为实施股权激励计划的一项核心政策，对其进行合理的纳税筹划十分有必要。文章以2018年个税修订为背景，以社会新形势下企业纳税筹划必要性为出发点，以个税起征点的提高及专项扣除的提出等方面为切入点，通过将个税修订内容同企业所得税的纳税优惠政策相结合，分析企业职工薪酬发放存在的问题，同时从员工薪酬支付方式、支付时点以及支付比例等方面进行纳税筹划的分析，从而为企业及员工的纳税筹划提供建议及方案。

关键词：新税法;个人所得税;企业所得税;纳税筹划

一、个人所得税修订的背景内容

随着我国经济繁荣和科技进步，我国政府也在不断推进法制的发展与完善，新个税改革也应运而生。新个税改革的主要内容包括基本扣除费用的变化将基本的减除费用从原来的每月3500元提升至5000元，即每年6万元;个税税率的优化，调整3%、10%、20%的低档税率，拉大了中低税率级距;专项附加扣除费用项目的增加等。

二、个人所得税与企业所得税协同纳税筹划的必要性

（一）纳税筹划概念

纳税协同筹划是指纳税人为达到减轻税收负担和实现税收零风险的目的，在税法所允许的范围内，对企业的经营、投资、理财、组织、交易等各项活动进行事先安排，以达到节税目的的一种财务管理活动。该定义尤其强调了协同筹划的前提首先是要求符合国家税法要求，其次再通过充分了解税收政策和有效的税收优惠或选择机会来达到个人和企业同时节税的目的。

（二）协同纳税筹划的必要性

面对不断改进的税收政策，企业要想实现价值最大化，对个人所得税与企业所得税进行纳税协同筹划也是其中重要的一环。为了降低企业的税负和涉税风险，使企业不断地发展扩大，就必须培养纳税筹划的意识。同时，想要真正做好纳税筹划需要企业在减轻自己税负的同时也兼顾到员工的利益，对个税与企业所得税进行纳税协同筹划，方能更好地实现企业与个人双方价值的最大化，从多个角度真正意义上促进企业的发展。

从企业员工的角度来看，有效的纳税筹划可以提高员工收入中的可支配收入部分，提高员工的经济利益，进而激励员工工作积极性。通过个税和企业的纳税筹划而提高的员工薪酬也能使企业员工产生高度的企业认同感与归属感，更加积极投入到企业价值与个人价值的同步实现中，从而促进企业的可持续发展。

从企业价值角度来看，正确的纳税筹划能够帮助企业在减轻企业税负的同时提高财务管理水平和公司经营能力，以此来增加企业的经济效益，实现企业生产经营的良性循环。从企业长远发展角度看，有效的纳税筹划在无形之中也提高了企业的管理水平，达到企业与员工战略性双赢的目标。

从国家加强税法规范的角度来看，有效的统筹规划能促进员工主动了解最新的现行税收政策，培养企业员工依法、合法纳税的意识，将相关税法规范及时反馈到个人，加深员工和企业对本行业相关的税收政策、法律法规的掌握，有效规范一些避免偷税、漏税等违法行为。

三、个人所得税与企业所得税的协同纳税筹划的方案

（一）充分利用年终一次性奖金进行纳税筹划

个税改不久后税务部门又发布了相关通知，全年一次性奖金在三年过渡期内，即2021年12月31日之前，纳税人可以自行选择单独计税或并入当年度综合所得计税，并在一个纳税年度内只允许采用一次。也就是说，个税改革后的三年过渡期内，企业可以把握机会，对于工资和奖金的划分界限及发放数额进行合理的纳税筹划。公司对年终奖应有仔细的考虑和规划，否则容易出现例如对员工所处的部门、级别的考虑不周全，奖金发放方式倾向于“一刀切”，甚至“多发少得”情况的出现。若比例划分不当，将会导致伤害职工权益，这也是我们不愿意看到的。降低员工负担的税额，从而企业代扣代缴的个人所得税额也会降低，在企业所得税额不变的条件下，两税的总体税额亦将会下降。

1. 工资和奖金的设置

综合所得的计税公式：年度应纳所得税额=年度综合所得额×适用税率-速算扣除数。

全年一次性奖金的应纳所得税额计算公式：把年终奖数额除以12，以这个每月分摊的平均收入数额按照“按月换算后的综合所得税率表”来算出对应的适用税率和速算扣除数。简单来说，年终奖所得税率和综合所得税率相同，但年终奖计算时不存在基本扣除费用和专项附加扣除，且减去的速算扣除数是综合所得的1/12。

核算方式的不同，就为纳税款计算留下了一定的可筹划空间。

案例一：甲每月工资13600元，个人负担三险一金2500元/月，专项附加扣除共4000元/月，另取得全年一次性奖金20000元。

方案一：年终奖单独计税

综合所得应纳税所得额=13600×12-60000-2500×12-4000×12=25200（元），25200元<36000元，税率为3%，合计需要缴纳综合所得税756元。

一次性奖金：20000÷12=1666.67（元），适用3%的税率，速算扣除数为0，则应纳所得稅额=20000×3%=600（元）。

合计应纳个人所得税额=756+600=1356（元）。

方案二：奖金并入综合所得计税

应纳税所得额=13600×12-60000-2500×12-4000×12+20000=45200（元），税率为10%，速算扣除数为2520元，则应纳所得税额=45200×10%-2520=2000（元）。

综上，1356元<2000元，方案一更节税。

案例二：乙收入较甲低，工资为8000元/月，个人负担三险一金为1500元/月，专项附加扣除合计4000元/月，同样另取得全年一次性奖金20000元。

方案一：年终奖单独计税

综合所得应纳税所得额=8000×12-60000-1500×12-4000×12=-30000（元），无需缴纳个人所得税。

一次性奖金：20000÷12=1666.67（元），适用3%的税率，速算扣除数为0，则应纳所得税额=20000×3%=600（元）。

合计应纳个人所得税=600（元）

方案二：奖金并入综合所得计税

应纳税所得额=8000×12-60000-1500×12-4000×12+20000=-10000（元），无需缴纳个人所得税。

应纳所得税额合计=0（元）

综上，方法二更节税。

由此可知，在一次性年终奖金数额相同的情况下，月薪较低不足万元的员工，将年终奖并入综合所得中，税负更轻;月薪较高的人员，这三年可以采用单独计税的方法计算，税负更轻。当然，工资与奖金高低不同的情况下相关情形也不同，企业财务人员可以依此类推，具体问题具体分析。

2. 避免年终奖金数额增加的“盲区”

年终奖特殊的计税方法，使年终奖发放存在典型的“无效区间”，导致发的多到手反而少的情况出现。如年终奖为36000元时，应纳税额1080元;年终奖为36001元时，应纳税额3390.1元。仅仅1元之差，到手却少了两千多元，这样的36000元便是一个临界点。设年终奖临界点增加的年终奖金额等于税负增加金额为x，例如税率在3%和10%之间时，（36000+x）×10%-210=1080+x，解二元一次方程x≈2566.67（元），即年終奖金额在36000元和38566.67元（36000+2566.67）之间时，增加年终奖的金额，领取的税后年终奖反而会减少，那么（36000.01～38566.67）就是税率3%过渡到10%的无效区间。以此类推，先计算一次性年终奖节税临界点，继而可以得出节税“盲区”约为（36000，38567）、（144000，160500）、（300000，318333）、（420000，447500）、（660000，706538）、（960000，1120000）。

因此可以看出，企业需要制定合理的年终奖方案，避免年终奖金额落在“无效区间”内，否则不仅会损害员工权益和积极性，也会增加企业自身年终奖的多余开支。

（二）充分利用“五险一金”可税前抵扣的优惠政策

按照法律规定，企业和员工均应依照规定的标准分别为员工本人缴纳“五险一金”，“五险一金”指的是基本医疗保险费、基本养老保险费、工伤保险费、失业保险费、生育保险费五种基本社会保险费和住房公积金，是为保障民生而规定的基本社会福利费用;且根据个税法和企业所得税法，都可以在应纳税所得额中于税前进行扣除。然而，在相关部门对基本福利保障的规定中，对企业缴纳基本社会保险费的标准有强制规定，而对于住房公积金的缴纳标准却没有硬性要求，因此全国住房公积金的缴存比例不高。目前，部分企业、特别是小微企业，出于各种原因并没有为员工缴纳住房公积金或缴纳比例比较低，并未能合理利用这一税收优惠政策。在实际日常经营中，企业可以具体分析自身实情，将员工的部分收入转化为多缴纳住房公积金，从而不仅可以增加企业所得税的税前扣除部分金额，还能减少员工的个税应纳税所得额，实现企业所得税和个税协同筹划的效果。

（三）合理设置补助、补贴和福利费

在纳税筹划中，“临界值”是许多筹划方法的关键点，工资薪金在临界值点上下的不同数额，常常可能会导致适用税率的大小千差万别。因此，企业应巧妙灵活使用税负临界值，还可以通过合理设置员工补助、津贴、福利费等方式来调整工资薪金。此次新个税改革增加了专项附加扣除费用，这是首次将广大居民的综合支出纳入扣除范围。此前，我国还有规定企业在发放工资计算应纳所得税额时，应当税前扣除的项目除了“五险一金”，还包含基本生活补贴费用，如交通补贴、差旅费津贴、通讯补贴、独生子女补贴等。

但是，税法对各项补助、补贴、津贴发放金额、形式有严格规定，在规定范围内才能免税。企业可以调整补贴的形式，比如可抵扣货币交通补贴超额的部分，为避免员工因此需要多纳税，以专用班车接送的形式来代替，由于班车属于企业固定资产，其相关支出如固定资产累计折旧能作为企业所得税的税前扣除项目，同时也相对减少了企业所得税的纳税金额，一举两得。再比如为员工提供优惠住房，企业还可以使用将员工工资转化为员工福利的方式。若企业以对外出租自有住房收取租金的方式获得营业外收入，但其租金收入需扣缴比例为12%的房产税和25%的企业所得税，而如果将房屋以附加福利的形式提供给职工，便可以在14%的薪资总额内在税前列支扣除，企业可相对减少支出。

诸如此类，企业可以在法律允许的范围内，根据其原本具有的设施、固定资产等财务条件，合法合理对企业所得税和个税协同筹划，灵活调整设置补贴项目。

（四）上市公司的股权激励

我国从政策上鼓励个人投资，对个人持有的股票获得的股利收入征收所得税，但对以股票形式发放的股利是免征的，所以企业可以更多采用股权激励的薪酬和奖励政策，鼓励高管等持股人员增资扩股或给员工奖励股权。按照结算方式的不同，股权激励可以分为以现金结算的股权激励和以权益结算的股权激励。对股权激励的纳税筹划可以在取得股票、分红、转让股票的不同阶段进行。如在取得股票时，持有对象的税负是由股票的市价和支付对价之间的差额决定的，根据当天股价和其变化趋势适当选择有利的行权日、授予价，便可以一定程度上降低股票期权的应纳税所得额，从而达到筹划目的。

四、结语

在新个税法实行之时，企业积极研究落实税法，合理利用税负临界值、不同形式薪酬之间的转化等方法进行纳税筹划，不仅能培养员工纳税意识、增进员工福利、提高员工对企业的信任，还能节省下一笔支出，实现双赢，定会对促进企业发展有所裨益。

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*本文系江苏大学第十八批科研立项“18C146”的研究成果。

（作者单位：江苏大学财经学院）