论内部控制环境对会计信息质量的影响

摘要：许多会计信息失真问题的暴发都与企业内部控制缺陷有关，内部控制多方面地影响着财务报表。内部控制环境作为内部控制的核心要素之一，更是影响企业会计信息质量的重要角色。本文从控制环境这一要素切入，分析内部控制环境对会计信息质量的影响，希望更深入、更具针对性地进行探究，以期通过研究作出一些有用的探索。

关键词：内部控制环境;会计信息质量

中图分类号：F275 文献识别码：A 文章编号：2096-3157（2020）19-0159-02

继美国《萨班斯法案》出台后，我国上海、深圳等证券交易所也先后对内部控制制度进行了相应的修正。《企业内部控制基本规范》《企业内部控制评价指引》等内部控制建设的相关文件亦相继出台。虽然大方向上我国的内部控制是不断趋好的，但内控失效的公司比例仍在不断增长。因此，基于内部控制环境对会计信息质量影响的深远性，以及其仍未得到充分完善的现状，内部控制环境对会计信息质量的影响研究是十分有必要的。

一、前期研究回顾

会计信息质量作为重要的概念范畴，一直是会计理论研究的一个重点，通常被界定为会计信息所应具备或达到的最基本质量要求。Richard Lambert（2007）认为资本成本会受到会计信息质量直接或间接的影响。Ioana Herbei（2015）指出决策者的主要信息来源是来自综合财务报告的会计信息，会计人员应运用专业判断，在使用会计处理方法以达到会计信息质量方面作出决定。Sorinel Domnisoru（2008）认为会计信息质量与审计委员会的质量相关，审计委员会质量较低则公司内部控制环节更有可能存在薄弱之处。Renata Legenzova（2016）则提出，会计人员资格、管理者对会计重要性的看法等其他方面和因素，在界定会计质量时对某些特定企业更为重要。

关于内部控制环境含义的观点包括内部控制基础论、组织基调论、态度行动论等。王世定（2001）将对建立、加强或削弱特定控制政策和程序效率发生影响的各项因素视为控制环境。李心合（2008）认为内部环境直接造成了企业内部控制形式和内容差异。夏宁等（2013）利用“三分法”将内部控制环境划分为三个层次。沈烈等（2014）则认为，以人为本作为核心的内部控制环境是和谐的，孕育着良好的内部控制。

关于会计信息质量，国内学者的角度大多可以分为企业外部与内部两个大方向。房强（2013）认为其影响因素包括社会道德观念与会计人员职业道德观念等多项。张川等（2013）研究得出，当企业与外部利益相关者的缔约能力下降时，企业需要依赖公开信息披露制度。而张娆（2014）通过研究发现被研究企业会计信息质量与高管联结企业会计信息质量相似性较高，而关于其构成要素的分类是存在差异的。李心合（2008）认为内部环境因素可以分为管理、组织以及人的因素与新增因素。杨有红（2013）则认为内部控制环境分为针对组织机构和针对人的环境两部分。而这种分类的差异主要是源于对控制环境概念定义的偏差及具体分类标准的缺乏。

基于控制环境的某一子要素入手，探究对会计信息质量影响的国内研究比较普遍。其中，对于公司治理与组织结构的研究较多。王晓燕等（2017）认为不合理的组织架构会影响内控制度实施的充分性，难以认定各部门人员的职责，易造成混乱的财务管理局面，进而影响企业会计信息质量。

国外文献重点关注控制环境要素的研究仍存空白，大多针对内控整体对会计信息影响进行研究。Gohand Li（2011）使用SOX法案之前的数据发现，存在内部控制缺陷的公司相较之下会计稳健性更低。Mitra等（2013）亦证实了这一结论，并提出这是企业在SOX法案实施后面临的监管压力使然。

二、内控环境对会计信息质量影响的理论分析

控制环境作为内部控制要素，如基石一般奠定着内部控制能发挥作用的基础。根据对国内外已有研究成果及COSO指南等一系列文献关于内部控制环境构成因素划分的梳理，加上近年案例的研究与类似要素的合并与细分，控制环境的五个子要素包括公司治理结构、内部机构设置、发展战略、人力资源政策以及企业文化五方面。

1.公司治理结构的影响

公司治理结构的本质是一种激励和約束的机制，用以企业所有者和其他利益相关者自身利益的维护。为制衡董事会、高管的直接权利与利益分配之间的关系，避免会计信息的不对称，要构架合理的公司治理结构，这同样也决定着会计信息质量的高低。适度的股权集中可以促使大股东更好地督促经理层，参与公司会计信息质量的监管。然而，一旦形成“内部人控制”，公司股东的控制权逐步为高管人员掠夺，便可能出现管理者欺诈中小投资者的问题;或是出现一股独大的情况，会计信息就会被集中控制，质量无从保障。另外，独立董事在会计信息质量中也有着无法替代的影响。独立董事不担任其他位置，直接受聘于公司，在履行其监督职责上拥有更好的独立性。而监事会则需对企业财务，乃至董事、经理的违规行为进行检查与监督。监事会的空缺、能力的不足、独立性的欠缺，皆是会计信息质量难以得到保障的可能原因。

2.内部机构设置及岗位权责的影响

不科学的内部机构设置和不合理的权责分配是财务舞弊发生的温床。内部机构的科学设置使公司能够更加高效地运转，同时会计信息也得以有效及时的传递。而相关人员徇私舞弊的窗口亦是不完善的内部机构设置所导致的人员冗余、信息传递不流畅所致。而权责的分配不清，尤其是在涉及会计部门中，会使得劣质会计信息泛滥。此外，仅重视相互之间权利与义务的划分，而缺乏横向的协调机制的上级机构，也会使会计信息失真的问题发生。

不少研究指出内部审计机构在公司的地位与其发挥的效用是成正比的，内审机构不可不谓是机构中的一块核心。具有足够权威性的内部审计机构，其审计效果（即会计信息质量）也得以保障。同时，内部审计机构及人员独立性、客观性的具备也保证了管理层不会对审计过程与结果进行影响，这在我国《内部审计具体准则第22号——独立性与客观性》中就有所体现。

3.发展战略的影响

发展战略的作用在于使企业在市场中找到自己的定位。明确的企业未来目标是制定发展战略的基础，其中也包括会计方面的目标指标。如若发展战略规划错误，企业对自身定位不准，发展未达预期，则会计目标难以达成。为使财务数据达到既定目标，相关人员会产生粉饰财务报表的动机，进而增加會计信息失真的概率。

同时，发展战略过于激进从某一方面而言彰显着管理层对于高风险的偏好性，这使其很可能会有高估收益、低估损失的举措，罔顾会计信息的谨慎性。一旦风险发生，企业管理者很可能会通过掩盖和篡改会计信息保住眼前的短暂利益。

4.人力资源政策的影响

企业人员的职业素养和道德素质与人力资源政策息息相关。高质量的会计信息创造良好的人员环境依托于良好的人力资源政策。会计信息质量得以提高的根本在于提高会计人员的执业能力及职业道德，较高的职业素养使得企业会计人员在工作中更加严谨，错漏舞弊现象大大减少。另外，会计信息的产生过程中很大程度受到会计人员主观判断的影响，较高的职业素质使员工能对此作出正确判断。

当人员结构不合理、人力资源不足或过剩、奖惩制度不健全等问题不断涌现时，企业的可持续发展会受到威胁，进一步诱发企业会计信息失真。

5.企业文化的影响

企业文化是一种不断完善的、能够对所有职工的观念和工作态度产生影响的一种潜移默化的体系，这是在其发展的过程中不断提炼凝聚形成的。尤其是对诚信的强调，会渗透进会计人员的工作过程中。相反，松散的企业文化环境与诚信文化的缺乏会使得企业会计人员放松对高质量会计信息的追求，甚至发生串通舞弊的行为。同时，企业的文化也反映着管理层的经营理念与管理作风。董事会、经理层对企业文化的理解贯彻，他们自身的行为举止会直接影响其他员工对工作的态度与做法，进而决定企业的风气良好与否，间接影响着企业会计信息质量的高低。

三、完善内部控制环境，提高会计信息质量的建议

1.优化公司股权结构，改进企业治理机制

在目前许多企业治理机制上，一个很大问题来自于股权结构。首先，董事长为首的董事会对企业的实际操纵权力过大，形成一股独大的严重内部人控制。因此，企业应通过优化股权结构来保障会计信息的质量。可考虑通过内部发行新股以及进行股权认证，以起到稀释股份的效果。选举董事时以累计投票制的方式来制衡董事会中各方的权益，尤其是中小股东的利益，保障企业会计信息的质量。

其次，监事会中监事因能力欠缺不能发现会计信息舞弊的现象，或因独立性欠缺而任由会计造假发生的，都会对会计信息质量造成不良影响。为了长远发展，独立于董事会之外的监事会是必要的，且董事会主席一职须与CEO分离，确保其独立性与专业性，从内外两方面确保会计信息的真实性;同时要设立相应的风险管理委员会以帮助企业识别在运营中的各种风险，并给出具体的应对方案以保障公司的各方面资金安全。

2.建立独立审计委员会，完善相关机构设置与权责分配

完善的机构设置能保障构建良好的企业内部控制大环境。企业可以考虑将内部审计机构设立于管理系统，向总经理请示汇报工作，也同时受董事会下属的审计委员会的监督，定期汇报工作。更要注意赋予内部审计人员充分的审查监督职权，保障其工作不会受到人为限制，促进内部审计的有效运行。在各部门和各业务单位可以考虑嵌入内部控制监控岗位，如财务部门的稽核岗位。

3.明确战略定位与已识别风险，制定和实施科学的发展战略

良好的发展战略能够对会计信息质量起到正向作用，而过于激进的战略会使得高风险偏好的管理层高估收益，影响到会计信息谨慎性。企业应设立专门的战略管理机构，科学规划企业发展战略，负责其具体制定与督促实施、检查评价。且企业发展目标与战略的制定应当避免过于激进，要建立在充分的市场调研、科学的分析预测之上。综合考虑内外部因素，如在考虑宏观经济与国内外市场变化、竞争对手状况的同时不能脱离企业自身实际考虑，做到“内外兼修”。

4.完善人力资源政策，提高从业人员职业道德和胜任能力

企业在人力资源方面需要以招聘为起点，完善相应的人力政策。可考虑对公司各项业务需求进行分析，通过建立模型的方式设立具体岗位的基本要求，通过学历、资格证书、工作经验等对员工的胜任能力进行初步筛选，确保专业对口且有一定的能力。与此同时，完善绩效评估、员工培训以及一些奖惩机制，能够实时客观对员工的胜任能力进行评价，也重视职业道德与诚信价值观的宣扬。从会计信息的实际核算人员的动机来说，这些做法能够对会计信息质量可能存在的问题未雨绸缪，起到有效的控制。

5.打造企业诚信文化，加大会计信息失真处罚力度

诚信的企业文化有助于员工谨慎工作，确保会计信息质量，也是管理层观念的具体映射。其形成要依托全面的制度建设，加强宣传与贯彻措施。

参考文献：

[1]夏宁，孟焰.内部控制环境的“三分法”：理论框架与内在检视[J].中央财经大学学报，2013，（04）：86～91.[2]王晓燕，李雨泽.内部控制环境与会计信息失真问题研究——以海联讯公司为例[J].财会通讯，2017，（07）：5～8+4.

作者简介：

刘施婕，供职于杭州市下城区国有资本运营有限公司。