内部审计质量外部评估初探

孙小鸿

[摘要]本文剖析了制约内部审计质量外部评估深入开展的原因，提出营造良好治理环境、强化质量评估制度约束、增加内部审计质量评估价值、推动质量评估结果运用等建议。

[关键词]内部审计   质量   外部评估

2018年发布的《审计署关于内部审计工作的规定》（以下简称《规定》）明确要求，审计机关在审计中，特别是在国家机关、事业单位和国有企业三级以下单位审计中，应当有效利用内部审计力量和成果。这充分彰显了国家审计对内部审计的信赖和认可，同时也对内部审计质量提出了更高要求。毋庸置疑，国家审计利用内部审计成果，需建立在对内部审计质量进行评价并认可的基础之上。那么，谁来评价内部审计的工作质量？谁来审计内部审计？1978年，国际内部审计师协会在其正式发布的《内部审计职业实务标准》及《内部审计质量保证检查手册》中，给出了可供全球实务参考的解决方案，推行内部审计质量评估，并为全球提供质量评估服务。与此同时，中国内部审计协会也一直高度重视内部审计质量控制，2003年发布《内部审计基本准则》;2005年发布《内部审计具体准则第19号——内部审计质量控制》，规定内部审计质量控制一般包括内部审计督导、内部自我质量控制与外部评估三个方面;2006年引入IIA质量评估的理念和方法，并逐步在中国推广内部审计质量评估工作。

一、制约内部审计质量外部评估深入开展的原因

（一）部分组织的内部治理环境不够友好

从目前已实施质量评估的单位看，毫无例外，治理层、高管层都对内部审计给予高度重视和充分肯定，内部审计工作开展具备良好的内部环境。但不可否认，仍有部分单位对内部审计质量重视不够，对质量评估的价值认识还不够充分，导致内部审计部门面临有心无力的困境。还有部分单位受“家丑不外扬”等传统思维的影响，认为由单位外部的人员对内部审计工作进行独立检查和客观评价，易暴露本单位存在的不足。比如，外部评估过程中，评估专家将查阅内部审计的业务档案，并通过内部审计查出的问题发现单位存在的问题和缺陷，而这些问题往往是单位不愿对外披露的。

（二）缺乏对质量评估的制度约束

尽管中国内部审计协会已发布《内部审计质量评估办法》，对质量评估工作作出明确要求，但质量评估工作还未得到相关主管部门和监管机构的关注和认可，导致其在制定内部审计质量控制相关制度规定时，并未对开展质量评估提出要求。如《规定》第二十六条规定，审计机关可以采取日常监督、结合审计项目监督、专项检查等方式，对单位的内部审计制度建立健全情况、内部审计工作质量情况等进行指导和监督，但未明确将质量评估纳入其中。即便有的单位对质量评估作出相关规定，执行情况也并不理想。如在成立中国银保监会前，中国保监会和银监会曾分别在发布的《保险机构内部审计工作规范》和《商业银行内部审计指引》中提出定期实施内部评估，并接受内部审计质量外部评估的要求。但从接受外部评估的单位情况看，上述两项制度规定还缺乏一定的约束性。成立银保监会后，目前尚未专门发布针对内部审计的有关规定，只在部分制度规范里提及内部审计如何参与履职等内容，未涉及质量评估的相关内容。

（三）部分内部审计部门对内审质量缺乏自信且资源有限

接受内部审计质量外部評估，内部审计部门由审计实施主体转换为审计对象（评估对象），需要接受外部评估专家对内部审计环境和内部审计业务17项评估要素、39个评估要点的全方位评估，组织各层级的人员对内部审计工作进行打分评价，将出具的评估报告提交组织高管层和治理层，这既需要内部审计部门对自身工作质量有底气，也需要有直面问题的勇气。此外，内部审计外部质量评估需要内部审计部门前期做一定的准备工作，在人手紧张、日常审计任务较重的情况下，时间和人力成本也是单位决定是否开展质量评估的重要因素。

（四）外部评估结果运用效果不佳

从组织内部来看，绝大多数单位未充分利用质量评估的结果，而仅将其作为内部审计工作质量的证明，抑或是改进提升内部审计工作的依据。从组织外部来看，尽管中国内部审计协会关于印发《内部审计质量评估办法》的通知规定，内部审计质量评估结果可以作为考核被评估组织内部审计工作质量和作出相关决策的依据，但缺乏进一步的细化措施。内部审计机构无法预见开展质量评估的预期效果，这在一定程度上影响开展质量评估的积极性。

（五）外部评估价值未充分显现

内部审计质量外部评估的最终目标是推动内部审计成为值得信赖的顾问，为组织提供增值服务和积极的战略建议。因而，评估应聚焦治理层、高管层更为关注的影响组织战略发展的重要事项，如本组织在行业内处于什么位置、与行业最佳存在哪些方面的差距等。目前，还未建立质量评估数据库，缺乏相关的行业资料和数据作支撑，在满足组织利益相关者期望方面还存在一定差距。

二、深入推进内部审计质量外部评估的建议

（一）争取组织治理层支持和认可，营造良好治理环境

治理环境是内部审计生存发展的基础，良好治理环境的营造，一方面取决于治理层、高管层自身对内部审计工作的认识，另一方面更取决于内部审计的有效沟通和业绩实力。内部审计应准确理解关键利益相关方的期望，及时调整工作重点，持续改善工作，提升工作成效，赢得支持、认可和关注，为内部审计质量外部评估工作的开展营造良好的治理环境。

（二）推动相关部门建立质量评估制度，强化质量评估制度约束

质量评估作为质量控制和质量提升的重要手段，能够促进内部审计机构和人员遵循《中国内部审计准则》，规范内部审计工作，防范内部审计风险，提高组织各利益相关方对内部审计工作的认可度和满意度。同时，也能够为组织治理层和管理层提供相应的意见建议，为组织增加价值。内部审计自律组织应加大对质量评估价值的宣介，推动相关主管部门和监管机构建立内部审计质量评估制度，以制度约束推动内部审计质量评估工作在各领域的深入开展。

（三）优化评估方式、更新评估内容，增加内部审计质量评估价值

目前，外部评估的方式主要采取“内部评估基础上的完全外部评估”，即在接受评估的单位参照外部评估程序和要求对内部审计管理和实施情况进行自我评估的基础上，由单位外部独立第三方进行全面检查和评价。外部专家通常在外部评估的现场环节开始深度介入，由于现场评估时间较短，外部专家很难掌握内部审计工作全貌，建议评估实施方组织部分专家提前介入，以顾问身份指导内部评估的开展，在帮助被评估单位提升管理的同时，也有助于在前期深度参与的基础上进一步明确外部评估重点。结合《规定》对内部审计的最新要求，修订完善评估内容和要素。如强化党组织对内部审计机构的领导、内部审计机构履职内容的调整、资料备案、审计结果运用情况等内容，应在评估要素中加以体现和强化。另外，应充分借鉴国际先进经验，丰富完善我国质量评估体系，如在综合分析评估要素的基础上设置一票否决制指标。同时，尝试收集基础数据，探索建立内部审计质量评估数据库，确保质量评估提供更具价值的信息。

（四）推动质量评估结果运用，建立主动开展外部评估机制

建议内部审计自律组织积极争取审计机关对内部审计质量外部评估结果的认可，对于评估结果为合格的单位，可适当减少重点抽查的频次。同时，建议评优评先时，对评估结果为合格且评估等次为AAA级的单位，直接认定为先进单位;对于评估等次为AA级的单位，在同等条件下优先考虑。此外，内部审计自律组织应加大宣传力度，每年可通过公告等方式，公布已通过内部审计质量外部评估的单位名单，对其良好实务，可通过培训、经验交流等形式进行宣传，树立正面典型，引导更多单位主动开展外部评估。

（作者单位：审计署审计科研所，邮政编码：100086，电子邮箱：1693884855@qq.com）

主要参考文献

郭群，潘长宇，郭礼全，严忠新.基于价值增值视角的内部审计质量评估：以中广核工程公司为例[J].全国内部审计理论研讨优秀论文集， 2012

梅瑞琪.中德内部审计准则下的质量评估体系比较[J].中国内部审计， 2014（2）