政府补助及三代返还在会计制度与准则下的差异

弓放

摘  要：企业会计制度是指2001年1月1日开始施行的企业会计制度，在2006年新会计准则公布后，企业会计制度仍然可以在非上市大中型公司执行，随着中国会计准则与国际会计准则越来越趋同，不断更新，企业会计制度在实务操作中与企业会计准则部分差异日渐加大，本文主要从政府补助及三代手续费返还在企业会计制度中计量与报告和新准则的关于这两项的确认与计量来分析两者的差异及影响。

关键词：企业会计制度  政府补助   可比性  三代返还  实务操作

中图分类号：F275.2 文献标识码：A  文章编号：2096-0298（2020）01（a）--02

1 政府补助在会计制度和会计准则下的处理

1.1 企业会计制度之政府补助

企业会计制度是指2001年1月1日开始施行的企业会计制度，会计制度中规范了会计科目使用和会计报表格式及编制方法。在2006年新准则公布后，企业会计制度仍然可以在非上市大中型公司执行。

会计制度中对政府补助的规范如下：补贴收入，是指企业按规定实际收到退还的增值税，或按销量或工作量等依据国家规定的补助定额，计算并按期给予的定额补贴，以及属于国家财政扶持的领域而给予的其他形式的补贴。[1]

在使用会计支付企业的实务操作中，对此类业务报告只能披露在补贴收入，其中与固定资产相关的，可入递延收益，摊销至补贴收入科目。

1.2 会计准则之政府补助准则

《企业会计准则——基本准则》于2006年2月15日以财政部令第33号公布，自2007年1月1日起在上市公司施行，其他企业也可以选择执行。

财政部在2017年5月份发布的企业会计准则16号，规范了政府补助的确认、计量和相关信息的披露，对于资产的补助分成了与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。

其中与资产相关的政府补助处理说明如下：

第一，与资产相关的政府补助可冲减相关资产的账面价值，比如固定资产建立是在收到补助后才会发生，补助文件中声明需根据工程进度拨款等;或者明确指出该补助用于固定资产的建立等;第二，与资产相关的政府补助也可确认为递延收益，比如政府对企业的已完工的但是符合某些补助标准的固定资产等。

其中与收益相关的政府补助处理说明如下：

（1）如果收到的补助是用于补偿企业以后期间的相关成本费用或损失的，应确认为递延收益，在以后期间实际的成本费用或损失发生时，将递延收益调整到当期损益或者冲减当期的相关成本。

（2）如果补助是用于补偿企业已经发生的成本费用或损失的，应在收到补助的当期就入当期损益或者冲减与补助相关的成本。

另外如果是与企业日常活动相关的政府补助，在实际处理时，企业应按照业务实质，将补助计入其他收益或冲减相关成本费用，比如在新准则下，稳岗补贴收入可以冲减企业为稳岗发生的费用。如补助是与企业日常活动无关的，则需计入营业外收支。

1.3 实务中二者处理的差异与相同之处

例一：实务中，A公司收到某开发区奖励的一笔稳岗补贴，该政策是为了充分发挥失业保险预防失业、促进就业作用，激励企业承担稳定就业的社会责任。这笔补助理解虽是激励企业承担社会责任，但这部分补助实质是与企业日常活动相关的，所以按照新准则的处理，可以冲减企业的成本费用，比如冲减社保费用，即冲减企业为员工利益及稳定上的保险费用，但是按照企业会计制度，则只能计入补贴收入。

从计税的角度上，对此业务，冲减企业的成本费用和计入补贴收入都正确，对最终的利润结果影响是一致的，在所得税汇算清缴时，这笔政府补助都是要在当期缴税的。但是实务操作中，尤其是制造企业，管理者都非常关注制造成本费用，这是工厂一项非常重要的考核指标。对于一些仍采用企业会计制度的公司来说，工厂经理或者制造经理，都想让这种政府补助可以冲减制造费用。财务人员在处理这类业务时，如果分不清企業会计制度和新准则的差异，那么也会认为冲减费用没有任何不合理，因为在新准则的操作下，是可以冲减费用的。本人在实务操作中就曾遇到这样的问题，这时只能和相关人员说明，我们执行的是企业会计制度，不能冲减费用。

这样就导致实际操作中，很有可能在企业会计制度下产生政府补助冲减费用的确认方式，导致报告与制度规定的不统一。而会计人员虽然会遵守职业道德，不会因领导要求如何做账就如何做账，可是实务操作过程中，仍然会尽量在不违背会计要求的情况下完成领导的要求，所以在执行会计制度的企业中，非常大的概率发生政府补助冲减费用的情况。

例二：实务中，B企业收到一笔与资产相关的政府补助，对某工厂某条生产线的技术补贴。红头文件中说明：所有使用重点技术改造专项资金的建设项目必须落实自有资金和银行贷款，确保足额按时到位。要采取措施加快项目建设进度，及时协调解决问题，将专项资金及时用于土建安装和设备材料购置，尽快形成实物工作量。

文件中也说明了该补助用于土建安装和设备材料购置，按照企业会计制度，可以采取递延摊销，最终计入补贴收入的方式，其实这与实际的业务性质是有些出入的。

但是按照新准则，可以采取净额法，政府补助冲减资产的账面价值，按照剩余价值进行摊销。这相当于减少了企业的折旧费用，在实务操作中，也更容易理解且被企业接受。

例三：某企业C收到了开发区拨付的外贸稳增长奖励资金，红头文件中注明：请你单位收到此项资金后，按照现行财务制度进行处理。

根据这个文件的规定，这里财务制度可以是企业执行的会计制度，亦可以是会计准则。然而二者的处理方式不一样，按照会计制度，需要入到补助收入，按照会计准则，也可以冲减为出口发生的一些费用。

例四：某企业D为外资投资公司，收到当地开发区的土地返还款，即优惠政策为免费给予土地，条件是企业产能达到一定高度，对于这部分返还款并未做出如何处理的指示。企业在会计制度中只能入营业外收入，但是在会计准则下要冲减企业的厂房的价值。由于返还款金额较大，且建筑物摊销时间较长，这两种不同的处理方式在不同账套下处理方式不一致，影响时间较长。

2 “三代”返还在会计制度和会计准则下的不同处理

企业收到的三代返还是指税务机关按照一定比例返还给企业代税务机关代扣代缴和代征的款项的手续费。

2019年2月2日，由财政部、税务总局和人民银行发布的关于进一步加强代扣代收代征税款手续费管理的通知中说明，企业收到的“三代”手续费返还收入，应计入企业收入单独核算，用于企业发生的与三代业务相关的办公设备成本，为“三代”业务服务过的人员相关成本费用等。

对此类业务，在企业会计制度下，一般计入营业外收入，而在新准则下，这部分应计入其他收益。两者披露科目也有不同，在会计制度下没有其他收益这个报表项目。

一般企业都会收到三代返还中的个税手续费返还，按照新准则规定应入其他收益科目，这也导致此部分披露不同影响广泛。

3 因为会计制度和会计准则报告不同所造成的影响

3.1 不同公司间的会计报告可比性差

由于使用的科目或者记账方式不同，导致即使同类业务最终呈现出来也不同，所以不同公司间的报告可比性就会受到影响。比如其他收益与补贴收入的报表项目体现。

3.2 填报统计报告时的影响

目前很多统计相关的报告格式，已经按照新准则的报表格式进行了更新。而执行会计制度的企业则按照会计制度要求的格式进行报表编制，这就造成两种情况：（1）根据会计制度的报表格式报统计报告，有不合适的科目再进行调整。（2）重新编制按照会计准则要求的格式的报表。由于企业成本控制，在这方面并不会多配人力，此种情况执行起来多有困难，这样多少也会导致统计的不准确。

3.3 外资公司不同账套下的差异

本人服务的公司是一个外商投资集团性公司，集团在国外上市，执行国际会计准则，但是我服务的公司在中国有投资工厂，我们需要执行两套会计账务，一套按照中国的企业会计制度，一套按照国际会计准则执行，因为会计制度与会计准则的差异，我们两个账套的差异也就存在，尤其是政府补助差异处理不同影响较大。

3.4 会计制度与会计准则同时存在，导致应用问题

现在每年的注会考试、中级考试等，都是按照最新的准则。但在实务中，尤其是一些执行会计制度的公司，用的还是以前的标准，这样的差异也让年轻一代加入公司时的实务操作与所学有些差异，甚至不太了解还有会计制度这种说法，这种并行也会导致会计人员在实务中的应用矛盾。

4 结论及建议

企業会计制度毕竟在中国存在的时间较长，虽然会计上岗证年年要求培训，但一些人的会计知识也未能及时更新。由于经济的发展，会计制度不能完全符合经济业务处理的要求，企业会计制度能否适应日新月异的变化，有待商榷。

随着准则与国际会计准则的趋同，会计制度的废止是必然的趋势。只是国家并未出台相关的政策和通知，不清楚未来会如何改变或者改变会带来什么样的影响。一篇研究论文中也提到企业会计制度是否转换取决于财政部会计主管部门的态度和决策，从会计标准统一和国际趋同的角度，建议财政部门应该明确废止《企业会计制度》，要求企业在规定时间内全面转换并执行《企业会计准则》或《小企业会计准则》。 [2]

如果统一标准后，让会计人员全部依照准则进行会计处理，标准统一，也会更有利于报表的标准、准确性与可比性等。

参考文献

财政部.财会〔2000〕25号.企业会计制度[EB/OL].https：//baike.baidu.com/item/企业会计制度.http：//www.xuegeshui.com/knowledge/8ae085d8692982cd0169317f1153423e.

李京，郭永清.我国企业会计标准应用的现状、问题及改进建议[J].研究与创新，2017（1）.