基于“黄金三角”理论探讨内部控制与管理会计的整合

谢敏华

摘 要：内部控制在风险防控和合规方面发挥重要作用，健全内部控制也变得尤为重要。但内部控制与管理会计存在什么联系，两者如何互联互通，本文基于“黄金三角”理论，从成本管理、全面预算、绩效管理三个方面探讨了内部控制与公司管理会计的整合。

关键词：内部控制;管理会计;成本管理;全面预算;绩效管理

一、背景

1.内部控制与管理会计的关系

内部控制与管理会计是相辅相成、相融互通的。首先，服务对象一致。管理会计包括成本会计与管理控制系统两大部分，以提高企业经济效益为目的，以会计信息为载体，通过一系列专门的技术方法，将通用会计信息转化为有利于管理者做出经营决策的专门信息，以帮助管理者履行规划、控制、决策、考核等管理职能。管理会计是为企业经营管理服务的，内部控制的目标是合理保证企业经营管理合法合规、资产安全、财务报告及相关信息真实完整，提高经营效率和效果，促进企业实现发展战略，其实质也是促进企业经营发展。其次，两者的方法是相通的。管理会计所采用的方法是预测、规划、决策、控制、考核，而内部控制的措施通常有授权审批控制、预算控制、不相容职务分离控制、会计系统控制、实物资产控制、绩效考评控制等措施。不难看出，两者所使用的部分方法是相似并相通的。

2.基于管理会计的企业内部控制的现状

从2015年公布的11家单位反馈情况来看，招投标采购、投资、资产管理、资金管理、下属企业管控、关联交易等领域作为违法违规的重灾区，建立健全内部控制成为当务之急。同时，2018年3月1日出台的《审计署关于内部审计工作的规定》将内部控制与风险管理列入内部审计的职责。从部分国有企业管理会计和内部控制现状来看，内控体系未建立或不健全，存在制度设计缺陷、执行不严、上紧下松、上好下差、企业链条长、末端问题多等普遍问题。潘李萍（2015）指出从管理会计角度來看，企业内部控制主要存在权责划分不清、内部控制制度不健全、企业法人治理结构不健全、激励约束机制不健全等问题。

二、“黄金三角”理论

结合内部控制现状、内部控制定义和五要素，可以提炼出一个内部控制黄金三角：目标――风险――控制。即在内部控制建设和执行中，要考虑到这三者之间的关联：控制的目标是什么？风险是什么？可采取的控制措施有哪些？从管理会计的角度来看，控制的目标是以保证财务信息可靠性为途径，有效控制管理风险、合理保证合规高效。

三、从“黄金三角”理论看内部控制与管理会计的整合

1.成本管理

基于成本管理的内部控制目标主要有两个：财务报告及相关信息真实完整、提高经营效率和效果。表1在内控黄金三角理论基础上，从上述两个内部控制目标出发，对成本管理中的风险进行分析，其中既涉及成本暂估和成本结转，也涉及投标、市场价格预测、合同履约、成本目标设计与执行、材料管理、质量管控、资产利用等过程中发生的一系列问题。针对风险逐一设置控制活动，有效防范风险。总的来说，从成本管理方面来看，首先，内部控制的目标与管理会计的成效是统一的，均是实现财务信息真实完整可靠，通过控制风险以提高经营效率和效果;其次，内部控制与管理会计是你中有我、我中有你的关系，内部控制是一个整合框架，涉及方方面面，成本管控只是其中一部分，同时管理会计控制手段又含有会计系统控制、预算控制、绩效考评等内部控制措施。

2.全面预算

全面预算作为管理会计的一项重要工具，在控制公司薪酬、投资、经营目标方面起着重要作用。探讨内部控制与公司管理会计的整合，其中一个方面就是研究内部控制如何通过全面预算管理提高公司经营效率和效果。而要提升公司经营效益的最佳方法，则是将内部控制嵌入到全面预算管理流程中，将内部控制目标与管理会计成效合二为一，实际上，部分公司已实现了这一点。结合图1全面预算管理闭环流程图来看，全面预算管理是一个动态管理的过程，预算执行过程中，通过动态分析监控差异、实时调整预算;预算考核工作紧紧围绕预算编制总目标和细分目标，而预算考核结果反过来又作为今后预算目标编制和目标细分的依据和经验得以应用。全面预算管理各阶段都存在目标，但归结起来无非在于：目标编制与细分合理、审批合规得当、依据充分适当、考核客观公正。要防控预算形成风险（如预算目标设置不完善）、预算执行风险（如因欠缺审批、越权审批而出现差错、舞弊）、预算调整风险（如随意调整预算、审批不严）和预算考核风险（如未紧扣目标责任细分、考核不公正客观），有必要明确预算编制和审批程序、授权审批权限、责任细分原则和考核标准，施行预算定期分析制度，并适时对预算执行情况开展内部审计。通过上述一系列控制措施，实现预算可达、执行可控、考核可信，进而提升公司经营业绩。

图1 全面预算管理闭环流程图

3.绩效管理

绩效管理是人力资源内控矩阵的一部分，也是公司管理会计的重要手段和基本职能。从集团型公司来看，绩效管理涉及各业务单位，也涉及个人，比如部门考核、下属公司考核，或二级单位关键管理人员业绩考核、产权代表考评、下派财务负责人考评等等。要充分发挥内部控制视角下绩效管理对提升公司管理会计的作用，可在两个方面进行优化。第一，参考绩效考核结果进行管理调整。绩效考核结果可对公司经营管理状况进行较为详尽的反映，管理层也可对绩效考核结果纵向对比分析，进行管理调整。比如B房地产公司年底基于业绩考核方案开展绩效考评，绩效考核主体以及企业核心管理层对绩效考核结果进行分析后发现，营销部门员工积极性不高，体现在应付职工薪酬、销售收入等财务数据上，可看出业绩好的员工与业绩不好的员工营销奖励相差无几。从内控黄金三角理论来看，绩效管理的目标在于体现效率优先，兼顾公平的原则，真实反映部门业绩、员工表现，B房地产公司的绩效管理存在风险点，即考核方案不合理，影响员工积极性，可能导致人才流失或经营效率低下。为控制该风险点，B房地产公司可以调整下年的考核方案，调整绩效考核系数，调动员工积极性，同时结合下年营销目标调整营销奖励金等预算指标。第二，确立绩效管理沟通与反馈机制。比如将绩效考评结果在职能部门和员工群体进行适度反馈，在制定考核指标时，充分征求各群体的意见，以达到优化考核指标和预算管理的目的。

四、结语

随着深圳市国资委“监事会、财务总监、纪检监察、内部审计、风控、内控”六位一体大监督体系的形成，国有企业内部控制的监督地位得以确立。但企业最终目的是经营发展，内部控制应在监督中服务，在服务中监督，管理会计应解析过去、控制现在、谋划未来，为生产经营服务。内部控制与管理会计整合共通点是将内部控制与管理会计融通于各项业务流程中，将控制手段嵌入各业务节点，实现业务即控制、控制即业务。两者整合趋势在于通过信息化建设运用信息嵌入、信息集成、信息抓取、信息运算等手段实现事前、事中控制前移。

参考文献

1.潘李萍.从管理会计角度谈企业内部控制的实施和完善.企业改革与管理，2015（15）.

2.严永焕，吴杰，康玉梅.国有企业管理会计应用文献综述.财会通讯，2019（6）.

3.宋夏明.基于管理会计角度的企业内部控制的实施与完善探讨.商场现代化，2019（18）.

4.杨艳.企业内部控制与绩效管理的探讨.现代经济信息，2019（1）.

（责任编辑：王文龙）