基础设施建设PPP项目审计问题研究

摘 要：PPP模式是我国基础设施建设领域中一新生事物，我国基础设施建设项目稳定发展的趋势为我国PPP模式发展创造了良好的环境，在加快我国城市化建设方面具有重要作用。但由于PPP模式在我国发展时间较短，相关政策法规不完善，在审计全覆盖的环境要求下，当前顶层设计与实际PPP项目审计之间需要进一步完善，民間资本的介入使得PPP项目急需做出相应调整。本文基于此分析PPP模式对基础设施建设项目审计带来的影响，并对此提出相应建议。

关键词：基础实施建设;PPP项目;PPP项目审计

一、基础设置建设PPP项目审计背景

PPP（Public-Private Partnerships）模式，是政府与社会资本反建立合作伙伴关系来共同参与公共基础设施建设的一种项目运作方式。该模式下鼓励民间资本与政府合作，参与公共基础设施建设，可缓解政府资金压力、提高项目管理效率和投资效益。

我国传统基础设施建设项目的资金来源主要是政府拨款，项目具有投资规模大、建设周期长的特点，依赖于长期政府融资，使得政府财政压力过大。PPP模式的引入，使得基础设施项目中政府投资所占比重日益减小，民间资本的比例逐渐上升。此前，基础设施项目与政府投资项目通常视为同一概念，民间资本的介入打破了这一情况，这必将对基础设施项目建设管理与审计产生巨大的影响。

2014年至2015年，国务院接连下达《国务院关于加强审计工作的意见》与《关于完善审计制度若干重大问题的框架意见》及《关于实行审计全覆盖的实施意见》等相关配套文件，要求加大审计力度，创新审计方式，实施审计监督全覆盖，要求依法全面履行审计监督职责，对公共资金、国有资产、国有资源和领导干部履行经济责任情况实行审计全覆盖。“全覆盖”成为审计新常态。在此背景下，我国基础设施建设项目审计目标、审计重点、审计方法等都需做出调整，一系列问题需要研讨。

二、PPP项目对基础设施审计的影响

（一）对审计范畴的影响

PPP模式的引进，对我国基础设施建设项目审计方式带来了巨大的影响，随着民间资本越发活跃参与PPP项目，政府对于基础设施建设项目的投资比重逐渐减小，审计顶层设计与现有项目产生了冲突，国家审计机关基础设施项目审计规定与法律产生了冲突。《中华人民共和国审计法》第二十二条规定，审计机关对政府投资和以政府投资为主的建设项目的预算执行情况和决算，进行审计监督。《审计法实施条例》第二十条规定，《审计法》第二十二条所称政府投资和以政府投资为主的建设项目，包括：全部使用预算内投资资金、专项建设基金、政府举借债务筹措的资金等财政资金的;未全部使用财政资金，财政资金占项目总投资的比例超过50%，或者占项目总投资的比例在50%以下，但政府拥有项目建设、运营实际控制权的。

当前，业界将PPP项目分为三类，一是项目外包，由政府进行主要投资，私人部分通过竞标分标段承包项目中的各项职能，如负责景观绿化、物业服务、工程建设等，通过政府付费获取收益;二是特许经营类项目，由民间企业承担全部或部分投资，通常与政府成立新的项目公司建立合作伙伴关系，二者风险共担、利益共享;三是私有化类，需要民间企业承担项目全部投资，在政府的监管下运营项目，通过向用户收费获得收益。对于第一类项目，可依然视为国家审计范畴，国家审计机关依然可以审计，对于第二类项目，需要视投资比例与实际控制主体是否为政府而确认国家机关是否可以进行审计，对于第三类项目，不属于国家审计范畴，国家审计机关则无法审计。综上所述，在现有法律环境下，如政府没有项目的实际控制权、经营权，国家审计是无权介入的。

（二）对审计对象的影响

在政府投资主导的PPP项目中，政府审计以政府本身投资人的视角对PPP项目建设过程进行审计，主要关注工程造价、资金预算等方面，确保政府投资资金规范使用，维护国家利益，预防贪腐问题发生。PPP模式改变了投资主体。国家财政部《关于印发政府和社会资本合作模式操作指南（试行）的通知》（财金〔2014〕113号）第二条规定：社会资本是指已建立现代企业制度的境内外企业法人，但不包括本级政府所属融资平台公司及其他控股国有企业。社会资本的引入使得PPP羡慕审计要重新考虑设计的对象，如忽略社会投资方，就无法满足PPP相关建设管理的需要。在PPP项目审计过程中，存在过度关注工程造价核减方面的问题，导致建设方为获取利益，使用劣质建材控制成本，致使项目建成存在安全隐患。这就需要PPP项目审计要关注社会资本，防止审计定位偏失。

（三）对审计方式的影响

我国基础设施建设项目主要的审计方式采用跟踪审计，又称实施审计、同步审计。实际审计工作中通常从施工阶段介入，从招投标阶段至竣工阶段分段审计。PPP模式的引入使得项目审计更为复杂，参与方数量的增加改变了原有项目双方的平行法律关系，改变了项目建设管理各方利益关联着的利益格局。相关审计工作急需做出调整，PPP模式的出现，需要我们针对性的构建PPP项目审计体系。

三、完善基础设施建设PPP项目的路径选择

（一）完善相关法律法规

基础设施建设项目多年来以投资方利益为主视角开展审计工作，在政府投资为主的背景下，相关业务开展都合法的在政府的监督职权之内。PPP项目审计的难题不只是在于民间资本介入问题，在审计全覆盖的要求下，政府审计的监督对象包括政府资金及其相关经济活动，PPP项目从发起到运营，均包含政府资金的作用，在审计全覆盖范围之内，这与PPP项目民间资本介入系列问题存在冲突。对于如何对PPP项目进行审计，我国可借鉴他国经验，依据我国实际情况，完善相关法律法规，保障PPP项目审计有序进行。

（二） 兼顾多方利益相关者

PPP项目大多是非营利性公共工程，利益相关者主要是政府与民间各资本方，政府追求的是公共效益、社会效益与经济效益，民间资本方主要关注其资本回报。PPP项目审计应从项目目标利益出发，合理兼顾利益相关者，在维护政府利益的同时，也要兼顾民间资本的方的经济效益，帮助政府合理分担风险、促进公平分配，使得双方合作共赢，实现PPP项目的良性长远发展。

（三）调整审计重点

PPP项目审计应调整审计重点，侧重于项目管理审计、项目绩效审计。在项目决策准备阶段审批项目的合规性、合理性，发挥审计的咨询作用，提出针对性可行意见，保障项目顺利落地实施。在项目建设过程中合理评估各项决策，确保风险与利益均衡分担。在项目运营阶段实施绩效审计，评价项目成本建设、收入运营、公共服务等方面的效益情况，提高公共服务的质量。

（四）采取关键节点审计方式

现今基础设施建设项目大多采取跟踪审计的方式，跟踪审计有限的提高了项目资金的使用效率，防止了贪腐浪费现象的发生，取得了较好的成果。但PPP项目具有建设周期长、投资体量大的特点，如采用以往的跟踪审计方式，需要投入大量的资源，不利于挺高审计绩效，同时經济性差，现实操作可行性低。为解决这一审计困难，可将PPP项目进行分段审计，划分为项目识别阶段、项目准备阶段、项目采购阶段、项目执行阶段、项目移交阶段，将传统跟踪审计工作划分不同的的阶段执行，采取关键节点介入模式，可以节约审计资源，提高审计效率。

四、整合审计资源

PPP模式对审计资源的充分性与审计人员的专业能力提出更高的要求，审计资源的整合一方面可以从审计机关内部审计资源整合出发，完善顶层设计，由审计署牵头完善相应制度，主导全国审计发展方向。各审计机关组织内部加强沟通，协调内部科室资源配置。实现优势是互补，避免重复审计、局部审计问题的发生。另一方面，要整合社会审计资源，由于PPP项目建设时间长、建设规模大，需要大量审计资源投入，当我国相关审计人员不足时，可考虑将部分审计业务外包给社会审计组织。因此外包制度的完善与管理需进一步加强。最后要利用内部审计资源进行PPP项目审计，内审人员置身项目内部，更叫了解相关环境业务，更能胜任跟踪审计，《中华人民共和国审计法》第二十九条规定：“依法属于审计机关审计监督对象的单位，应当按照国家有关规定建立健全内部审计制度;其内部审计工作应当接受审计机关的业务指导和监督”。现实审计工作室中，内部审计、国家审计和社会审计三主体往往缺乏沟通，频发重复审计的情况，浪费审计资源。若三方加强沟通合作，便能进一步提高审计效率，节约审计资源，但在审计计划分配中，要注意内部审计的独立性，保证其结果的可信度。

参考文献：

[1]张懿.PPP模式下“新基建”项目融资风险及对策研究[J].芜湖职业技术学院学报，2020，22（02）：62-64.

[2]贾冕.PPP项目融资风险探讨[J].科技经济市场，2020（04）：80-81.

[3]杨杰.PPP项目融资风险影响因素分析与对策[J].管理观察，2020（01）：156-157.

[4]吴建国.PPP项目中融资面临的风险及对策[J].中国集体经济，2020（08）：82-84.

[5]师国强.地方政府PPP融资过程中的风险管理研究[D].西北大学，2019.

[6]时现.公私合伙（PPP）模式下国家建设项目审计问题研究[J]审计与经济研究，2016（03）：3-9

[7]焦胜.PPP 模式下基础设施项目审计对策研究[D]南京审计大学硕士学位论文，2017

作者简介：

程杨，1996年11月15日出生，男，汉族，籍贯山东省潍坊市，现就读于西北政法大学管理学院2019级审计专业，研究生硕士，主要研究方向：内部审计。

（西北政法大学管理学院  陕西  西安  710000）