科创板上市过程中的财务信息披露重点内容及审计应对措施

张杨

摘 要：本文通过分析科创板上市过程中财务信息披露的特点，其中包括研发支出、收入确认和高新技术企业的优惠政策等重点内容，并对其进行详细分析，进而提出注册会计师在科创板上市审计过程中的应对措施，以指导注册会计师更好地履行科创板上市过程中的需要承担的责任和义务。

关键词：科创板;财务信息披露;责任

一、引言

资本市场应服务于国家经济发展的整体战略。为推动我国科技创新实力的发展并加快经济发展的转型增长，由此，科创板应运而生。科创板是我国现有资本市场体系的重大革新举措，一方面从资本层面支持和推动科技创新企业的发展，另一方面推进注册制试点的制度革新，还有利于强化资本市场的市场化功能。科创板强调信息的充分披露，强调企业的科技创新属性，因此其上市过程中的财务信息披露也非常具有典型性和代表性。筆者旨在研究和梳理科创板企业上市过程中的财务信息披露的特点和重点内容，来分析其中的关注要点，进而实施相应的审计措施。

二、科创板上市过程中财务信息披露的总体要求和特点

信息披露是科创板上市过程中关键，在证监会和交易所所制定发行的审核规则中，要求信息披露明确做到“充分性、一致性和可理解性”。审核中的“充分性”是要求发行材料中要包含所有重大信息和重大风险，并对其进行充分披露;其中的重大信息就是对投资者作出投资决策有重大风险的所有信息，重大风险包括企业技术、业务、经营、财务以及公司治理等各方面的风险因素。审核中的“一致性”是要求发行文件前后一致，具有内在逻辑性;“可理解性”是要求企业的上市发行文件中所使用的语言浅显易懂，简明扼要，突出重点，能够让人直观准确地理解企业的业务特点。

科创板上市过程中财务信息披露的总体要求与上述要求一致，同时也有其特点。首先，要重视与企业的业务相结合，从企业的业务模式和盈利模式相结合来说明和披露企业财务信息，进而考虑企业财务信息中披露的财务结果对业务模式和盈利模式的印证作用，做到财务与业务的一致性。然后，重视对研发和技术投入的披露，体现出科创型企业的特点。最后，重视对财务风险的充分披露，包括经营可持续性和未来盈利性的风险披露等。

笔者通过了解科创板上市过程中财务信息披露的总体要求和特点，掌握目前科创板企业上市过程中的财务信息披露和问询的实际情况，总结出科创板企业上市中财务信息披露的重点内容。

三、科创板上市过程中财务信息披露的重点内容

（一）研发支出

科创板的战略定位是服务于科技创新型企业，因此需要更加重视和强调研发支出的充分披露，其主要披露的重点包括以下几个方面。

1.研发支出的资本化和费用化的会计处理及依据

科创板上市过程中应对研发支出的资本化与费用化的会计处理及其相关的会计政策进行充分披露，并详细披露会计政策确定的依据。

研发支出的资本化和费用化的会计处理需要专业人员判断，同时也要考虑不同资本市场的实践效应。国内外对研发支出的资本化和费用化的会计处理存在一定的准则差异。按照国际会计准则和我国会计准则，允许符合一定条件的研发支出予以资本化。而根据美国会计准则，则要求全部的研发支出费用化。而我国会计准则规定可以资本化的条件主要包括具有技术可行性、具有使用或出售意图、可以产生经济利益、有足够资源支持完成开发及出售、相关支出能够可靠计量。这些资本化的判断条件都比较具有原则性，在实际应用中需要获取更多的外部支持性依据和内外信息来进行判断。第一，了解研究项目的具体特点，包括技术特点、研究项目各个阶段特点、各阶段所需要的外部认证、研究机构或者行业分析机构的研究报告以及外部专家的评价等，结合技术特点和研究项目的阶段性特点来判断资本化的时点。第二，结合企业实际经营状况、产品特点、研发项目的实际风险状况等多方面因素来综合判断研发项目的可行性及不确定性。第三，了解同行业实践，通过国内外同类型企业的对比，了解其所选择的资本化时点及其判断依据。第四，要按照谨慎性原则判断适当的资本化时点，由于科创板市场的试点意义，所以相关会计处理及判断也会对市场上同类型上市公司造成较大影响，应遵循谨慎性原则，合理判断和估计资本化时点。

所以科创板上市过程中，对研发支出的资本化和费用化的会计处理既要披露其会计政策，还要充分披露会计政策的制定依据，其主要包括与确定会计政策相关的技术特点、研究项目特点、外部认证和评价、企业经营特点、研发项目风险以及同行业和可比公司实践等多方面内容。

2.研发支出的归集及核算情况

在对研发支出的归集及核算情况进行披露时，需明确研究和开发阶段的划分标准，了解研发支出的费用归集范围和归集方法，合理区分研发支出与其他费用或生产成本的支出，明确研发支出是否确实与研发活动相关，研发支出是否能与研发项目进行对应，是否存在应计入其他费用项目的支出计入研发费用的情形，是否存在虚增研发支出的情况。

3.研发支出的财务口径与税务口径差异

在对研发支出的财务口径与税务口径差异进行披露时，需要说明两者之间的差异性及合理性。税务口径的研发支出主要是指企业进行所得税申报时，允许在税前进行的研发支出加计扣除的金额。对研发支出的财务口径与税务口径的差异披露，关键在于说明差异的合理性。研发支出的财务口径与税务口径之间常见的差异原因包括税法规定对于企业取得作为不征税收入处理的财政性资金用于研发活动所形成的费用或无形资产，不得计算扣除或摊销，因此会造成研发支出的财务口径与税务口径的差异。又如场所租赁费、物业费、快递以及办公用品等支出不属于税法上规定的可以加计扣除的范围，这也会造成研发支出的财务口径与税务口径的不一致。

4.研发人员情况及其薪酬

在对研发人员情况及其薪酬进行披露时，应说明企业研发人员从事的岗位及部门、研发人员的数量和薪酬水平，应说明企业是否建立明确标准划分研发人员和其他人员，应说明研发人员的薪酬制定标准和平均薪酬水平，并与同行业同类型企业进行对比，说明薪酬水平的合理性。

5.与研发相关的内部控制是否健全有效

对于科创板上市企业而言，与研发相关的内部控制是内控体系建设的重要部分。企业在科创板上市过程中，应对研发相关的内部控制是否健全有效进行充分披露，包括研发项目的跟踪管理系统是否建立健全和有效执行，与研发相关的人、财、物以及管理机制是否建立健全和有效执行，与研发支出相关的费用审批制度是否建立健全和有效执行，与研发支出相关的费用归集和分项目核算的财务会计制度是否建立健全和有效执行等。

（二）收入确认

同其他资本市场板块一样，在科创板上市过程中，收入确认的充分披露也是财务信息披露的重点内容。

1.收入确认政策的合理性

在对收入确认政策进行披露时，不仅要结合企业的实际情况充分披露企业实际的收入确认政策，而且要说明该政策制定的依据及其合理性。

收入确认政策应该结合企业的业务和经营情况来确定。企业不同的业务模式、不同的销售模式，均会影响企业的收入确认政策，因此在进行财务信息披露时应关注三方面的内容。第一，收入确认政策的披露应细化和具体化，要结合企业业务实践，来说明各类业务具体的收入确认政策。第二，要结合企业的业务和销售模式来披露所采用的收入确认政策的合理性，例如对软件系统的设计和集成企业而言，在披露收入确认政策时，需要明确其收入确认的时点，在产品完成验收时确认收入或者在产品分阶段验收过程中确认收入。这就需要进一步披露其业务模式与销售合同的规定，并结合说明风险报酬的转移时点及收款权利的获得时点，来说明收入确认时点的合理性。第三，应该结合同行业同类型企业的实践来说明所采用的收入确认政策的合理性，如果与同行业其他公司存在差异，则应说明差异原因及是否合理。

2.收入真实性的充分依据

国内资本市场对收入真实性的关注度非常高，因此要求在科创板上市过程中对收入真实性进行充分披露。

为了充分说明收入的真实性，企业需要从以下几方面进行充分披露。第一，披露收入与其他财务和非财务信息的一致性。具体来讲就是将收入金额与原始财务报表、纳税申报表、增值税申报表与金税系统进行数据比对，并披露其差异和原因。将外销收入与海外数据、出口退税数据进行比对，并披露其差异和原因。第二，是披露销售客户的具体情况，包括披露前五大客户的收入金额及占比情况，披露新增客户背景和商业理由，披露经销商销售情况等。经销商销售情况中要详细披露采用经销商模式的必要性，给予经销商信用政策的合理性，经销商的新增退出情况、与经销商的合作期限、经销商的退换货情况、经销商的进销存情况等。第三，披露同行业对比情况，包括收入增长情况、毛利率情况、销量增长和价格变动等情况，通过与同行业同类型企业进行对比，说明是否与行业趋势一致。

（三）高新技术企业的优惠政策

申请科创板上市的企业一般都享有政府补贴政策和税收优惠政策，而且对财务结果的影响往往是比较重大的，因此在财务披露中也要对企业享有的各项财政补贴政策和税收优惠政策进行充分披露。

1.政府补贴的确认政策和财务影响

申请科创板上市的企业一般均会享有各种各类的地方财政补贴政策，企业上市过程中应披露其财政补贴政策的具体内容、金额和附加条件。同时要披露政府补贴的确认时点，企业一般是按照政府补助准则的规定在实际收到补助时确认收入，但也应关注该项补贴是否规定有附加条件，例如研发项目验收或者发表课题研究报告等条件，如果规定有附加条件且该附加条件构成实质性条件时，则应考虑政府补助在实质性条件满足的时点方可确认收入。另外政府补贴一般应在非经常性损益中进行归集和披露，同时要披露政府补贴在未来是否具有可持续性，企业是否严重依赖政府补贴，未来企业的可持续经营是否存在重大风险等。

2.高新技术企业税收优惠对财务的影响

申请科创板上市的企业均享有15%的高新技术企业税收优惠，科创板上市过程中应按照《高新技术企业认定管理办法》《高新技术企业认定管理工作指引》规定的条件逐条披露说明企业是否符合高新技术企业认定条件，披露说明企业通过高新技术企业复审是否存在障碍，披露说明企业享受的税收优惠是否合规，是否存在被追缴的风险，披露说明各期税收优惠占税前利润的比例和未来税收优惠可持续性，企业是否严重依赖税收优惠等情况。

四、审计应对

注册会计师是科创板上市過程中的重要主体之一，通过分析上述科创板上市过程中的财务信息披露的重点内容及其重点关注因素，明确审计关注重点和提出相应的审计策略。

（一）重视审计证据链条中的非财务信息作用

传统的审计程序比较重视函证、抽凭等程序，因此审计证据也主要从函证和抽凭中获得，但是由于现在的经济环境具有明显的互联互通的特点，而且科创板企业有明显的科技创新属性，因此审计工作应该不仅着眼于财务信息，更应该重视非财务信息的获得和印证，包括企业的业务经营模式和业务数据、技术特点和技术数据、外部行业分析报告、海关和税务系统数据等。非财务信息的获得和进一步分析的结果，应该成为审计证据的重要环节。

（二）审计过程中重视专家团队的作用

由于财务信息与业务模式和技术研发均是息息相关的，因此需要审计团队更加理解企业的业务和技术情况，这对审计人员的挑战也较大，因此审计师可以考虑引入行业专家来为审计工作提供专业支持。由于申请科创板上市的企业对税收优惠的享有程度较高，因此审计师需引入专业的税务团队，对企业的税收优惠资格进行认定和评价，及时识别可能存在的税务风险。申请科创板上市的企业中互联网企业占较大比例，因此在审计过程中引入信息技术专家团队，为信息系统相关的审计提供技术支持，及时识别可能存在的信息系统风险。

（三）审计过程中重视研发的内部控制测试

企业内部控制制度的建立健全是企业财务信息真实准确的基础，对科创板企业而言，与研发活动及其支出费用核算相关的内部控制流程是企业最重要的内部控制流程之一。因此审计师在进行科创板企业的上市审计过程中，应关注企业研发流程的内部控制制度的建立和执行情况，评价其内控流程、风险因素、控制环节是否能够满足企业准确核算研发支出相关成本费用和资本化支出的要求，是否能够防范主要风险，是否符合监管机构要求。

（四）审计中重视收入的真实性核查工作

由于收入的真实性是上市审核中的重点，因此审计师对收入的真实性不应该仅仅局限于通过函证和抽凭获得的审计证据，更应该将审计工作进行延伸，通过对销售客户的实地走访和查看，检查收入的商业合理性和真实性。如果销售客户包含经销商客户，还必须进一步延伸，查看经销商客户的经销情况，对经销商的实际销售情况进行查验，确认销售至终端的真实性。

五、结语

科创板对于推动我国科技创新和资本市场制度化建设具有重大意义，因此注册会计师行业的从业者，也应将服务好科创板市场作为相关人员的重要职责和重要工作内容之一。而服务好科创板市场，就要认真研究科创板市场的财务信息披露的特点和重点内容，并以此指导审计工作，以专业的工作态度和工作能力为我国科创板市场的发展贡献绵薄之力。

参考文献

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