关于新个人所得税法下工资薪酬结构的思考

彦冰

摘 要：修改个人所得税已于2018年8月31日经第十三届全国人大常委会第五次会议通过，2019年1月1日施行。本文基于新个人所得税法对个人工资薪酬的影响，结合企业人力资源管理，提出工资薪酬结构的建议，为企业员工创造更好的个税税收筹划条件，力求最优税后薪酬。

关键词：个人所得税法；工资薪酬结构；税收优惠

1 我国个人所得税法的发展历程

1914年，中华民国政府颁布了《所得税条例》，这是我国第一部所得税法规，但其未能实施。1936年，通过了《所得税暂行条例》与《所得税暂行条例细则》，我国正式开始征收个人所得税，1943年，中华民国政府正式公布《所得税法》。在中华人民共和国成立后，在《全国税政实施要则》规定了薪給报酬所得税和利息所得税，但薪给报酬所得税并未开征，利息所得税也在1959年停征。1980年，我国制定了仅适用于外籍人员、华侨和港澳台同胞的《个人所得税法》，并与1986年制定了《城乡个体工商户所得税暂行条例》和《个人收入调节税暂行条例》。1993年，我国颁布了《中华人民共和国个人所得税法》，形成了完整的个人所得税法，并在1994年发布了与其配套的《个人所得税实施条例》，并不断对个人所得税制进行完善。

2 新个人所得税法的变化

在本次对《个人所得税法》的修订中，使个人所得税开始由分类税制向综合税制转变，这是个人所得税法的重要突破，与此同时，此次修订还提高了基本减除费用标准，增加了专项附加费用的扣除，对税率结构进行进一步优化调整，扩大低档税率的级距。

2.1 税收制度的转变

个人所得税的征税对象为自然人取得的各类所得，是政府通过税收调整个人收入的方式。目前在不同国家实施的个人所得税税制主要分为分类征收制、综合征收制以及混合征收制三种。其中分类征收需要根据纳税人所得的来源与性质不同，分别制定不同的税率。综合征收则需要根据纳税人全年的各项所得总和征收个人所得税。而混合征收需要先根据纳税人的所得征收个人所得税，再按照综合征收制度征收。

2.2 免征额的提升

个人所得税的免征额是一种调节纳税人收入的制度，如果纳税人的收入不超过免征额，就不需要缴纳个人所得税，但是，对于纳税人收入超过免征额的部分，需要缴纳个人所得税。在此次修订前，个人所得税免征额为3500元/月，通过此次修订，将免征额提升到5000元/月。与此同时，新个人所得税法规定，居民个人的综合应纳所得额的扣除标准为60000元/年以及其他扣除的余额。

2.3 专项附加的扣除

在此次个人所得税法的修订中，除了提高基本减除费用标准外，还增加了专项附加的扣除，在扣除项目中，包括子女教育、继续教育、大病医疗、住房贷款利息或住房租金、赡养老人等支出。这些专项附加的扣除是重要的消费支出。专项附加的扣除，有利于较低纳税人的生活成本，并减少他们的税负，调整纳税人的支出，有利于提升他们的生活水平，保证税负的平衡，使税收在收入分配中的调节作用能够充分发挥，体现了国家对于民生问题的重视。

3 企业工资薪酬结构现状

（一）均衡的绩效工资薪酬结构不适应新个税一般企业的工资薪酬。常见的薪酬制度有职位工资制、技能工资制、绩效工资制、组合工资制。对于管理型岗位，实行职位工资制情况居多；对于销售与业绩挂钩的企业倾向于选择绩效工资制。以上两种薪酬制度在企业中运用较广，企业在人力资源管理中更倾向于绩效工资制，因此，一般企业里采用这两种薪酬制度的复合方式，职工工资由基本工资+岗位工资+津贴+绩效工资+年终绩效工资组成。采用复合薪酬方式的，一般工资的重要组成部分为绩效工资和年终绩效工资。企业职工的工资会随每月业绩的不同，工资上下浮动，年未12月因年终绩效考核，工资一般会较大幅度上涨。由于《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国税发[2005]9号）针对全年一次性奖金的个人所得税计算存在避税的空间，当年终一次性奖金个人所得税率低于月适用个人所得税率时，员工的个人所得税税负最低。

（二）职工薪酬福利不完善。薪酬福利包括货币性福利和非货币性福利。企业的薪酬福利主要有交通费、通讯费、住房补助、社会保险、住房公积金、节日礼物等。我国企业规模不同，企业员工薪酬差距也很大，这种差距突出表现在薪酬福利，特别是小微企业。我国小小微企业数量占企业总数的95%以上，全社会多数工薪就业者一般是在小微企业内工作。企业在职工薪酬管理中既追求留住企业的人力资源，又追求支付较低的人力成本。而员工对薪酬满足感的首位是到手可支配的工资，所以多数企业以降低福利支出为缩减工资薪金支出，薪酬结构中各项福利补助较少，多数企业以社会平均工资6折的最低标准购买五险一金，有的只买五险不买住房公积金，有的企业甚至五险都不购买。上述薪酬管理模式在民营企业中较为常见，企业员工因福利少，税前工资相对偏高多缴纳了个人所得税，导致税后工资实际偏低。

（三）员工个税税收优惠政策享受不充分。我国的个人所得税制正处于改革进行中，国家也不断出台各项个人所得税的税收政策。然而，个人所得税是由员工个人承担，很多企业未将个人所得税作为企业税收筹划的重点，且企业职工薪酬结构由企业人力资源管理部门负责，有时财务人员未及时了解各项税收优惠政策，未及时将税收优惠政策传达至人力资源管理部门，导致企业员工未及时享受个税税收优惠；且税法上企业享受优惠事项采取“自行判别、申报享受、相关资料留存备查”的办理方式，企业未判别主动享受税收优惠，视为自动放弃，以致于很多企业员工在工资薪酬上未能充分享受个税税收优惠政策。

4 新个人所得税法下工资薪酬结构的建议

（一）建立合理的绩效工资薪酬制度绩效薪酬是指员工薪酬根据员工、团队或者组织的变化而变化的一种薪酬设计。良好的绩效薪酬设计有助于吸引和留住优秀人才，也能够对员工的工作积极性产生一定激励作用。而在原个税税法下企业采用的均衡绩效工资薪酬制度，是将个人绩效考核的薪酬均衡摊派在每个月，在新个人所得税法下既不能合理降低个人所得税税负，也在很大程度上削弱了激励员工的作用，不利于企业的人力资源管理。随着经济的发展，人力成本也在不断增长，结合新个人所得税法，企业可根据人力资源管理和运营成本的综合情况，建立短期绩效薪酬和长期绩效薪酬混合薪酬结构。企业普通职工，每月工资小于或等于5000元，采用短期绩效薪酬结构，建立绩效加薪、月/季度浮动薪酬和一次性奖金等激励制度，可使员工一般月份不缴或少交个人所得税，又可通过激励制度提高员工积极性，激励员工争取较高薪酬；企业管理人员，企业可采用长期绩效薪酬结构，在月工资大于5000元，年工资大于60000元的基础上，建立现股、期股、期权计划进行股权激励，既可以确保员工可支配的薪酬，也可激励员工为企业的长期绩效考虑。通过短期绩效薪酬和长期绩效薪酬混合薪酬结构，不仅避免出现新个税税法下预扣过重的情况，也可培养和发现企业所需人才，留住企业优秀人才。

（二）完善薪酬福利制度在改革后的新个人所得税法下，工资薪酬采用综合所得计征个人所得税，税前基本减除费用标准提高为每月5000元，专项扣除三险一金，以及子女教育、继续教育、大病医疗、住房贷款利息或者住房租金、赡养老人等专项扣除附加项。新个人所得税在税前的专项扣除附加项可以大大减小应纳税所得额。若无其他个人所得，仅月工资收入为7000元，其扣除三险一金为：7000*（8%+2%+0.2%）+7000*12%=1414元，假设往房贷款月利息为700元或租金为700元，不计算子女教育经费、继续教育、大病医疗、赡养老人，其当月税前所得为7000-1414-700=4886元，个人所得税为0。若企业无社保等福利，7000元工资高于5000元部分需缴纳个人所得税为（7000-5000）*3%=60元。可见企业根据新个人所得税法允许税前可扣除的福利项目完善企业的薪酬福利制度，购买五险一金，增加住房或租房补助、提高餐补、劳保用品等福利。

（三）充分用好用足税收优惠政策个人所得税法改革趋势是我国个人所得税走向國际个人所得税，此次改革将个人所得征税逐步从分类向综合计征全面转型，逐步从个人向家庭全面转型。国家在个人所得税法上已出台财税[2013]103号文件，企业在本单位任职或者受雇的全体职工缴付的企业年金或职业年金单位缴付的企业年金或职业年金单位缴费部分，在计入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税；个人按规定缴付的年金个人部分，在不超过本人缴费工资计税基数的4%标准内的部分，暂从个人当期的应纳税所得额中扣除等税收优惠政策；以及即将出台新个税法个人薪酬月收入小于2万元，个人所得税减半征收等有关政策。以职工某月工薪收入17000元为例，按照现行税法计算，扣除减除费用3500元后，乘以适用的税率25%，再减去速算扣除数1005元，每月需缴个税2370元；按照新税法计算，扣除税前减除费用5000元后，乘以对应的税率10%，再减去速算扣除数210元，则只需缴税990元；两种情况相比，税负减轻58.23%。再加上其他扣除项目、新增加的专项附加扣除项目，个人所得税负还会降低。

五、结束语

总而言之，此次对个人所得税的修订，实现了税收制度的转变，提升了免征额，并增加了专项附加的扣除，有利于降低纳税人的税负，对个人所得税的征纳双方均造成积极的影响，提高个人所得税征收的合理性，有利于个人所得税征收工作的发展。

参考文献

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