企业自创商誉会计确认问题探析

孙莹

【摘要】我国最近颁布的企业会计准则与国际会计准则趋同。随着知识经济的发展，，传统会计中商誉的处理模式不能满足对商誉核算的需要，尤其不能满足确认无形资产较高的高科技企业资产核算的需要。在上述前提下，本文对重新认识自创商誉及自创商誉的确认问题作了初步探析，明确了商誉会计理论需要进一步完善，自创商誉的确认也必定有一套比较切实可行的方法加以解决。

【关键词】商誉；自创商誉；会计确认

商誉的概念始于中世纪商业领域，19世纪末引起会计理论界与实务界的普遍关注和讨论，商誉问题一直是最具争议的论题之一。

一、自创商誉的涵义

（一）自创商誉的概念

商誉是一个古老的概念，早在1620年，英国法院就在判例中把商誉定义为“顾客的友善看法和惠顾”。商誉按取得途径不同分为外购商誉和自创商誉。外购商誉是在企业并购过程中形成的，而自创商誉是企业在长期生产经营过程中形成的获取超额利润的能力，相当于民法上财产的原始取得，是企业基于长期经营活动积累而成。

（二）自创商誉的形成

通过长期有意识的主观努力，在经营和管理等方面逐渐体现和扩展，促使企业产品在寿命、质量、服务、价格等方面，给顾客留下深刻的好感。 从而逐渐积累形成企业的商业信誉，使企业的经济效益和社会效益得到提高，并为企业带来稳定的超额利润。

（三）自创商誉的功能

所谓功能，即指能力。企业自创商誉的功能即是指企业自创商誉的能力。企业自创商誉的功能正常甚至超常发挥，是企业获取超额利润的源动力。

1.导向功能

一个企业一旦形成了良好的商譽，就会引导客户群向本企业靠拢，企业凭借自身所创造的商誉，能够更顺利地销售产品、更便利地筹资与投资。

2.约束功能

企业自创商誉对直接消费者的购买意识与购买行为具有明显的约束功能。譬

3.激励与凝聚功能

激励与凝聚功能存在于企业自创商誉过程的始终，努力创造企业自身的商誉，激励着企业每一位成员，促使他们更加团结与奋进，从而形成巨大的凝聚力，这是企业生存、发展与获利的强大内在动力。

4.辐射功能

随着经济的不断发展，传统的会计不确认自创商誉的局限性越来越明显，传统确认模式下所生成的会计信息的相关性受到越来越多使用者的批评，因此会计必须随环境的巨大变化而在会计确认模式、计量手段、会计记录方法、会计报告方式上有所创新，才能跟上时代步伐。在知识经济时代，必须确认自创商誉。

二、自创商誉不予确认的原因及影响

（一）自创商誉不予确认的原因

1.经济背景

主要指在工业经济体系下，企业的资产以有形资产为主，无形资产只占其中较小的一部分，自创商誉所占比例则更小，不确认自创商誉对会计信息的相关性影响不大。

2.资产的确认标准

一般认为，资产是企业拥有或控制的、能给企业带来未来经济利益的资源。对于资产的确认，按美国财务会计准则委员会的观点，应当具备以下四项标准：可定义性、可计量性、相关性和可靠性。自创商誉可计量性差，无论是投入价值还是产出价值不确定性都很大，无法计量，而且形成自创商誉的因素无法把握，可靠性也不强。

3.谨慎性原则的制约

商誉的本质是能为企业获得超额利润，但未来能否获得、获得多少却无法提前预知。

4.会计信息可靠性与相关性的权衡

（二）不确认自创商誉的负面影响

1.有悖于决策有用性的会计目标

会计目标要求企业向信息使用者提供对他们决策有用的信息，而企业在并购时确认的外购商誉转化为自创商誉后，并不能说明它是完整的自创商誉，因为企业原有的自创商誉并未入帐。

2.不符合一致性原则

商誉实质上没有外购，只有自创。

3.违背客观性原则。

不确认自创商誉会造成信息严重失真。

4.违背重要性原则。目前企业并购中确认的商誉数额越来越大，已成为对企业经营成果有重大影响的一项无形资产。对如此重大的资产平时不予反映，只在发生并购时加以确认，显然违背了重要性原则。

5.违背了权责发生制原则

外购商誉实质是自创商誉的市场表现形式，早已存在而在并购时才加以确认，不符合权责发生制原则。自创商誉是企业在长期生产经营过程中逐渐形成的结果，企业应在平时就对它确认入账，而等到并购时才予以确认，实际上采用了收付实现制原则，违背权责发生制原则。

6.违背可比性原则

如只确认外购商誉而不确认自创商誉，会使拥有自创商誉的企业与拥有外购商誉的企业在其超额获利能力相当的情况下，由于冲抵收益的成本范围不一致，导致两者收益能力缺乏可比性，不符合可比性原则。

7.有悖于会计信息的相关性和可靠性

企业在并购时才确认商誉，不能真实、及时地反映企业超额盈利能力的信息，这样就不能及时向使用者提供有关商誉信息，既不能满足经营者正确报告受托责任的要求，也不能满足与企业有利害关系的各方利用会计信息进行经济决策的要求。因而，不确认自创商誉有悖于会计信息相关性和可靠性。

8.违背了实质重于形式原则和信息充分披露原则

谨慎性原则要求我们不予确认或有收益。在自创商誉所占比重较大的今天，对谨慎性原则应全面理解，他对可能的损失和可能的收益都是适用的，如果对比较可靠的费用和损失确认，那么可靠程度较高的收益也应加以确认。

四、自创商誉的确认方案

（一）重构我国商誉会计理论

2006年2月前我国会计实务中把商誉视为一项不可辨认的无形资产，隶属于无形资产项目，但商誉不可以脱离企业整体而存在，即不能单独交易。而无形资产中的专利权、商标权、非专利技术等都可以单独出售、转让。

（二）自创商誉的确认方法

现行商誉会计理论最大弊端是对商誉采取不同的做法，人为地将商誉划分为外购商誉和自创商誉，而对自创商誉不予确认，对外购商誉只在企业并购这一特殊时点上予以确认。事实上收购企业购买外购商誉后，外购商誉便和本企业自创商誉融为一体，无法区分。

1.商誉的确认标准

企业确认商誉的标准：商誉的本质是能为企业未来带来超额利润。

2.商誉的确认原则、时间

对商誉进行确认要坚持实现原则，即有客观依据，就是要以利润表上的利润及资产负债表上的资产数据为依据计算求得。

3.确认商誉的计算方法

如公司实际利润率低于行业平均利润率，说明企业出现负商誉，用负数计入“商誉”科目，这样既可以排除虚列商誉的可能，也能避免应列而不列的现象。公式中的“不包括商誉的企业资产总额”可以从评估报告中取得，“企业实际利润率”可据资产负债表和利润表的数据求得，“行业平均利润率”应以国家权威机构公布的数字为准。

4.确认商誉的账务处理思路

商誉不完全同于无形资产中的其他项目，因此应将商誉从无形资产中分离出来，作为单独资产项目加以确认。

（三）确认方案的实施

第一步：选择自创商誉所占比重较大的上市公司作为试点，对自创商誉进行表外确认。将自创商誉的价值在会计报表附注中披露揭示。自创商誉的价值计量采用超额收益折现法，由企业逐年自行计算，并在年审时由会计师事务所认定。

第二步：随着制约因素的取消，将自创商誉在试点企业进行表内确认、计量、记录等，其他企业在会计报表附注中披露企业自创商誉的价值。

第三步：待条件完全成熟，将自创商誉与外购商誉合并，一起在企业会计报表內以单独的资产项目，对其确认、计量、记录、披露全面铺开。

五、结语

经济越发展，会计越重要。随着知识经济的进一步发育和完善，市场主体的竞争将更加激烈，伴随而来的是市场的越发透明，而这就要求市场主体更加自律和诚信。会计作为企业与市场之间透明的窗口，必须紧跟时代步伐时刻保持其会计信息的相关性和可靠性。我们相信，随着科学技术的发展和人类认识能力的提高，商誉会计理论定会得到进一步完善，自创商誉的确认也必定有一套比较切实可行的方法加以解决。

参考文献

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