规范社会中介机构从事高校全过程审计的途径探索

张育 刘丹丹

[摘要]本文针对社会中介机构从事高校全过程审计存在的普遍问题，以复旦大学全过程审计实务为例，对规范管理社会中介机构工作进行了探索。

[关键词]高校    建设工程    中介机构    全过程审计

随着高等教育事业的快速发展，国家对高校基

本建设的投入不断加大，基本建设规模扩展迅速，高校需要将关注点更多地集中于建设工程管理的健康运行和风险防范。因此，内审机构全面、系统地开展建设工程全过程审计，不仅是制度规范的要求，也是学校提高内部治理的内生需求，但目前各高等学校普遍存在审计资源供给与需求悬殊情况。以购买服务的形式引入社会中介机构从事全过程审计，既是解决审计资源不足的有效途径，也是新形势下内部审计发展转型的必然趋势。高等学校内审机构从“做审计”向“管审计”转变，成为重要发展方向之一。

一、引入社会中介机构从事高校全过程审计存在的普遍问题

（一）定位不清

1.“工程管理”和“工程监督”的概念不清。就上海的业内格局来看，工程造价咨询作为社会中介机构的一项核心业务，之前多受聘于工程管理部门担任“投资监理”，主要从事工程建设的造价控制工作，即其定位为工程管理的参与单位之一。而社会中介机构一旦受聘于内审机构，就成为内部审计的一部分，应脱离工程管理体系，将各工程管理的参与单位作为检查和评价对象，即其定位为工程监督的参与单位之一。但在社会中介机构的选聘工作中发现，大部分社会中介机构并未真正认识到受聘于不同委托人的角色定位差别带来的职能定位差异，在受聘后的全过程审计中不自觉地出现“越位”“错位”或“缺位”情况。

2.“主观不独立”和“客观不独立”的现实局

限。由于社会中介机构受聘于内部审计后定位不清，导致社会中介机构在开展审计工作中经常出现主观不独立的情况，即不自觉地参与工程管理的讨论和决策流程，从而介入工程管理的业务环节，在建设工程中扮演了“運动员”的角色。“客观不独立”主要指高校领导等相关方对内审社会中介机构的认识往往也不够准确。一种普遍的认识是：学校花钱购买审计服务就是为了给工程建设出谋划策，降低工程建设风险，确保工程管理目标的实现，所以内审社会中介机构应紧密参与工程管理，为工程管理部门服务。以上观点，混淆了具有审计职能的社会中介机构之“投资审计”和具有管理职能的社会中介机构之“投资监理”工作边界，造成受聘于审计监督部门和工程管理部门社会中介机构的工作重复或工作盲点，进一步造成工作内耗或职责缺位。

（二）标准宽泛

就现有建设工程管理审计工作指导规范来看，内容较为宽泛，对社会中介机构开展全过程审计工作具体业务事项的指导性不够，实际工作中往往过度依赖各社会中介机构的既往经验和个人判断。在全过程审计执业过程中，建设阶段的跨度不仅包括投资立项、勘察设计、施工招标、施工阶段、竣工验收等各环节，审计覆盖面也涵盖工程造价和工程管理各个方面，纵向和横向层面均存在较多专业判断和裁定的操作空间。如没有切实可行的审计标准规范，无疑会影响监督效果。

（三）制衡缺失

在建设工程送审事项的检查中，检查的内容、专业的判断及采用的法律规范等方面主要依赖于各社会中介机构的执业水准。如果内审机构没有建立相应的制度、规则和程序，将不可避免地加大审计行为主观随意性，无法有效制约审计人员对自由裁量权的错用与滥用，不能对审计人员过当使用审计权进行有效的制衡，从而偏离学校建设工程管理审计目标。

（四）考核缺乏

正因为缺乏规范的工作标准和权力制衡，无法对受聘社会中介机构进行全面、系统、公正的工作考核，使工作质量的优劣无法与服务结果挂钩，不利于社会中介机构的优胜劣汰，进一步限制了高校建设工程管理审计工作的长足发展。

二、规范社会中介机构从事高校全过程审计工作的途径探索

（一）厘清定位

从内审机构来看，招聘社会中介机构时即应明确其受聘后内部审计的定位、工作职责、工作内容和工作规范，区分审计监督与审计管理职责，承担确认和咨询的功能，坚守“裁判员”的角色定位，避免今后工作中的“主观不独立”。

从外部环境来看，高校内审应积极开展宣传培训，明确社会中介机构行使“投资审计”职能时应独立于工程管理工作体系，按照既有的审计方案和方法开展工作，避免今后工作中的“客观不独立”。

（二）联合作业

为促进社会中介机构从社会审计到内部审计工作角色的顺利转换，复旦大学在实践中探索成立了“联合审计组”，即在社会中介机构选聘完成后，由内审人员与社会中介机构人员组成审计组，联合开展全过程审计工作。

“联合审计组”工作方式，首先，有利于发挥社会中介机构专业人才资源丰富、技术实力较强的优势，减轻高校内审机构技术力量不足、专业能力不强的困扰，使其将更多精力用于修订完善各种规章制度，更多地关注如何将问题导向审计和风险导向审计相结合，将事后审计和事前、事中审计相结合，将结果导向审计和过程导向审计相结合，不断提高内部审计的工作水平。其次，可以利用学校内部审计部门熟悉内部管理要求、易沟通协调等优势，内外协作，弥补社会中介机构侧重工程造价的局限，更好地对建设工程管理重点环节和重要阶段开展审计，有效防范审计风险。最后，从审计系统自身的内部控制来看，如果长期依靠社会中介机构审计人员这种单一的跟踪模式，很可能产生审计合谋行为，而联合审计组形式可以一定程度上预防这种行为的发生。社会中介机构在学校内审人员的协调配合下，提出自己的跟踪审计意见，然后再由内审人员将审计意见及时反馈至工程管理部门。在这种模式下，内审人员和外审人员分别承担不同责任，做到内部相互监督，从而降低审计风险。

（三）界定内容

以往社会中介机构受聘于工程管理部门担任“投资监理”，主要从事工程造价的控制工作。而受聘于内审机构从事全过程审计工作后，内审机构可以通过《建设工程全过程审计服务合同》明确跟踪审计工作内容和时效，要求社会中介机构不仅发挥工程造价审计优势，还须开展工程管理方面的检查和评价工作，并进一步约定双方的责任、义务和权利。

（四）监控流程

内审机构与社会中介机构联合开展审计工作，并非内审机构事无巨细地参与社会中介机构的审计流程，而是侧重于对社会中介机构审计业务事项提出管理要求，把握检查重点内容和标准、对执行结果进行检查，最大限度地发挥内审和社会中介机构各自的优势。复旦大学在审计实践中探索出了一套较为有效的工作流程，见图1，能够全面有效地确保审计工作质量。

在以上工作流程中，主要抓好以下工作环节，联合审计工作即可起到事半功倍的作用。一是抓好源头，重视项目审计实施方案的编制。在社会中介机构的选聘过程中，社会中介机构应就拟投报项目提出具体的实施方案，评委结合每家社会中介机构的技术方案和商务标价，择优选择合适的社会中介机构。在项目联合审计组成立后，利用内审机构人员对项目更为了解的工作优势，对社会中介机构的原项目实施方案予以进一步优化，并确定为今后跟踪审计工作的主要指导。二是落实过程，严谨、高效地完成每项送审业务的审理工作。在具体完成每项送审业务的审计工作中，严格按照项目实施方案的工作要求，及时、尽责地出具审计意见（建议）书。三是抓好结尾，细心打磨项目阶段性审计报告和综合审计报告。在建设工程的各个重要阶段，如前期准备阶段、主体结构封顶阶段及项目竣工结算阶段等，严格对照项目审计实施方案，检查各阶段预定审计任务的完成情况，仔细撰写各阶段小结性审计报告，严格执行副组长、组长、内审机构负責人三级审核机制，为最终系统、全面地对项目整体情况进行综合评价打好基础。

（五）统一标准

努力探索社会中介机构承担高校全过程审计工作的一致性标准，形成一套具有操作性和创新性的业务指南和业务规范，从而统一社会中介机构对同类概念、同类项目、同类业务事项的审计认识、流程和规范。

在聘请社会中介机构联合开展建设工程全过程审计的实践过程中，逐渐厘清了高校承担的跟踪审计的定义、性质、目标，并逐渐积累形成有关全过程审计主要审计事项的业务指南。首先，明确了业务指南编撰的意义、性质、特点、业务指南涉及的相关方等内容。其次，业务指南分别针对设计概算、招标文件、暂估价、合同、工程变更与现场签证、材料设备批价、工程结算、项目决算、预警风险等主要业务事项，逐篇介绍了相应工作规则和工作要求，明确审计检查重点并规范审计工作底稿。最后，汇总编制了建设工程全过程审计送审资料交接清单等系列文书，全面系统指导全过程审计的有效开展。

（六）完善考核

对社会中介机构的有效考核，主要建立在有标准可依、有痕迹可查、有体系可考的基础上。因此，复旦大学着手建立并完善全过程审计集作业和管理为一体的综合平台，争取为建立检查、评价社会中介机构工作的考核体系提供基础，为推进“管审计”长效机制的建立提供有效保障。

通过全过程审计综合平台，社会中介机构上传审计工作方案、实施记录以及其他反映审计情况的相关资料，实现上传资料的随时性、不可修改性和阅读便利性。审计机构一方面可以对社会中介机构编制审计工作方案、审计工作底稿，撰写审计实施记录、审计工作月报、项目审计报告，报送审计信息数量等方面及时进行客观评分;另一方面主要针对项目实施过程中的信息报送质量、证据收集效率、工作沟通效果、跟踪审计效能、审计成果运用等情况予以主观评分。审计项目完成后，审计机构按照客观评分和主观评分6：4的比例，综合计算项目总体评分，并在汇总计算每家社会中介机构年度项目得分的基础上，计算该社会中介机构的年度平均综合得分。综合得分将作为审计机构考核和管理社会中介机构的一项重要依据，实现社会中介机构的优胜劣汰。

（作者单位：复旦大学，邮政编码：200433，电子邮箱：zhangluyan@fudan.edu.cn）

主要参考文献

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