管理会计在公立医院成本管理的应用探讨

曾智海

摘 要：随着公立医院综合改革不断深入以及“药品零加成”“卫材零加成”政策的逐步落实，公立医院收入结构正在逐步转变，加上行业竞争日益激烈，提高医院成本管理水平、加强管理会计的建设对于公立医院来说显得尤为重要。但我国公立医院的成本管理长期以来相对薄弱，成本控制缺乏约束机制和有效的管理应用工具，未能充分发挥医院财务的管理作用。本文将通过探讨管理会计在医院成本管理的应用，以期为医院管理提供参考意见。

关键词：管理会计;成本管理;医院管理

随着公立医院综合改革不断深入以及“药品零加成”“卫材零加成”政策的逐步落实，公立医院收入结构正在逐步转变，加上行业竞争日益激烈，提高医院成本管理水平、加强管理会计的建设对于公立医院來说显得尤为重要。管理会计和财务会计作为现代财务管理的重要组成部分，在医院财务管理中发挥着越来越重要的作用，管理层逐渐意识到其重要的作用，管理会计在我国的应用越来越广泛。作为财务管理的重要内容――成本管理，如何有效地运用于管理会计来提升成本管理水平，是财务管理者思考的课题。本文将通过探讨医院管理会计在医院成本管理的应用，以期为医院管理提供参考意见。

一、当前医院成本管理存在的困境

1.成本信息的准确性有待提高

当前我国大多数医院成本核算的重心仍主要放在科室成本核算，尽管取得了明显改善，但受医院基础管理的制约，部分成本分配仍然较为粗略，成本信息的准确性并不尽如人意。医院进行成本核算时，缺乏合理的费用分配基础，对管理费用、成本费用等分配给各科室成本的具体操作中，执行各自分配比例，各医院部门的成本支出范围各不相同，核算的结果差异较大，直接影响成本数据结果，难以真实反映实际成本，同时分摊不系统，也影响横向比较。目前大多数医院是根据门诊量、出院人次和收入等影响因素作为分摊依据，将管理费用、成本费用分摊到各临床科室，尚未能以实际资源消耗作为分配依据，这将影响成本数据的准确性。

2.成本效益分析流于形式

一些医院没有进行充分的可行性分析便大量购入进口医疗设备，有些设备成本效益分析只是流于形式，片面追求先进设备而没有考虑医院实际情况，这对提高医院的整体效率十分不利。从控制医疗费用的增长和寻求降低医疗费用的有效途径的角度看，由于缺乏相应成本管理，不仅容易造成错误的经营决策行为和不当的医疗行为，甚至会诱发医疗费用的不合理增长，加重社会和患者的负担，并导致资产使用效率低下以及资产的回收能力减弱，甚至出现长期闲置、资金严重浪费的情况。

3.医院成本管控缺乏长远性

部分医院为了追求短期利润，没有考虑医院的长期规划，忽视了投资风险。近年来，一些医院盲目的扩大经营规模，没有考虑到经营成本的增加，缺乏充分的论证，建立了多家分支机构或进行了大量固定资产投资，造成医院债台高筑，严重影响了正常的业务发展，导致了医疗经营风险和资源分配的不合理。

二、管理会计概述

1.管理会计内涵

管理会计主要是从单位的业务活动及产生的价值为对象，通过系列的管理方法，对业务活动产生的各种数据进行搜集、分析并加以利用，从而增强单位内部管理活动，实现对单位业务活动的管控，为实现单位的战略目标提供分析支持。管理会计的三大基本内容包括预测决策会计、规划控制会计和责任会计。

（1）预测决策会计。作为现代管理会计的最重要的内容，预测决策会计主要是对单位的业务活动进行预测分析，将未来的业务活动放在一个科学合理的框架中实现，同时对业务活动的实施进行经营决策分析。

（2）规划控制会计。在预测决策框架以及单位的战略目标已经明确后，为了达成单位的战略目标，管理会计必须制定合理、科学的规划和控制计划，从而为单位战略目标的完成建立可靠的基础。

（3）责任会计。在单位的具体业务活动中，责任会计要求各部门应该根据自身的职责范围和权利范围开展相应的工作，并承担相应的义务，在业务活动的过程中，通过各种绩效考评指标来考核具体工作的完成情况，落实奖惩机制，调动各个部门工作的积极性，从而单位的各部门都为战略目标而努力。

2.管理会计与成本会计的关系

（1）管理会计和成本会计的联系。现代财务管理中，管理会计和财务会计两者相互关联，而成本会计则是两者之间的重要链条。成本会计运行中所形成的数据，是开展管理会计和财务会计的必要工具。管理会计在为单位管理层决策提供建议时，需要通过对成本数据进行搜集、分类、分析、引用，这一切离不开成本会计的工作;另一方面，财务会计开展的收益分析，离不开成本会计所提供的数据，而财务会计也需要将成本会计的数据进行记账，纳入财务会计的工作中。因此，成本会计对管理会计和财务会计尤为重要。

（2）管理会计和成本会计的区别。在基本职能方面，管理会计侧重于管理方面，对业务活动进行规划和管理，而成本会计则侧重于核算，对业务活动进行核算和记录;对单位资源方面，管理会计是解决利用率问题，而成本会计则是解决计算问题;在目标方面，管理会计是为了满足决策层的决策而提供意见和建议，是为了实现长远利润，而成本会计是确定每一项目的具体成本构成，为业务活动的进行提供相关基础信息，目的是降低成本。

三、管理会计对医院成本管理的作用

1.强化医院的竞争力

近年来，国家出台了一系列政策，鼓励社会资本办医院，这导致了社会资本不断注入医疗行业，民营资本经营医院成为一种新趋势。同时，外资、合资、股份制等各种所有制形式医疗的准入，营利和非营利性的分类管理，把公立医院推向了市场的前沿，面临生存压力。只有公立医院必须加强管理会计，通过对运营情况的深入分析，找出控制成本的关键，从而推动成本管理，提高医院成本的管控能力，医院管理者才能达到降低医院运营成本的目的，从而提高医院在行业中的竞争力和优势。

2.优化医院医疗收入结构

随着公立医院综合改革不断深入，“药品零加成、卫材零加成”政策的逐步落实，公立医院收入结构正在逐步转变，这就要求医院控制药品和卫生材料成本，以往通过大量药品和耗材形成的收入将得到控制，相应的应该增加劳务性收入，重视医务人员的医疗技术产生的收入这就要求医院管理层优化医疗收入结构，深化管理会计功能，建立优化的成本管控措施，控制医疗费用，才能提高医院的效益和竞争力。

3.提升医院成本管理的效率

医疗保险制度的改革，更多“救命药”纳入医保报销目录，意味着在医疗行为中，要降低病人负担，杜绝过度医疗行为。而要降低医疗费用，在保证医疗质量的前提下，就必须压缩药品和耗材的使用量，进一步推广病种收费改革工作。根据相关医改文件精神，全国各地正在全面推进按病种收费改革工作，这就要求医院管理层必须开展管理会计工作，分析医院运营情况，从而建立提升医院成本管理效率的相关措施。

四、管理会计在医院成本管理的应用

1.打好管理会计的基础

为充分发挥管理会计的作用，医院必须打好成本的基础管理工作。医院根据历年的成本数据，在进行深入分析后，明确规定医院的各项成本标准，并要求各项业务活动在此标准内开展，并做好相关预算工作，对各种卫生材料的计划价格进行决策，并对项目的模拟估价进行细化，以防止成本超出预算的情况发生，同时加强财务人员的专业能力，引入高端人才。通过这一系列的成本控制措施，打好医院管理会计的坚实基础，为后期财务会计的科学管理提供重要保障。

2.建立医院资源规划系统

当前医院内部各种管理系统，包括收费系统、药品耗材物资管理系统、人事管理系统、财务管理系统以及固定资产管理系统等，大多数都是不关联的，各系统之间的数据没有统一的接口，所以获取数据需要人工转换，这就对管理会计的实施产生巨大的阻碍。因此，建立医院资源规划系统（Hospital Resource Planning，HRP），显得十分迫切和重要，建立各部门之间的数据共享，并对数据进行规范化和标准化，对系统中的数据进行收集、分类、分析，为管理会计的工作提供数据支持。

3.构建科学的成本管理指标体系

在实际工作中，必须从医院的战略层面进行成本控制的思考，建立与医院战略目标一致的成本管理指标，让成本管理能够推动医院的积极运行。医院成本管理指标体系的建立，最主要是找到成本变化的关键点，通过确定的关键点和关键环节，从而设立科学的成本管理指标体系。成本管理指标体系必须明确到具体的成本核算项目（如药品、衛生材料、低值消耗品、其他材料等），跟各部门的具体工作能够密切联系。通过与各部门的详细沟通并做好细致分析，形成一套完整的成本管理指标体系，提高医院内部的成本管控水平和管理会计水平。

4.开展诊断相关组付费方式

近年来，国内医院不断探索医疗服务支付模式，其中诊断相关组（Diagnostic Related Group，DRG）支付方式的影响最为深远。DRG支付是指根据患者的实际情况，具体包括患者年龄、在治疗过程中的并发症、医生对病人的疾病诊断以及诊疗过程中的一系列参考因素，将情况相近或者类似的患者按照已制定好的标准进行分组，最后以事前已经制定好的付费标准来进行付费的方式。DRG的实施可以很好地避免过度治疗，从而控制医疗费用的增长。医院只有在实际服务成本低于标准DRG成本的情况下才能盈利，否则就会亏损。DRG的实施有助于达到治疗效果和成本之间的有效平衡，在实施DRG过程中，毫无疑问医生的诊断行为将尤为关键，这将对DRG付费方式的成本管理产生重要影响，医生的诊断结果，将完全影响医院的成本管理结果。因此，开展诊断相关组付费方式，首先要规范医生的医疗行为，让医生清楚选择正确的临床路径的重要性，从而推动医院的运行效率。DRG付费成本预测数据的及时性、准确性和可靠性直接影响医院成本管理的及时性和管理策略的选择。

5.不断调整适合本院的成本管理方法

医院应根据自身的实际发展，以及医院的规划选择适合本院的成本控制方法。在充分考虑医院的强势项目以及战略目标后，医院管理层应该深入分析管理会计的理念，通过对不同的业务类型选择不同的成本管控方法，结合多种管理方法，对业务流程进行深入分析并优化。探索适合本院的成本管理方法，以科学、合理、标准的成本管控方式，以实现医院的战略目标。

六、结论

管理会计对提高医院经济效益和竞争力具有重要意义。为了充分发挥管理会计的作用，我们必须打好管理会计的基础、培养优秀人才，建立信息系统共享接口，构建科学的成本管理指标体系，开展诊断相关组付费方式并不断调整适合本院的成本管理方法，不断完善管理会计功能体系，使医院逐步实现优质、高效、低耗的可持续发展。

参考文献

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2.胡亚洲.管理会计视角下公立医院财务信息建设研究.山西财经大学学报，2018（10）.

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（责任编辑：刘海琳）