增值税纳税人标准新规下纳税人身份选择的研究

郭阳萍 郑州财经学院

一、增值税纳税人标准的改变

我国增值税纳税人按经营规模大小及会计核算健全与否分为一般纳税人和小规模纳税人，实行不同的计税和征管方式。随着财税〔2018〕33号《关于统一增值税小规模纳税人标准的通知》的颁布，2018年5月1日起，小规模纳税人原有的3个应征增值税销售额标准由工业企业50万元、商业企业80万元、服务企业500万元统一调整为“年应征增值税销售额500万元及以下”，同时，凡是按照《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第28条规定已登记为增值税一般纳税人的单位和个人在2018年12月31日前，可转登记为小规模纳税人，其未抵扣的进项税额作转出处理。

在该政策出台以前，纳税人一经认定为一般纳税人，不得再转为小规模纳税人。因此小规模纳税人转为一般纳税人是不可逆的选择。这次出台的政策让一般纳税人有了逆转的机会。那么，已登记为增值税一般纳税人的中小微企业应该保留一般纳税人身份，还是转回小规模纳税人？如何做出选择需要企业综合评判，自主确定。本文旨在给存在困惑的企业提供一些思路。

二、增值税纳税人身份选择的筹划分析

（一）考虑企业的经营规模和发展方向

小规模纳税人的标准提高后，连续不超过12个月累计年应税销售额不超过500万元是一般纳税人转回小规模纳税人的必要条件。如前文所述，小规模纳税人计税方法、科目设置较为简单，更容易完成会计核算和申报缴纳。此外小规模纳税人有机会享受起征点税收优惠。因此如果企业以往经营规模大成为了一般纳税人，后续发展中经营规模萎缩，销售额缩减，便可转为小规模纳税人再次享受简易计税办法的核算便利和税收优惠。企业年应税销售额不超过500万元，但只要会计核算健全，能够提供准确税务资料，也可以向主管税务机关申请办理一般纳税人登记。有的企业现在是一般纳税人，年应税销售额达不到500万，但是希望企业规模发展、扩大，且客户也多为一般纳税人，那么仍建议保留一般纳税人身份。

（二）考虑企业的进项税额大小

一般纳税人的计税公式为应纳增值税=销项税额-进项税额。可抵扣的进项税额越少，需要缴纳的增值税额就越多。有的企业经营成本中有很多无法取得合法的扣税凭证，便无法抵扣进项税额。比如，人工成本无法取得增值税发票。再比如，上游供应商是个人，个人只能提供税务局代开的增值税普通发票。因此，人工成本占比高、进项税额少的企业建议选择小规模纳税人身份。

（三）进行税负平衡点测算

纳税人选择身份时，可以用无差别平衡点抵扣率判别法进行税负测算。抵扣率指可以抵扣的进项税额占销项税额的比率。当抵扣率为某一数值时，两种纳税人身份的税负相等，则称此抵扣率为无差别平衡点抵扣率。当纳税人实际抵扣率高于无差别平衡点抵扣率时，可以抵扣的进项税额比税负相等时的进项税额更多，此时选择一般纳税人身份，应纳增值税额更少；反之则建议选择小规模纳税人身份。

假设增值税的抵扣率为X，可抵扣进项税额为Y。下面以制造业为例说明无差别平衡点抵扣率判别法的应用，制造业适用的增值税率为13%。

一般纳税人应缴增值税=销售税额-进项税额=销售额（不含税，下同）×13%-Y。

小规模纳税人应缴增值税=销售额×3%。

假使一般纳税人应纳增值税=小规模纳税人应纳增值税，即：销售额×13%-Y=销售额×3%，Y=销售额×10%。抵扣率X=Y/销项税额=销售额×10%/销售额×13%=76.92%。即当企业为制造业、修理修配劳务等行业的纳税人，适用税率为13%，可抵扣的进项税额占销项税额的比率高于76.92%时，选择一般纳税人身份有利；反之，选择小规模纳税人身份有利。经过同样的方法测算可以得知：当企业为金融业、生活服务等行业纳税人，适用税率为6%,如果企业一般情况下可抵扣的进项税额占销项税额的比率高于50%时，选择一般纳税人身份有利；反之，选择小规模纳税人身份有利。当企业为建筑业、房地产业等行业纳税人，适用税率为9%，如果企业一般情况下可抵扣的进项税额占销项税额的比率高于70%时，选择一般纳税人身份有利；反之，选择小规模纳税人身份有利。

三、对增值税纳税人身份选择的对策

（一）根据最新税收政策进行税收筹划以提升企业价值

在合规合法的经营管理中，企业要降低税收的风险，就要时刻了解国家政策的规定，了解税收法律制度的规定。通过认真学习税法最新政策的变化和解释，根据税率存在的纳税筹划空间，使纳税人合理、合法、合规的选择纳税人身份。在企业成立初期进行税务登记时，选择纳税人身份时更应该比较：企业作为一般纳税人承担的税负和企业作为小规模纳税人承担的税负的区别。

（二）重视企业在生产经营活动中承担的税收成本效益

企业纳税人身份的不同，导致企业缴纳税款的不同，这将影响企业的经营状况和成果。税金的节约可以增加现金流，所以在法律法规允许的情况下利用税收的优惠政策实现企业成本的优化效益，提高企业的经济效益。根据行业的特点，企业在生产经营活动中，需要考虑的因素比较多，例如产品战略规划、一般纳税人的进项税额能否抵扣、不能抵扣的进项税额产生的产品高价格是否影响产品销售、小规模纳税人的企业规模是否有利于企业的发展等诸多因素会影响企业的经营成果，诸如此类的因素都需要我们在企业实际经营中全面的考虑，纳税人进行身份的选择也是为了企业获得更高的利润空间。

（三）考虑第三方纳税人的身份对本企业纳税人身份选择的影响

根据税务规定，交易业务中，增值税一般纳税人可以开具增值税专用发票，小规模纳税人也可以代开增值税专用发票，但是从开具的金额和开具的数量上来说都会受到纳税实务的相关限制。一个企业如果在正常的生产经营活动中不能准确的估计采购和销售的情况，不能利用增值税税率和抵扣率减轻企业的税负，一旦选择了成为一般纳税人或者小规模纳税人，就限制了税收筹划的可利用空间。企业在市场中存在有上下游的关系户，供应商、客户、消费者等第三方是企业实现价值需要考虑的因素，企业成本费用的形成及收入的实现与第三方关系密不可分，第三方纳税人的身份也会影响企业纳税人身份的选择。

四、对增值税纳税人身份选择的建议

（一）按照增值税专用发票统一发票样式和管理

按照目前的税收政策要求，增值税抵扣政策只适用于一般纳税人，而个人和小规模企业则无法抵扣增值税，无法享受政策优惠。问题就来了，一般纳税人可以通过抵扣转嫁税负，小规模和个人则无法转嫁税负，进项的处理也会困难重重。一般来讲，小规模企业都有以下特点：企业规模小，发票管理不健全，开票限制较多，所以只能自己来承担税负，考虑到这类企业数量众多，产品竞争充分，产品利润较低，如果要生存，必须要争取每一分的利润。既然小规模纳税人的税负无法转嫁，也不能抵扣，是否可以考虑将增值税普通发票也归类到增值税专用发票上，这样一来，小规模纳税人的进项发票也可以用来抵扣了，考虑到当前在实际工作中，电子发票已经广泛普及到方方面面，无论是企业还是个人，因电子发票获取简单、快捷，已经被纳税人普遍接受和使用，特别是在我国国税和地税合并的背景下，通过电子发票的广泛应用，逐步的提高了大家的纳税意识和积极性，偷税、漏税的情况极大减少，明显提高了税务机关的管理效率。

（二）在纳税实务上要考虑计算的方式

纳税实务上，企业承担的税种比较多，而本文仅根据增值税的税负计算考虑纳税人身份的选择，忽略了从其他税负的角度看待对企业影响。一般纳税人的税率比小规模纳税人的税率高，然而一般纳税人增值税的计算中，销项税额由购货方承担。小规模纳税人增值税的计算中进项税额不能从销项税额中抵扣，而是计入产品成本，这种方式可以递减企业所得税，但是也使得产品成本的增加，导致产品价格的上升。