事业单位会计核算存在的问题及对策

石菁

摘要：2017年10月24日，财政部颁发了《政府会计制度行政事业单位会计科目和报表》（财会[2017]25号，以下称“新政府会计制度”），自2019年1月1日起实施。这是我国近20年来第三次全面的会计体系改革。新政府会计制度重构了“财务会计和预算会计适度分离并相互衔接”的会计核算模式，主要体现在：预算会计和财务会计并重的“双功能”;权责发生制和收付实现制并行的“双基础”;一项经济业务同时采用财务会计和预算会计两套体系会计记账的“平行记账”模式;以及在会计期间结束，得出财务报告和决算报告“双报告”。事业单位为了做好新旧政府会计制度衔接工作，必须加速消化理解新政府会计制度的要义，规避以往会计核算工作中的问题，将会计核算工作做到精细化、规范化、全面化，从而全面提高会计信息质量、推进事业单位会计体系改革。文章在新旧政府会计制度交替背景下，分析事业单位会计核算中存在的问题，并提出相应解决对策，从而加强对事业单位会计核算工作和新政府会计制度执行的深刻理解。

关键词：事业单位;会计核算;新政府会计制度

2017年10月24日，财政部颁发了《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》（财会[2017]25号，以下称“新政府会计制度”），自2019年1月1日起实施。我国的政府会计体系的建立自2015年起逐步完善。2015年，财政部公布《政府会计准则——基本准则》（财政部令第78号）。此后，相继出台了包括存货、投资、固定资产等在内的6项政府会计具体准则，以及固定资产准则和应用指南。实际上，自2012年财政部修订发布了《事业单位会计制度》（财会[2012]22号），同时废止1997年由财政部印发的《事业单位会计制度》以来，新政府会计制度的颁布意味着第三次大规模的政府会计制度改革。20年来，政府会计制度改革从未停下脚步，新政府会计制度的出台对建立健全标准会计核算体系具有划时代的重要意义。

一、加强事业单位会计核算重要性

新政府会计制度构建了‘财务会计和预算会计适度分离并相互衔接”新的会计核算模式，这对事业单位会计核算工作提出更高的要求。所谓“适度分离”，就是所谓的“双功能”、“双基础”、“双报告”等，面对同一个会计核算主体、同一笔发生的经济业务，在会计核算时，需要同时参照财务会计和预算会计两套体系进行会计记账。所谓“相互衔接”，指的是会计期间结束时，所出具的财务会计报表与预算会计报表之间存在勾稽关系。在新政痢会计制度下的会计核算模式，核算工作更加复杂、会计科目更加细化、核算范围更加广泛。因此，必须加强事业单位会计核算基础工作。只有这样，才能使得会计核算思路更明晰、提取数据更高效，提高会计信息质量，更有利于对会计核算主体进行有效监管。

二、事业单位会计核算存在的问题

（1）会计核算不能满足管理需要

目前，事业单位会计核算通常采用收付实现制下的借贷记账法。收付实现制有利于事业单位预算会计工作的开展。预算会计指的是政府部门对预算资金执行过程及结果进行监督管理的活动。预算会计强调预算资金的整体流向和执行比率是否合理、规范，因此，在财政收支和财政分配的管理上应当采用收付实现制，才能有效保证公共资源的安全。然而，仅仅着眼于资金的收支是不能满足日趋激烈的国际竞争环境和日益复杂的管理需要的。

首先，收付实现制下的会计核算不能完全反映会计主体的资产、负债情况，从而引起会计信息的失真。具体来说，就是在会计科目设置时，没有考虑应收账款、应付账款、预收账款、预付账款等科目。在收付实现制下的事业单位会计核算，强调当期预算资金流入、当期确认收入，当期预算资金流出、当期确认支出，而经济业务实际发生期间未必权属于当期。从而导致收入和费用的不匹配、收入的高估和费用的低估，或者相反情况的问题出现。

其次，收付实现制下所出具的政府决算报告与权责发生制下所出具的财务报告不相同，每年会计期间终了，会计主体经营成果只在“财政补助结转结余”和“事业结余，、“经营结余”等科目体现，而非强调会计利润，更不会从包括运营能力指标、盈利能力指标和发展能力指标等方面考核一个会计主体的财务状况和经营成果。甚至，从某些方面，事业单位作为非盈利机构、主要政府职能是为社会提供良好的服务，还需要将经济业务产生的利润率控制在一定合理范围内，而不是像一般的企业所鼓励的那样利润率越高越好。

再次，我们也知道税法既不是完全参照权责发生制，也不是完全摒弃收付实现制。比如，某事业单位在收入和费用的确认上，采用收付实现制进行确认和计量。在年度终了计算企业所得税时，在收付实现制的基础上按照税法规定进行計提折旧等纳税调整，计算得出的净利润为最终纳税的基础。计提折旧本身并未产生现金流出月}提折旧的思路其实是权责发生制。对于一般企业而言，按照权属关系确认收入和费用，税法是完全认同的。从税法的角度看，收付实现制也不能够完全满足需求，还需要做很多纳税调整工作。

最后，有的事业单位采用收付实现制和权责发生制并行，也就是说对于预算资金的业务采用收付实现制、而非预算资金的业务采用权责发生制。个人认为，这样的会计核算模式容易产生会计记账的混乱，并且与新会计制度下的预算会计和财务会计并行不完全相同。据资料显示，除了收付实现制、权责发生制，在部分国家地区也采用了混合式的会计核算模式：改进型收付实现制和改进型权责发生制。总之，单一的收付实现制下的会计核算模式已经不能满足日益复杂的管理需求。

（2）固定资产核算业务的不规范

关于事业单位固定资产核算，我们可以把之前列举的固定资产折旧说的详细些。假设某事业单位购买了一项固定资产。如果这项购买这项固定资产的资金来源是财政资金，其他申报、审批、采购的流程都符合行政事业单位内部控制制度规范要求，那么，在会计核算时，一般采用的会计处理是：

借：固定资产

贷：非流动资产基金——固定资产

借：专用基金

贷：零余额账户用款额度

这是一笔业务两个分录。一方面记录了固定资产的增加，另一方面，为了达到资产负债表的平衡，需要贷记非流动资产基金的增加，而在以后的会计期间不再计提折旧。作为预算会计，在购买资产时，应当将产生的现金流出一次性计入资本性支出，以后期间也不作计提折旧的会计处理;作为财务会计，在购买资产时，会计处理需要增加固定资产、减少银行存款，同时，在以后的会计期间需要按照会计枯计和会计政策每月计提折旧。由此看来，例举的会计处理的结果并不完美，既没有按照预算会计要求一次性计入资本性支出，也没有按照财务会计要求，每月计提折旧。当然，为了满足每年政府部门对预算资金执行情况考核的要求以及完成年度决算工作，会计人员还将做大量的会计调整;为了满足税法规定，也将在年度终了做出纳税调整。

有人说预算会计就是收支会计，核算内容关注的就是现金的流入和现金的流出。从固定资产核算业务不难看出，作为事业单位仅仅采用单一的预算会计存在的弊端。实际上，如果一个事业单位的资金来源仅仅是财政资金，每年按照预算拨款执行具体业务，年度终了，结余的资金将全额返还财政部门，也不会产生因业务产生的需缴纳的税款，采用收付实现制是完全合理可行的。但现实中，事业单位既存在财政资金也存在非财政资金的情况还是比较普遍的。

（3）内部控制管理不充分

加强行政事：业单位内部控制体系完善和制度角量也是近年来在会计体系建准劣丈程中大家较为关注的一个问题。财政部正式颁布内部控制相关制度规范是2012年，正式实施是从2014年开始的。2019年1月1日我国正式实施新政府会计制度，其对内部控制管理也存在干丝力镂的影响。新政府会计制度的颁布，使得我们不得不进一步思考在事业单位运行过程中对预算的控制、资产控制，特别是会计控制方面的宝彰马环节。

关于内部控制制度建设我国起步较晚。内部控制制度建设主要体现在对行政事业单位组织内部结构的框架梳理和经济业务的流程再造，通过对两个层面、八个主要控制体系在内的主要业务流程和管理风险点进行归类整理，重新构建一个拥有良好运行秩序的健康机制，从而实现合理保证企业经济管理合法合规、资产安全、财务报告及相关信息真实完整，提高经营效率和效果，促进企业实现发展战略的目标。

会计核算工作是内部控制管理的基础之一。事业单位会计核算工作在内部控制管理过程中显现的问题也是显而易见的。首先，对于会计核算的内部控制重视程度不足。这既是单位层面的问题，也是业务层面的问题。从单位领导到基层员工，不能简单的认为会计核算只是会计人员的工作，与业务开展和单位管理并无关联。其次，会计核算工作的基础薄弱。从凭证到账簿、再到报表和报告，从原始记录到内部稽核，都存在出现纸漏的可能。比如，对原始单据的填写、审核不严格;在支付款项时，对成本和费用发生的审批太随意;由于会计人员业务素质不高，对相关的政策法规的不熟悉，造成会计科目设置的不合理，或者提供的会计资料、财务数据不真实有效等等。再次，对会计核算工作的内部监管力度不够。相关岗位设置与内部牵制不充分，没有遵照不相容岗位相分离的原则，或者岗位职责划分不完善。

事业单位为了实现合理保证财务信息真实完整、提高经营效率和效果和促进企业发展的大目标，务必要重视并加强会计核算的基础工作。

三、解决事业单位会计核算的对策

（1）合理编制预算、强化财务会计功能

新政府会计制度与旧制度的根本区别就是从收付实现制改为权责发生制、收付实现制并行。执行新政府会计制度，预算会计继续沿用收付实现制的会计核算方法，结合单位实际业务需要，合理编制项目预算，使预算编制更加合理化、精细化、科学化、规范化。从预算编制到预算调整、从预算执行到年度决算，都进行严格的、动态的监督与考核。

事业单位在履行定政府职能的同时，也存在与市场其他企业竞争的情形。引入权责发生制恰好可以弥补市场经济体制下对经济主体管理不足的缺憾。新政府会计制度的创新之处也在于强化财务会计的功能。所谓财务会计功能，就是会计主体不仅仅考虑预算执行的情況，也要站在价、企业左彗理者的视角，记录经济业务发生所产生的收入和费用，比如确认现金流量没有发生、实际已经提供的服务和货物的业务所产生的“应收账款，;在为公众服务提供良好服务的同时，歉页考虑节约成本、创造更大效益;结合新出台的法律法规，学习税收筹划等知识，合理合法地为单位创造更大的利润空间。

（2）不断提高会计人员的综合素质

新政府会计制度提出“双分录”是“平行记账”的概念。平行记账即同一笔发生的经济业务按照财务会计的思路进行会计处理，同时，如果涉及资金来源属于预算资金，则还需要同时平行记录一笔预算会计分录。这样的会计处理方式，使得核算思路更加清晰、提取数据更加高效。为了做好过渡衔接工作，会计人员应当加强理论知识的学习、不断提高业务水平和综合素质。

（3）加强会计信息化系统建设

新政府会计制度的提出使得会计核算等基础工作更加复杂、工作量增加，会计人员在熟练掌握会计核算方法的基础上，需要深入学习会计信息化系统的操作。会计信息化系统具备强大的功能，能够利学、严谨、快速地处理大量的财务数据。会计信息化系统的角量不仅有利于减轻会计人员的工作量，更有利于业务部门与财务部门的沟通与信息传递，避免了很多由于信息不对称造成重复的工作和资源的浪费，无形之中反而刃彭湮了会计人员的工作负担。加强会计信息系统垂颧量还有利于动态的监督、及时的反馈与预算、会计、资产和合同相关的活动，是内部控制有效监管不可缺少的环节。

四、结束语

在我国政府会计制度改革的大环境下，事业单位会计核算将向着更科学、更精准、更高效的方向发展。我们只有不断分析会计核算中存在的问题，并提出有针对性的解决对策，提供更高质量的会计信息，才能使得会计体系建设不断发展和完善。

参考文献

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