大数据时代企业管理会计工具的创新与应用

刘丽霞 王世水

【摘 要】 大数据时代，会计数据利用率成为企业有效控制经营成本的关键所在。然而，现实中企业整体产销脱节、信息技术嵌入度低、内部组织审计监督机制不完善等问题使得现代化管理会计工具应用面临诸多困境。文章基于成本控制视角，梳理关于管理会计工具的相关研究及实际运用中存在的典型问题。以M企业例，分析总结其预算管理体系、工序单价核算、业务流程再造、平衡计分卡绩效考核体系的创新性经验做法。研究发现，对于企业成本控制中的管理会计工具应用而言，重点应在前期预算、生产成本标准、业务流程以及内部考核机制等方面进行深入创新。

【关键词】 大数据; 管理会计工具; 成本控制; 创新应用

【中图分类号】 F234.3;F272.3  【文献标识码】 A  【文章编号】 1004-5937（2019）10-0014-06

大数据时代为多变的市场经济环境带来了更多不确定性，同时持续增长的各项成本物资费用，也加剧了企业间竞争程度。提高产品市场占有率、提升企业经济效益，是企业可持续发展的必然要求，如何更好地进行成本费用控制，成为企业管理会计重点关注的问题。管理会计作为消除企业内部项目成本管理、控制修正信息不对称问题的关键，逐渐受到企业管理者的高度关注。为推动企业经济效益进一步提升，实现企业项目价值链增值，我国很多企业引入并应用大量管理会计工具，如平衡计分卡、项目绩效管理、经济增加值、项目作业预算等，然而受制于我国市场经济体系，很多企业对管理会计工具认识不足，且对各项会计工具作用效果及施行区域理解存在偏差等，导致我国企业管理会计工具未能充分发挥其效用。为此，创新并应用大数据时代下企业管理会计工具，能够为企业管理者提供更加准确的会计信息及相关决策支持，对降低项目成本、提升企业效益有着重要的现实意义。

一、管理会计工具的相关理论

（一）管理会计为管理会计工具发展演进奠定基础

管理会计是在融会贯通企业经营战略目标、财务规划等基础上，对企业内外部经营活动进行预测、评估、规划及管控的过程。从管理会计发展阶段来看，管理会计一般分为决策性管理会计和执行性管理会计两类。执行性管理会计是依据泰勒的科学管理学说，并借助成本会计和预算进行的财务控制;决策性管理会计则是基于现代管理科学，结合行为科学后形成的大数据时代管理会计体系[ 1 ]。随着现代信息技术在企业中的广泛应用，温素彬等[ 2 ]认为企业经营所需的信息跨级式增长，大数据、大容量都成为现代企业会计信息管理的主要特征，企业为顺应此类现实要求，开始充实管理会计内容，逐渐形成企业初步的管理会计体系，如作业成本管理会计、人力资源管理会计、关键性绩效指标评价管理会计、平衡计分卡评价法管理会计等，共同构成了企业管理会计工具。

在企业管理会计中，管理会计工具内容包含了成本预测、项目决策、成本控制、责任控制等多个方面。从内容涵盖范围划分管理会计工具，分别为预决策会计、责任会计、规划控制会计[ 3 ]，三者共同形成现代管理会计基本内容，既相辅相成，又相互独立。因此，企业为更好地经营就需要管理会计工具三大基本内容围绕企业利益最大化的结果导向，使用管理会计工具及时发现、预测与实际成本间差异，并做出相应调整[ 4 ]。这样的调整一般分为初期目标成本分析、成本过程控制分析、成本结果调整。企业实际经营中，必然存在实际与预测成本偏差的情况，这就需要进行成本费用再规划，关注公司费用发生总过程均衡企业资源，重新修订企业宣传、规划、方针等，提高企业管理水平[ 5 ]。借由这样的企业管理会计工具，可以提供更多的企业内部运营管理信息，在不断调整中适应企业战略目标。

（二）成本控制视角下管理会计工具的应用

企业是以盈利为目标而建立的经济组织，企业管理会计存在的核心目标即是控制项目成本，实现企业效益最大化。管理会计工具的使用成为找出影响企业项目成本因素，及时检测出预算成本与实际成本间存有差异的关键所在[ 6 ]。依照这些差异，企业会制定出合理的成本解决方案，使实际成本控制在合理范围内，达到效益最大化目标。另外，不能片面地将固有管理会计工具模式运用在经营特点不同的企业中。管理会计工具的运用，应在协调企业内部发展状况基础上适当加以调整。具体可遵循以下两方面原则：其一，目标管理原则。在确认企业经营决策目标基础上，充分考虑实际经营情况，预测现有会计管理工具是否能够使企业未来成本控制得到预期成效。其二，全面性原则。该原则需要涉及企业成本控制的每个环节，充分发挥企业人员主观能动性，挖掘出企业内部成本控制潜力，进而提升企业经营效益[ 7 ]。在上述原则支持下，管理会计工具涉及領域一般包含以下方面：（1）战略管理领域，如战略地图、价值链管理等;（2）预算管理领域，如全面预算管理、作业预算管理;（3）成本管理领域，如目标成本管理、生命周期成本管理;（4）营运管理领域，如标杆管理、边际分析等;（5）投融资管理领域，如贴现现金流法、项目管理资本成本分析;（6）绩效管理领域，如平衡计分卡、关键指标法;（7）风险管理领域，如风险矩阵模型、单位风险管理框架[ 8 ]。

二、当前企业管理会计工具应用面临的问题

（一）管理会计工具缺乏对整体产销环节的成本控制

当前，各类高新技术开始被广泛应用在企业会计管理工作中。然而，我国大多企业对管理会计工具实际应用并不重视，更没能将企业产销环节的成本控制上升到企业发展战略的高度。涉及会计管理的企业高层认为成本控制工作理应属于财务部门，而在其他生产、销售等部门进行成本核算控制工作时，并不重视，甚至忽略不计，多数企业对管理会计工具也仅仅是简单的数据资料叠加，存在数据成本重复现象[ 9 ]。此外，传统管理会计工具应用中的固有缺陷，需要现代新型的管理会计工具弥补。企业对管理会计工具选择更加多元化，为避免资源浪费，企业会热衷将会计工具进行合并，但企业数据的不断增加，经常因会计工具具体功效的不明确，使企业成本核算与控制出现更加混乱的情况。

（二）企业管理会计工具应用与信息技术嵌入度较低

信息技术不断发展，各类信息会计工具开始应用到企业管理会计中，我国企业管理会计逐步迈入信息化时代。虽然现今信息化应用领域日渐广泛，但我国企业的信息化管理会计工具应用还尚属初级阶段。企业会计核算、账目处理等手动人工操作方式不在少数，即便有关企业引入管理会计工具软件，但由于从业人员综合素质低，也只是用于简单的账目核算中，深层次成本项目预测、检测等并未得到深入研究应用。同时，企业管理会计的事先预测决定管理会计工具的应用需要大量模型公式运算，但大多企业管理会计人员专业知识缺失，致使相关会计统计信息产生时滞性，管理会计工具不能很好地与大数据等现代技术融合。

（三）新型管理会计工具缺乏科学合理的应用环境

当前，传统管理会计预算核算方法被广泛应用在企业会计管理中，但随着大数据信息传递愈演愈烈，该方式的应用弊端日渐显现出来。传统会计体系下，直观、准确、可靠的成本数据很难进行传达，使成本控制相关措施的施行存在盲目性。就我国企业内部应用来看，企业管理者对管理会计工具的数据化嵌入并不重视，相关部门或职位空置或由会计人员兼任，没有形成行之有效的信息化管理会计规范章程。从外部市场环境来看，我国市场经济规制还需不断完善，市场作用下成本控制、预算等积极影响还不能得到充分发挥，这一定程度上也阻滞了企业管理会计工具的科学应用[ 10 ]。可见，传统会计管理体系对于企业成本控制，更多依赖员工个人经验及数据，极易出现成本估算误差。

（四）管理会计工具应用内部组织审计监督机制不完善

一般而言，管理会计工具在不同企业内部如何应用，都有根植于不同情况的内部治理系统，但企业的不重视，会造成特有会计工具荒废情况。一方面会计审计人员个人职业素养较差，通常在管理会计工具应用中信息化技术不熟练，对数据预算或核算不可避免地出现错误，且管理会计审计监督机制缺失，意味着无法有效监督会计部门升级到质量监察体系，资金流失可能性较高;另一方面管理会计审计监督机制的不完善，致使管理会计工具的核算体系对内部成本管控较为盲目。除此之外，信息化背景下，实体经济衰微，企业实体经营活动出现相应挑战与风险，也为企业管理会计相关工具缺失提供了可乘之机。

三、成本控制視角下大数据时代企业管理会计工具的创新研究

面对大数据所带来的新思维、新技术和方法的变革，会计、审计人员需要应时而变，适应思维模式及数据处理模式的变化。企业实行管理会计的根本目的是完成企业预期经营目标，从而促进企业内部管理活动的优化。结合大数据时代的发展特征，企业需带动全体员工参与经营规划与决策，实现前景预测、运营成本控制、部门绩效考评、强化内部管理等活动，以达到经济效益最大化的目标。由于大数据时代的环境影响，现代管理会计呈现出显著的兼容性、前瞻性、服务性等特点，因此又被称为企业成本会计。企业应以成本控制为核心，运用管理会计工具帮助实现成本预测、成本核算、组织结构优化、绩效考核等，为企业管理者决策提供数据支持，从而有效推动大数据时代下企业效益最大化。为了详尽剖析大数据时代企业管理会计工具的相关理论与实践，笔者以M企业为例，描述、整合并分析该企业对管理会计工具的创新运用。

M企业是以塑料制品、塑胶模具研制、开发以及生产为一体的综合型制造企业。自2011年成立以来，一直积极探索利用大数据相关技术进行管理会计工具的创新与实践。从2017年初到2018年初，笔者定期到该企业进行实地调研与访谈，历时一年左右。主要对该企业的各个生产经营环节进行了实地观察，与企业62位员工进行交流，收集相关的可公开资料与数据。同时，在实地调研访谈的基础上，结合该企业市场公开披露信息、上报税务机关的数据资料，经过多次抽查与验证，确保案例中的数据真实可靠。基于本案例的研究数据与资料，本文概括了M企业对管理会计工具创新的相关内容，并融合为管理会计工具体系，具体如下。

（一）预算管理体系——实现初期成本控制

大数据时代，能够让会计人员在企业管理中发挥更具战略性和前瞻性的作用，即通过探寻如何利用大数据资源帮助企业预测或防范风险，并确保绩效和实现价值的持续增长。在对M企业访谈与调查中发现，该企业曾因信息数据滞后面临预算管理困难的问题。为此，企业在2014年合理利用计算机和数据库等工具，探索建立成本控制型预算管理体系，通过数据挖掘、统计学、算法等综合法大量收集并分类整理关于预算的数据信息。主要从预算定位、预算体制、预算流程、预算模型四个方面着手（如图1所示），实现企业成本的初期控制。其一，创新预算定位。此环节是整个预算管理体系基础，决定了企业运营战略方向。M企业通过创新使用定位预测类和预算环境类两类管理会计工具，应用大数据技术，存储、分析、整合种类复杂、快速产生的预算数据，重新定位预算作用。其二，构建预算体制。在预算管理信息处理过程中，大数据要求企业形成一套具备自身特色的预算管理体制，表现为预算目标分层负责的责任体系，各部门处理流程对应大数据存储技术、大数据查询与分析技术、大数据安全技术等方面。其三，闭环管理预算流程。M企业对包括制定预算目标、编制与控制预算、分析预算、改进调整预算以及考核预算等环节进行闭环管理，形成闭环流程。其四，引入预算模型。M企业在整个预算管理的全部流程与领域，引入预算模型和方法，包括目标测算模型、生产预算模型、作业预算模型、滚动预算模型、预算控制方法、预算考核方法等，对应相关的大数据技术，形成一套完善的数据处理模式。

（二）工序单价核算——实现生产成本控制

M企业的主营业务与产品是塑胶模具，其生产加工呈现典型批量化与流水化的业务特点。在实行管理会计工具创新之前，M企业使用的是传统成本核算，按照不同的成本项目进行成本归集与成本计算，存在会计人员工作量大、生产成本控制难度高等问题。在大数据环境下，财务人员在进行相关数据分析时，能及早觉察到异常情况，这样企业就可以提前采取措施，减少可能的损失或免受潜在的风险。针对M企业现行的产品加工工序来看，模具制造需要经过模具设计、模具加工、装配检验、试模等流程，其生产成本可分为直接成本与间接成本。直接成本是指原材料消耗成本、人力成本，间接成本则指其他辅助性的生产成本，如房屋租金、水电支出等。M企业采用大数据查询和分析技术，分析与工序单价核算的所有相关数据，满足数据分析人员的信息需求。第一步，拆分塑胶模具的成产流程，细化成最小的作业单元。根据工序的重要程度进行排序，可分为重点工序、次重点工序以及一般工序。M企业运用技术检测，以秒为核算单元来核定每个工序定额工时，然后结合当地工序种类的岗位均资，最终确定每个工序的秒工资，即工序单价。第二步，测定工序单价后，在生产车间进行公示，并根据现有工人的生产能力来分配工序岗位，使得企业会计信息更加及时准确地传递，满足企业成本控制的需求。第三步，测算出各类塑胶模具的人均日定额产量，公开核算出各组工人的明细工资。需要注意的是，进行工序岗位分配时，要遵循公平公正的原则，尽量确保生产工人的日薪水平相同，薪资高低主要由塑胶模具的品类与生产效率所决定。

（三）业务流程再造——实现组织成本控制

业务流程再造最早起源于美国，通过对某个企业的运营战略、生产流程、组织结构等层面进行重构与优化，实现业务流程与生产力最优的目标。大数据时代搜集和分析数据不再使用随机抽样方法，而是更加细微深入地多角度深层次分析，以促使企业更加关注业务流程的优化与把握。M企业积极引入业务流程再造这一管理会计工具，通过运用总体把控的思维模式，对模具制造的流程进行拆分与重塑，简单化、拆分化地重构业务单元，进而实现组织成本控制。M企业的业务组织流程中，大数据技术和知识创新成为贯穿主线与组织内部运作的重点，可促使业务流程打造成为专业技术联盟体。在大数据背景下，业务流程基于最优化的方向，利用内生演化及动态发展，实现整个业务流程的改进与再造。并且，业务流程再造后，企业组织内部各行为主体间的协作程度直接关系着整个业务流程的运作绩效，M企业的业务流程再造如图2所示。通过流程再造与绩效改进，M企业塑胶模具的制造流程主要分为接受订单、模具设计、模具加工、检验试模、模具修改以及模具保养六个环节。引入大数据技术和知识创新，对每个业务环节的子流程进行细化与区分，减少不必要的工序，优化核心环节，提高整个业务流程的劳动效率，从而有效控制组织成本。

（四）平衡计分卡绩效考核体系——实现管理成本控制

现行财务管理的理念和模式由于大数据出现发生了颠覆性的改变，企业财务管理不再仅仅圈定在传统的财务领域，而是向销售、研发、人力资源等多个领域延伸和渗透，收集、处理和分析关于绩效考核的数据逐渐成为企业管理成本控制的主导任务之一。M企业在2014年进行绩效考核体系改革，引入平衡计分卡，整合企业的财务类与非财务类战略指标，实现企业管理成本控制。M企业通过明确企业战略目标、设定成果指标以及试行调整后，利用大数据条件形成多元化绩效考核指标体系，如图3所示，促进企业的良性发展。财务层面属于整个绩效考核体系的目标与出发点，考虑到所处行业的特征，M企业将战略目标设为生产率提高与营业收入增加，由此得到关于生产率提高与营业收入的评价指标;客户层面主要考虑客户群体与市场的细分，企业选定体现维护老客户与开发新客户的指标时，需要充分重视客户需求与客户意见，力求达成战略合作关系;内部流程层面主要从生产管理、客户管理以及创新管理三个维度来构建指标;学习成长层面实际上是前三个层面的驱动因素，因此M企业主要从人力资源与制度反馈两方面入手，构建相应的考核指标。

四、大数据时代企业管理会计工具应用指导建议

（一）构建云会计预算信息系统，推动企业全方位成本控制

越来越多的企业意识到预算管理的重要性，因此，企业经营者与管理者应重视管理会计工具在成本控制领域的应用，从而达成企业项目战略目标共识。随着信息技术的迅速发展，大数据技术使得全方位成本控制成为可能。具体来说，企业可以在使用管理会计工具控制企业成本时，引入云计算构建预算信息系统，对内部预算管理流程进行优化，满足业务部门的全方位需求集成。而提高企业预算管理的信息化水平，可以有效减少人为因素的影响来控制成本和风险，从而提高企业预算管理的效率。此外，云会计预算信息系统可设置数据权限、审批权限等，促使企业岗位相互分离，形成扁平化的管理组织结构，从而精准控制业务流程的成本支出。

（二）打造企业生产标准成本体系，实现生产成本优化控制

传统财务管理模式中，由于数据信息的有限性，会导致大量的业务活动被忽视，无法完全发现隐匿其中的风险行为，大数据时代下，可以利用信息数据收集与自动对接，打造生产标准成本体系应用工序单价核算等管理会计工具，可对数据进行多角度的深层次分析，从而发现隐藏在细节数据中对成本控制更具价值的信息。一是企业根据订单信息，合理划分成本责任区域，积极调动各级管理阶层人员的共同参与，促使成本控制责任落实到节点;二是可根据采供和物资管理系统、成本费用结算系统以及客户对产品和服务的耗用情况，获得单个客户的成本支出信息;三是根据以上信息确立产品的标准配置价格，贯彻简洁实用的设计原则来设計产品标准成本，合理改进产品生产、付款、交货等苛刻条件与资金成本，实现生产成本优化控制。

（三）重建信息化业务流程，强化组织成本控制

企业组织架构的应用范围也就是企业的业务流程，而随着信息化水平对企业商业模式运行形成关键性影响，需要增强多部门之间的协同合作与协调以及对业务流程的管理控制。在此背景下，企业重建业务流程时，可重点考虑以下方面强化企业组织成本的控制。一是重视信息化技术、管理会计工具以及业务流程的融合。可建设“互联网+会计”为中心的集资料收集、产品预测、设备运转、仓储预定等一体的企业信息处理系统，通过该系统，项目所产生的各项会计信息可及时、准确、全面掌握，从而对财务信息的管理与控制进行更便捷的预测或决策。二是借助互联网建立自有数据库体系，将企业财务等进行业务上的嵌入，达到业务流程的信息数据资源共享。三是数据共享模式下，智能成本控制战略与企业品牌项目建设等可以实现更好地融合，为进一步优化业务流程、实现组织成本控制等提供了便捷途径。

（四）借助大数据完善会计考核机制，实现管理成本控制

在企业内部实施完善的业绩考核机制，有助于促进企业发挥管理成本控制功能，并实现企业资源的优化配置。首先企业应建立科学的评估考核体系，通过应用大数据技术，从不同角度、不同层面整合并提炼财务指标与非财务指标数据，以满足不同层次的考核需求，促进企业的健康发展。其次企业要分解业绩考核指标，进行智能化留存，通过大数据技术将问题规则化并固化到系统中且严格落实到每个部门与员工，采取抽查式检查，从而提高企业各部门的工作自觉性。最后要充分发挥预算管理的综合性作用，强调预算考核的权威性及刚性，在企业内部稳步执行业绩考核与全面预算管理。企业内部利用预算考核指标时，要充分考虑企业全部数据化运营环节与战略目标，将成本费用与企业效益挂钩，调动企业管理者与员工的积极性，使得个人目标与企业目标达到一致，实现责任、权力以及利益的统一，以提高企业的整体经济效益。

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