企业减税趋势下：当前社会保险费改税的精算平衡问题研究

●臧建文 丁文灵 孙贺晨 张平喜

一、引言

党的十九大报告中指出，全面建成覆盖全民、城乡统筹、权责清晰、保障适度、可持续的多层次社会保障体系。在法治社会中，尤其要关注“权力”与“权利”的界限。以社会契约为基础，国家权力是公民权利的让渡，涉及财产方面，以税收为典型代表。税收作为财政收入的主要构成，是公民最认可的让渡形式，财产让渡的合理性、公平性甚至影响一国投资的吸引力。

现阶段，我国社会、经济发展企稳，为投资提供了较为安全的环境，但是制度性负担，即投资所承担的税费等成本仍较高。尤其自2017年底美国联邦政府实施大规模减税以来，国际税收竞争更加激烈。健全的投资保障制度是增强我国竞争力的必然要求，其中合理确定制度性成本显得尤为迫切，这也是各国投资者最关注的问题之一。

在社会保险领域，流转税、所得税等各项税以及社会保险费——社会保险作为中国企业负担之一，均属于制度性成本，但社会保险仍以“费”的形式由各地方不同部门征收，其实际运行过程中产生了不小的问题，亟待解决。

因此，本文从交易成本角度，通过文献梳理、实地企业调研，并结合国际经验，分析社会保险征缴模式变更为“税”的必要性、可行性及紧迫性。

二、社会保险费改税的研究背景

当前，全球税收竞争日趋激烈，以美国为代表的税改在稳步推进。一年多前，美国国会参、众两院表决通过2018年联邦预算，紧接着，众议院表决通过税改法案，为特朗普税改承诺的最终实现迈出了坚实一步，由此可能引起的对包括中国在内的全球资本、技术的影响不可忽视。

国内方面，近年来结构性减税如“营改增”全面推进，降成本、减轻非税负担等改革如火如荼地进行，收效明显。但调研发现，当前实体经济的税费负担依然不轻。尤其近年来，随着劳动力制度性交易成本的增加，劳动力价格上涨，企业家的投资回报率降低，进而冲击着本国的就业、工资增长等民生福祉。

在此背景下，立足国家治理现代化进程，聚焦社会保险（意指“五险一金”）这一领域，从税负视角入手，探析社会保险未来改革的费改税路径，将其作为公共政策之一，借此实现以下三个目标：第一，确立社会保险税，健全社会保险制度；第二，降低社会保险税率，减少劳动力制度性交易成本，进而减轻企业及职工税负；第三，增加企业利润，扩大社会就业创业，在国际税收竞争中保持优势。

其中第一、二点为文章核心，第三点在前两点的基础上作出阐述。即分析社会保险制度对社会保险这一成本的主要承担者——企业及职工的相关影响，针对当前社会保险这一缴费模式存在的问题，探讨推动社会保险筹资方式的费改税转变路径，来提升社会保险制度的“性价比”，实现制度完善的目的。

对此进行简要逻辑总结如下：

图1 社会保险对私人需求与私人投资的影响

一方面，社会保险引致的劳动力成本增加，使得投资成本增加，企业同期利润下降，民间投资受到抑制。利润下降也影响职工工资增长，职工可支配收入增长的停滞，减少了市场消费需求。

另一方面，社会保险导致职工可支配收入减少（个人代扣代缴部分），进而导致市场消费需求减少，企业扩大再生产受到抑制，职工工资进一步受到影响，市场消费需求进一步减少。

如此循环往复，经济增长、居民收入的提高受到影响。那么，对于社会保险这一成本问题，该如何处理，首先从其性质的辨析开始。

三、社会保险税费性质辨析

企业所缴纳的社会保险，在社会保障研究领域，一般称之为社会保险。社会保险究竟是税，还是费，学界对此多有分歧。

（一）文献综述

按照IMF划分，中国的社会保险应归属于“社会保障缴款”一项，纳入政府财政的收入统计范围，其具体定义如下：“社会保障缴款是雇主代表雇员缴款或雇员、自营职业者或无业人员自己缴款而形成的实际收入或估算收入，这些缴款使缴款者、受其赡养者或遗属获得享受社会福利的权利。”

与此同时，IMF将税收收入定义如下：“作为许多政府单位的大部分收入，由广义政府部门的强制性转移构成”，并且认为“某些强制性转移，例如罚金、罚款和大多数社会保障缴款不包括在税收收入中”。以上可见，IMF并不将社会保障缴款视为税收。

但是，在OECD历年《收入统计》中，明确将“强制性的社会保障缴款”作为税收收入一部分，并将税收收入主要分类为：个人所得税、企业所得税、社会保障税、工薪税、财产税、商品及服务税，根据各个税种定义，社会保障税及工薪税均可称之为 “强制性的社会保障缴款”。

显然，社会保险的收费性质，在国际上似乎并未得到广泛认同。那么，如果社会保险可称之为“税”，当前中国社会保险这一“收费”是否应进行费改税的过渡，以正本清源。但是这些问题，在国内也有较多争议。

早在 1999年，魏凤春、郭志美（1999）考虑到城乡二元结构等现实条件，认为盲目开征社会保险税将对社会公平造成损害，并影响经济发展的可持续性。还有部分学者如郑秉文（2010）认为税和费的本质区别在于当前供款与未来待遇之间是否存在比较紧密的精算关系，从税的三性（固定、无偿、强制）与费在供款与权益的对称来说，社会保险符合后者，同时他认为，我国社会保险统筹部分可以费改税，但个人账户部分则不能，若只将社会统筹改成税，保留账户资金为费，在理论上行得通，但这个制度就人为地复杂化了，制度将变得“弹性”不足，“僵化”有余，未来改革空间变小，并且费改税不符合当前经济发展水平，也无助于解决当前我国社会保障制度实践中存在的问题。再如郑功成（2001）联系社保制度模式，认为税收的公共性质与个人账户或完全积累制不相容，因我国实行统账结合，便意味着不适合采用税收模式，同时他认为我国社会保险费征缴中出现的问题主要由我国经济社会结构现状和一些历史遗留问题造成，是诸多因素综合起来的结果，而并不是由于采用了收费的筹资方式引起的。因此他提出社会保险费改税应当缓行。

另有部分学者持相反观点，如邓大松（2012）认为利用社会保险税的强制性、固定性可以缓解社保筹资的困难，且避免资金管理和使用中的随意性和浪费现象。再如庞凤喜（2011）认为社会保障缴款尽管形式上具有较明显的专款专用性及与受益的强关联性，但并未从根本上改变其税收的本质。正是由于社会保险筹款无论名费或名税，其实质均为税收，因此将社会保障“费改税”或“税改费”的难度并不大。还有刘植才（2008）从公共产品理论以及政府权能理论入手提出开征社会保障税的现实意义如提高筹集效率、规范征收标准、提高监管质量等。 高培勇（2007）、安体富（2007）、刘剑文（2007）、邓子基（2011）等学者认为无论在管理效率上，还是在法律约束性、公平性、互济性等方面，缴税都优于缴费制。开征社保税，有助于化解社会保障改革中存在的制度不统一、统筹层次低、征缴体制不合理、征收成本高、征收效率低等矛盾，因此均倡导对我国的社会保险实施“费改税”。

（二）法理区别

从本质上讲，“费”是指让渡财产所有权以获取即期服务和产品，以产品情况作为确定费量的基础；“税”则是指公民让渡财产所有权从而获得纳税人资格，享有纳税人权利。税包含在广义的费中，纳税人享有获取非对向性公共产品的权利。从法律上讲，“缴费”和“缴税”都具有一定的强制性，但对“缴费”多以分散的法律规范，“缴税”规范则较为集中，例如排污费制度与环境保护税制度①，规范集中程度的区别不仅表现在规范的数量上，也对“费”和“税”的统筹性产生一定影响：统筹与集中是相辅相成的，集中产生的统一标准是统筹的前提。从对公共财政转移支付功能的贡献讲，缴费因其更具有返还性而无法实现转移支付，税款收缴后归集国库再支付，得以实现转移支付。

社会保障制度不同于商业保险，需满足最广大人民的最基本生活需求，我国现行的现收现付社会保障资金运转制度，使社会保障成本产生代际转移，公民缴纳社会保险费——即社会保险后，无法立即获取服务或产品②，只有在年老、疾病、工伤、失业、生育等情况下才能从国家和社会获得物质帮助，获得社会保障，因此从本质上讲，因社会保障而让渡的财产所有权应属于“税”的范畴。并且“税”所能产生的转移支付功能，在贫富差距加大的现状和追求公平发展的目的下，与社会保障所追求的目标——公民共享发展成果，促进社会和谐稳定更为吻合。要与这一目标相适应，国家统筹必不可少，区域统筹、贫富统筹、代际统筹都对统筹的层次提出了要求——中央统筹，以“税”为核心进行更高阶层的社会保障资金征集，立法更契合社会保障制度。

因此，社会保障资金征集更符合“税”的性质，并且社会保险对市场的实际影响也为这一判断提供了佐证。

（三）理论影响③

在中国，社会保险的税费性质争论，似乎各有道理。抛开名称，查究实质，对社会保险来说，其征收目的是实现并保障公民个人的社会保险权，征收标准以职工应付工资作为缴纳基准。

图2显示了社会保险征收对劳动力市场的影响作用，本文借此观察社会保险的实质，并发现：社会保险的“楔入”，一方面提高了劳动力需求方——企业的用工成本，另一方面，减少了就业量，降低了供给者——劳动者的工资可支配收入。

图2 社会保险对就业量、企业及职工工资收入的影响

由此可知，社会保险的实施，扭曲了劳动力市场，发生了经济学在分析税收时的类似影响——“无谓损失”。即政府的社会保险收入远低于劳动者与企业的福利损失之和。在这里，劳动者的福利损失指，因社会保险的介入导致的职工可支配收入减少；企业的福利损失指，因社会保险的介入，导致的企业用工成本增加，市场上总体就业量萎缩。因此，理论上社会保险符合税的性质。

四、社会保险费征缴的现实问题

近两年，社会保险的缴费费率，尤其是失业保险缴费费率略有下降④，但是由于各地方缴费基数⑤逐年提高（见图3），且远高于社会保险阶段性的降低幅度，所以社会保险作为企业的用工成本依然在加重。

图3 2006-2015年城镇平均工资及年增长率数据来源：根据国家统计局年度数据整理。

假设A为当地社会平均工资，且每年以10%的增速上涨，B为当地社会保险缴纳比例，C为当年社会保险缴纳负担，为使得社会保险缴纳负担下降，B的变化如下：

A×B=C

A（1+10%）（B-X）≤C

根据以上两式得：

因此，B每年需要下降的缴费比例须不低于10%左右，才能使得社会保险负担减轻。由此可知，在现实中，各地缴费比例的下降程度远小于理论测算，各地方企业所反映的社会保险支出负担必然还很沉重。

那么，社会保险成本究竟占企业成本多大比重，下面将以规范企业为例进行说明。

（一）规范企业负担重

除外资、上市企业等规范企业之外，大部分企业不愿意按照员工真实工资（应发工资）缴纳社会保险。因此，观察上市公司，可以为了解社会保险的真实缴纳情况以及企业具体的用工负担提供较为可靠的运行参照。

表1 青岛啤酒有关收入成本及社保费用的情况 （单位：亿元）

本节对青岛啤酒这一上市公司近十年的情况作简要分析（见表1）。

表1反映了从2008年到2016年青岛啤酒集团股份有限公司的营业总收入和总成本情况。营业收入在2008年为160.23亿元，而在2016年时达到了261.06亿元，增长了62.93%。营业成本从2008年的95.09亿元增长到2016年的152.65亿元，增长将近60.53%。应付短期薪酬⑥在2008年为11.32亿元，到2016年时已经达到了29.53亿元，增长了将近160.87%。由此可知，近年来，青岛啤酒对于职工薪酬福利方面的投入较大，且增长速度远远超过同期利润的增长速度。

在用工成本的具体构成中，社保费用从2008年的3.01亿元增长到2016年的9.47亿元，年平均增长率约为15%，社保费用与企业利润之比，从2008年的5%增长至2016年的9%。

社保费用与应付职工短期薪酬之比，体现了用工成本中的制度性交易成本。在表1中，社保费用与短期薪酬之比，从2008年的27%增长到2016年的32%，即企业用工成本中约有三分之一用来缴纳社会保险，且企业负担的社保费用比重，整体呈现快速上升的趋势。

（二）缴纳标准各异

评判企业社保缴纳的标准主要有两方面——缴费基数和参保人数。缴纳社保费的主体是企业和职工，本节主要讨论二者在遵从度上所反映的缴纳标准问题。用工成本由公司及个人（由公司代扣代缴）缴纳的社会保险支出、“个人所得税”及“实发工资”三部分构成。对于企业来说，缴纳社保费在企业用工成本中占据较大比重。大部分公司采取减少参保人数和降低缴费基数的方法来减轻社保负担。

如 《中国企业社保白皮书2017》显示，社会保险缴纳基数合规的企业比例仅为24.1%，有22.9%的企业按最低基数缴纳，有22.9%的企业按自行分档基数缴纳，还有11.3%的企业按固定工资部分不算奖金缴纳。

与此同时，笔者在各地方调研时，发现各地政策不同，各类型企业的社保应交金额的缴纳标准也各不相同：

社保应交金额=缴费基数×缴费费率

制造行业：缴费基数=最低工资 （2080元）×35%

销售行业：缴费基数=最低工资 （2080元）×100%

某劳动密集型企业：缴费基数=（销售额×12%）×35%

据以上计算方法，可以发现各类型企业缴纳基数不一，且均非应发工资，以此降低社会保险的成本负担。

另外笔者发现，能够提供社会保险，对于企业来说，并非完全属于《社会保险法》规定的义务，更多认为其是一种具有职工福利的竞争优势；对于劳动者，尤其外来进城务工者来说，因为他们的社会保险缴纳观念淡薄，在与企业签订工资合同时，更在乎的是每月实发工资，而非社会保险。

（三）社保收支入不敷出

尽管企业及职工社会保险负担较大，但是不同地方、各个行业缴纳标准不同，遵从度各异，那么到底社保基金运行如何？征缴收入可否与基金支出相平衡？养老金的“赤字亏空”情况到底如何？ 如图4所示，在社保基金历年总收入与总支出中，可以看到自2003年至2016年⑦的社保基金均有结余，并历年累积结余，呈上涨趋势。

图4 2003-2016年中国社会保险当年结余及累计结余（单位：亿元）数据来源：根据国家统计局数据整理。

但是笔者发现，剔除社会保险收入中来自一般公共预算的财政补贴收入后，单独查看历年社会保险费收入时，收支出现较大缺口（见图5）。

图5 2003-2016年社会保险基金收入与支出对比（单位：亿元）数据来源：根据国家统计局数据整理。

之所以累计结余上涨趋势放缓，主要原因有两个方面：一方面是社保基金支出一路上涨（图5中黄色线条所示），这与我国正在进入老龄化社会有关；另一方面在于社会保险费用征收近三年来，出现增长放缓趋势（图5中红色线条所示），如此财政补贴收入作为社保基金缺口 （支出与社保费收入之间差值）的重要补充，暂时可以维持社会保险基金的当年结余与累计结余。

需要注意的是，在图5中，扣除历年财政补贴的社保实际收支在2009年出现顶峰后一路下降，在2012年出现负数，并在2013-2016年呈现快速下降趋势。

五、社会保险费改税的精算平衡

党的十八届三中全会提出：“实现基础养老金全国统筹，坚持精算平衡原则。”从本质上来说，社会保险不是社会福利，必须坚持精算平衡。所谓精算，必须要参考社会平均工资的增长水平、投资收益率、期望寿命、人口增长率、老龄化速度，定期调整缴费率、给付率、最低的缴费年限和退休年龄，并健全多缴多得的激励机制，实现在全国统一基础上可持续的代际平衡（楼继伟，2013）。

从国际经验来看，精算在制度建设、政策评估、财务预算、风险预警等方面都发挥着重要作用。英美等发达国家的相关经验表明，精算报告在国家社会保险基金管理中的作用主要表现在两个层面，一是监测制度运行，二是支持政策决策。

因此，社会保险税的精算平衡须坚持以支定收原则。以支定收要求在市场经济及社会公共需要的基础上，确定社会保险的支出需要，根据支出需要来确定收入规模。

以支定收，在宏观上，要根据人口、经济等因素合理确定并及时调整社会保险政策特别是待遇计发办法，确保社会保险基金中长期收支平衡；在微观上，要使参保者的缴费与收益密切挂钩，实现激励相容，调动其参保缴费的积极性。即社会保险基金的收支要能够最大效率地发挥社会保障作用，与此同时，社会保险税征收时要兼顾企业职工的税负成本，维持社会保险的可持续性。

（一）既往缴纳遵从度

中国社会保险缴纳的现实中，存在缴纳标准不一的问题，那么，从缴费基数缴款考虑，具体表现如何，下文进行具体分析。

表2中社会保险税理论的年收入计算，是以城镇居民的平均收入乘以城镇就业人口，作为城镇居民社会保险缴纳的税基，缴纳比例方面以浙江2015年的“五险”缴费费率为代表，而社会保险税的实际年收入用社会保险费收入值来表示。

由此得出，社会保险缴纳金额的实际占理论比值为63.8%-44.4%，平均缴纳遵从度为51.6%。

表2 社会保险缴纳遵从度测算表

计算公式为：

社会保险税理论年收入=城镇工资总额⑧×税率⑨

社保缴纳遵从度=社会保险费实际收入/社会保险税的理论年收入×100%

遵从度平均为50%以上，且遵从度在近年来有不降反增的态势，这显然与现实中的企业调研相违背，且远高于现实企业及职工缴纳的遵从度。究其原因，一定程度上在于理论年收入测算过程中，使用的城镇私营以及非私营单位职工年工资总额可能偏小，忽视了农村个体及乡镇企业职工工资收入规模，导致理论年收入偏小，使得遵从度偏大。

因此，借用国民经济核算实物交易中的劳动者报酬（含国内及国外；国内包括非金融企业、金融企业、政府以及住户之和），以此为税基反映更贴切的遵从度，如表3所示。

表3 社会保险缴纳遵从度测算表

计算公式：

社会保险税理论年收入=劳动者报酬⑩×税率11

社保缴纳遵从度=社会保险费实际收入/社会保险税的理论年收入×100%

从政府角度来看，目前存在的征收问题：一是当前各地社会保险缴费基数，由各地社保部门核定，以各地平均工资为标准，因而征收起点低；二是各地社保及税务部门在征收过程中，打折执行，欠缴企业、未登记申报企业和未及时足额缴纳企业较大范围存在；三是各地的缴费基数标准口径不统一不平衡，标准缺乏科学性、公平性。

从企业及职工角度来看，我国社会保险缴费率高，如果企业严格遵照缴纳规定，高额的制度成本会使得大多数中小企业负担重，从而影响企业的当地利润及其市场竞争力。社保制度当前存在的诸多现实问题导致社保制度的性价比不高，职工无法真正全面地享受到社保待遇，职工自身的缴费意愿并不高。

因此，应当实行社会保险费改税，建立一个全国统一的社会保险体系，明确征缴主体、征收范围、统一缴税基数标准和税率标准，实现社会保险的全国统筹。保障社会保险税征缴和缴税基数管理的法律刚性，适当减轻企业负担，以维持社保制度的可持续性，让缴税单位享受相对公平的规则环境。

（二）未来十年社保收支的测算

社会保险税可以调节分配格局，缩小收入差距，促进社会公平，保证社会福利。

但是社会保险税率过高会加重企业和职工的生存负担，使得企业出现“用工难、用工贵”的现象，甚至出现因制度成本太高而缩小企业规模、倒闭等问题，进而引发职工失业、就业率下降等社会问题，反过来减损社会福利。

所以，设定科学合理的社保税率，使其既能增加社会保险税收入，确保社保基金收支可持续，也能使企业及职工在劳动力市场的资源配置不受到扭曲，在支付相应成本的同时，保障社会保险权，显得尤为关键。

本节以2016年为起始年度，根据既往十年相关数据，尝试对未来十年的社会保险收支进行预测，并拟定相应的社会保险税税率。

根据计算，2006-2010年社会保险支出总额占GDP的平均比重约为4.6%，2011-2016年社会保险支出总额占GDP的平均比重约为5.2%。同时参考IMF在2017年10月对中国未来5年GDP增长率的预测（后续5年即2023-2027年保持5.6%增速），并考虑到中国老龄化社会的到来，本文假定随着GDP的增速放缓，社会保险支出占比每年以0.4%递增，以较为全面地测算中国未来社会保险可能的支出总额。

表4 2017-2027年的社会保险支出总额预测（单位：亿元）

注1：2016年GDP数据来源于国家统计局，2017年数据来源于中国经济年报，2018-2022年数值根据IMF 预测增速计算，分别为 6.5、6.3、6.2、6.0、5.8，2023-2027年数值以5.6为增速估算。

注2：按照2006-2016年期间社会保险支出总额/GDP的比重的平均增长幅度估算而得。

表4计算参考公式：

当年国内生产总值=上一年度 GDP×（1+当年GDP增速）

当年社会保险支出总额=当年GDP×（当年社会保险支出总额占GDP比重）

对于社会保险税税基的计算，本文选择既往遵从度评估的方法二，即以劳动者报酬为税基，而非城镇职工工资。结合当年的GDP及其未来增速，比较劳动者报酬占GDP的比重变化情况，据此推断出未来5-10年GDP增速下滑情况下的社会保险税税基——劳动者报酬的变化情况及其趋势。

表5 2006-2015年劳动者报酬统计表

通过表5绘制图6、图7，如下所示：

图6 2005-2015年劳动者报酬及其增速（含预测）

根据线性预测趋势可见，尽管劳动者报酬总量呈现上涨趋势，但增速为下滑态势，这与未来GDP增速趋势类似。据此设定未来2018-2027年的劳动者报酬如表6所示。

图7 劳动者报酬占GDP比重数据来源：根据国家统计局数据整理。

表6 社会保险税测算表（1）

设定自2018年实施社会保险税，即当年该税的推进，导致遵从度上涨，并假定2018-2027年，每年均增加2%，如表7所示。

由表7可知，当2018年起始遵从度升至35%，对应的税率略有下降，变为39.01%，并在2027年随着遵从度升至53%，对应税率可下降至33.10%；当2018年起始遵从度升至40%，对应的税率为34.13%，并在2027年随着遵从度升至58%，对应税率可下降至30.24%；当2018年起始遵从度升至50%，对应的税率为27.31%，并在2027年随着遵从度升至68%，对应税率可下降至25.80%；当2018年起始遵从度升至60%，对应的税率为22.76%，并在2027年随着遵从度升至78%，对应税率可下降至22.49%。

表7 社会保险税测算表（2）

另外，假定2018-2027年，每年年均增加4%的遵从度，由此可得表8。

由表8可知，当2018年起始遵从度升至35%，对应的税率略有下降至39.01%，并在2027年随着遵从度升至71%，对应税率可下降至24.71%；当2018年起始遵从度升至40%，对应的税率为34.13%，并在2027年随着遵从度升至76%，对应税率可下降至23.08%；当2018年起始遵从度升至50%，对应的税率为27.31%，并在2027年随着遵从度升至86%，对应税率可下降至20.40%；当2018年起始遵从度升至60%，对应的税率为22.76%，并在2027年随着遵从度升至96%，对应税率可下降至18.27%。

根据上述公式以及上表数据可以大致推算出：2018-2027年，在遵从度逐年提高的前提下，社会保险税税率均可实现有序且平稳的降低，且遵从度提升速度越快，税率下降幅度及速度也将加快。

这符合当前降低宏观税负、降成本的政策要求，也可以活跃市场、增加居民收入、提高实体经济对于减税降费系列政策的获得感。

通过精算来确定社保体系缴纳、补助和支出的平衡，可提升社保体系运行效率，降低税费负担，完善政府补助机制。在精算平衡的支持下，政府补助将摆脱被动性的特点，财政资金不再是社保体系相关缺口的补助手段和工具。社保缴纳要体现出保障性和合理的收益性，在强化保障责任的同时，实现社保缴纳机制的激励相容，鼓励多缴多得，并要经得起实践检验。此外，社保体系本身也应具有公益性和共济性的特征，因此，社保体系不应追求过大的年度盈余，要坚持精算平衡，推进科学管理、统一机制、高效使用，最大限度地保障公民的社会保险权。

表8 社会保险税测算表（3）

社会保障基金对安全性的高度要求是其他任何公共资金所不能比拟的，社保资金一旦收不抵支，不仅会增加财政的补贴包袱，还会牵涉社会保险的待遇能否兑现，并增加后代人的社会保险负担，甚至影响社会稳定性。

因此，为确保我国社会保障体系的高效、可持续发展，必须提高风险意识。政府要加强社会保险的风险预警测算和分析，出台有关的政策措施12，同时要加强各项社会保障制度的宏观规划和精算平衡，积极探索建立基本养老保险、基本医疗保险、失业保险、城乡低保制度和社会救助标准与待遇增长的机制，确保社保基金的收支平衡和平稳运行。

六、结语

国际税收竞争日益激烈，国内企业税费负担不轻，民间资本投资近年来连续下滑，社会保险费征收快速上涨。但是，另一方面，社会保险实际收支入不敷出，一般预算补贴逐年加重，加之中国老龄化社会到来，社会保险支出规模预期扩大，“社会安全网”的可持续性令人担忧。

在这一背景下，本文从税负视角出发，分析社会保险对企业及职工的外部影响。通过辨析社会保险的税费性质，结合经济理论中，社会保险对劳动力价格及供求的影响，及其所造成的类似税收的“无谓损失”，本文认为从企业及职工税负角度出发，降低社会保险缴纳比例将起到诸多积极效果。

与此同时，笔者在全国各地展开企业调研，且使用数据验证。鉴于当前社会保险制度本身 “性价比”不高，各地缴费征管程度不一且混乱，企业及其职工的缴纳遵从度较低。另外具体一家上市企业近十年缴费情况，表明规范企业缴纳负担重，限制了当期利润、职工收入增加及其扩大再生产，同时，社会保险征缴本身存在收费不均、执行不一的不公平问题。

将中国企业所适用的社会保险缴费费率放置于国际背景中，可以发现中国的社会保险缴费费率明显偏高。但是，社会保险占税收收入的比重又明显低于世界同等水平国家，进而在中国总税率历年较高的分析中，社会保险占商业利润这一比例依然处于较高水平。

将权利及权利的成本、公平与程序，对应到社会保险这一涉及社会保险权的公民权利上，可知中国社会保险制度对这一社会保险权的保障水平不高，唯有与所对应的社会保险税这一权利的成本对等，社会保障税才能称之为公平的税收，才符合市场交易的互利平等的公平原则。

在数据测算方面，以2016年为起始年度，根据中国过去10年的社会保险支出及GDP增长水平、缴纳遵从度，测算未来十年内社会保险支出数额。假设社会保险费改税之后，缴纳遵从度提高，报告测算的其所适用的社会保险税税率将在2018-2027年，随着遵从度的提高，呈现下降态势，这符合当前中央降低宏观税负、降成本的要求。在费改税过程中，本文提出相应的注意事项及配套条件，如兼顾公平效率、考虑企业及职工税费负担、适当考虑增加参保人个人的自主选择权等。

综上所述，社会保险费改税，不仅符合社会保险税的性质，而且费改税辅之以降低税率，将直接起到增加企业利润、增长居民收入，继而扩大民间投资、刺激市场需求等的多重作用。

另外，费改税的实施，也是在全球减税压力下及时的应对之策，不仅有利于保障国内市场的活跃及资本、就业的充足，而且能有力维护社会保障这一安全网的平稳、可持续运作。■

注释：

①排污费制度：由《环境保护法（试行）》《征收排污费暂行办法》《排污费征收适用管理条例》《排污费征收标准管理办法》《排污费资金收缴适用管理办法》《环境保护法》《海洋环境保护法》《环境噪声污染防治法》《固体废物污染环境防治法》《大气污染防治法》等规定构成。

环境保护税制度：由《环境保护税法》等规定构成。

②社会保险与商业保险中的养老保险的区别：商业保险中的养老保险虽然在交费与享受养老服务之间也有较长的时间跨度，但是在交费时即获得了养老保险产品，凭借这一产品在日后享受养老服务，并且可以自由选择市场上存在的产品；社会保险则不存在选择权且不存在“产品”。

③参见：臧建文.交易成本视角下社会保险税费性质辨析——兼对“税收三性”的再认识[J].民主与科学，2018，（06）.

④2016年5月1日起两年内，失业保险总费率由现行2%阶段性降至1%—1.5%，其中个人费率不超过5%。

⑤根据各地方社会平均工资变动而浮动；即缴费基数不高于社平工资的3倍，不低于社平工资60%。

⑥短期薪酬包括工资、奖金、津贴和补贴等。

⑦2016年“两会”审议的财政预算。

⑧城镇工资总额：城镇私营就业人员（包括私营企业与个体就业人员）+非私营就业人员的工资总额。

⑨理论税率计算：本文以我国浙江省2015年的 “五险”的缴费率作为全国平均值的代表。

⑩劳动者报酬指在核算期内单位按劳动者在生产活动中的贡献支付的各种形式的报酬，包括税前工资、奖金、福利费、各种补贴、津贴、实物报酬、劳动者应付的社会缴款以及单位为劳动者缴纳的社会保险费等。