新形势下规范投资审计工作的思考

■佘乐明 戴永胜

随着我国改革开放和市场经济快速发展，政府投资项目在国民经济所占比重不断加大，加强对政府投资建设工程项目的审计监督越来越重要，各级审计机关对投资审计工作也越来越重视。

自2010年以来，各设区市及以下（县、区）审计机关为强化投资审计工作，纷纷组建政府投资项目审计中心。然而，从这些年各级审计机关开展投资审计工作的情况来看，设区市审计机关及其下级县、区审计机关（以下简称“基层审计机关”）投资审计工作的开展仍不规范，尤其是基层审计机关投资审计工作普遍问题突出，亟待加强管理，完善制度进行规范。具体表现如下：

1.审计越位，超越法定职责权限范围，参与具体项目管理决策工作。

超越法定职责权限范围，参与具体项目管理决策工作的现象在基层审计机关普遍存在，只是在参与的项目管理决策的深度、方式上略有不同而已。深度上，有的审计机关只参与现场签证等一项或几项项目管理活动；而有的审计机关则参与征地拆迁、工程招投标、现场签证、材料询价、工程验收等多项或全部项目管理活动。方式上，有的审计机关以受项目建设单位邀请参与项目管理活动；而有的审计机关则直接以项目投资建设决策议事协调机构成员单位的名义参与项目管理活动。

《审计法》第二十二条虽然赋予了审计机关对政府投资和以政府投资为主的建设项目预算执行情况和决算进行审计监督的权利，但《国家审计准则》第十七条也规定审计机关在行使审计监督权时，审计人员不得参加影响审计独立性的活动，不得参与被审计单位的管理活动。以上审计机关参与到具体项目管理决策工作的行为，使得审计机关陷入既当“运动员”，又当“裁判员”的尴尬局面，这明显是不符合《国家审计准则》的规定，同时也超越了《审计法》赋予的审计监督权的范围。

2.审计结果运用不合规，存在“以审代结”，即直接以审计结果作为竣工结算依据。

直接以审计结果作为竣工结算依据（以审代结）的现象在基层审计机关较普遍，在一些市级，甚至部分省级审计机关也存在，究其原因，这也并非审计机关所造成的。这种现象的出现主要源于地方性法规中对审计结果作为政府投资和以政府投资为主建设项目竣工结算依据的规定。这些规定主要有三种情况：一是直接规定审计结果应当作为竣工结算的依据；二是规定在建单位应当在招标文件中载明或者在合同中约定以审计结果作为竣工结算的依据；三是规定在建单位可以在招标文件中载明或者在合同中约定以审计结果作为竣工结算的依据。

2017年2月，全国人大法工委印发的《全国人大常委会法工委对地方性法规中以审计结果作为政府投资建设项目竣工结算依据有关规定的研究意见》明确指出，地方性法规规定的第一、二种情况，即直接规定以审计结果作为竣工结算的依据和规定应当在招标文件中载明或者在合同中约定以审计结果作为竣工结算的依据，在法律上却存在以下问题：一是扩大了审计决定的效力范围。审计法规范的是审计机关与被审计单位之间的行政关系，不是被审计单位与其合同相对方的民事合同关系。地方性法规以审计结果作为被审计单位与施工单位进行结算的依据，实质上是以审计决定改变建设工程合同，扩大了审计决定的法律效力范围。二是限制民事权利，超越了地方立法权限。根据立法法规定，民事基本制度只能制定法律。地方性法规为执行法律、行政法规的规定，可以根据本行政区域的实际情况作出具体规定，但无权对法律规定的民事权利作出限制或者减损的规定。在投资建设活动中，负责政府投资和以政府投资为主建设工程的建设单位与施工单位是平等的民事主体，双方签订的建设工程合同属于民事合同。地方性法规强制要求以审计结果作为合同双方竣工结算依据，将适用于被审计单位的审计决定扩大适用于被审计单位的合同相对人，限制了施工企业正当的合同权利，缺乏上位法依据，超越了地方立法权。这两种情况都应当予以清理纠正。

3.审计履职不到位，投资审计未纳入审计计划管理、未按审计程序实施项目审计。

正是因为前面所说的部分地方性法规中对审计结果作为政府投资和以政府投资为主建设项目竣工结算依据做了规定，导致这些地区的所有政府投资项目结算必须经审计机关审计，即凡结（算）必审。部分设区市审计机关及基层审计机关普遍存在投资审计项目过多，与审计资源严重不匹配，明显超出审计力量负荷。这种“凡结（算）必审”的模式，使审计机关面临几大问题：一是审计机关在投资审计项目的确定上往往很被动，基本上没有选择权，只要项目建设单位报送工程结算资料审计机关就必须审计，投资审计任务相当繁重，审计项目积压严重，使得基层投资审计人员苦不堪言。二是由于建设单位结算送审时间无法确定，所以项目也无法纳入审计计划管理、无法按审计程序实施项目审计。三是所有投资项目审计都走所谓的“简易程序”，即工程造价审核程序，此过程中审计机关未正确履行投资项目审计监督职能，实际上代替财政部门履行政府投资项目造价评审职能。

上述行为，属审计机关履职不到位，审计机关未按《审计法》、《审计法实施条例》及《国家审计准则》的规定，严格执行审计项目计划、履行规定流程和审批复核程序。这样的做法使得审计质量无法保证，审计风险也大大增加。

4.审计定位不准，投资审计内容单一，只对工程结算造价进行审核，未依法对建设单位项目管理情况进行审计监督。

正如前面所说，很多基层审计机关对投资项目的审计，并非真正意义上的投资审计，审计机关未能对投资审计准确定位，未依法对建设单位项目管理情况进行审计监督。审计机关投资审计过程实际履行的是财政评审职能，甚至充当建设单位造价员的角色，而且审计内容单一，只对工程结算造价进行审核，对审计发现工程结算不实、多计工程款等问题，往往也只是核减施工单位结算工程款了事，未依法追究建设单位相关人员责任。

上述行为，属审计机关对投资审计定位不准，审计机关未按《审计法》、《审计法实施条例》及《国家审计准则》的规定，合理确定重点，未从项目基本建设程序、内控制度、资金使用情况入手，重点审计项目审批、资金安排、招投标、概算执行、财务核算、投资绩效等环节。未按规定对审计发现的结算不实等问题作出审计决定，并责令建设单位整改。对审计发现的违纪违法、损失浪费等问题线索，也未依法移送有关部门处理。

针对上面所说的设区市审计机关及基层审计机关投资审计工作开展不规范的问题，上级审计机关（审计署及省审计厅）高度重视，2017年9月审计署制定了《关于进一步完善和规范投资审计工作的意见》，并于9月18日召开全国审计机关进一步完善和规范投资审计工作电视电话会议，对如何规范投资审计工作提出了新要求。2017年12月江西省审计厅制定《关于进一步完善和规范投资审计工作的实施意见》经省政府同意，并以江西省人民政府办公厅的名义转发给各市、县（区）人民政府及省政府各部门，要求认真贯彻执行。

下面笔者从设区市审计机关角度，就如何贯彻落实上级审计机关（审计署及省审计厅）文件精神，进一步完善和规范本地区（包括市本级及县、区）投资审计工作谈谈下一步工作思路。

1.坚持依法审计，维护投资审计独立性。

审计机关要牢固树立依法审计意识，坚持在法定职责权限范围内开展审计工作，依法确定审计对象和范围，严格规范审计取证、资料获取、账户查询、延伸审计、审计处理等行为。审计机关要依法独立行使审计监督权，不得参与工程项目建设决策和审批、项目概（预）算编制及调整、征地拆迁、工程招标、标底（招标控制价）审核、资产评估、物资采购、材料询（定）价、工程验收、质量评价、工程结算等管理活动。不得超越审计权限，“以审代结（算）”“以审代补（偿）”，代替建设单位承担工程结算审核、征地拆迁费用核定、土地收回费用补偿认定等工作。

2.突出审计重点，规范开展投资审计工作。

审计机关要结合本地区公共投资项目实际情况，按照围绕中心、服务大局、突出重点、量力而行、确保质量的原则，统筹制定年度投资审计项目计划，做到审计项目计划与审计资源能力相匹配，不能过度地去完成力所不能及、不能胜任的审计工作。坚决杜绝未纳入审计计划的“简易程序”审计项目。审计机关要按照国家审计准则要求，严格执行审计项目计划，履行规定流程和审批复核程序，严格审计报告和公告制度。

3.完善审计制度，有效运用投资审计结果。

严格遵守审计法等法律法规，进一步健全和完善投资审计制度，认真履行工程结算审计法定职责，促进相关单位履职尽责，提高投资绩效。加强对政府投资和以政府投资为主的建设工程的审计，但不能强制要求以审计结果作为建设项目竣工结算依据。平等民事主体在合同中约定采用审计结果作为竣工结算依据的，审计机关应依照合同法等有关规定，尊重双方意愿。审计机关应依法独立出具政府投资项目审计报告，对审计发现的结算不实等问题，应作出审计决定，责令建设单位整改。对审计发现的违纪违法、损失浪费等问题线索，应依法移送有关部门处理。要健全审计查出问题整改督查机制，促进整改落实和追责问责。

4.遵守审计纪律，防控投资审计廉政风险。

审计机关要认真履行“一岗双责”，坚持“一手抓业务质量、一手抓廉政建设”，认真抓好党风廉政建设责任制的落实，将反腐倡廉工作与投资审计业务同部署、同落实、同检查、同考核。坚持公开透明，严格执行审计业务审理、审计质量复核、审计执法责任和审计执法过错责任追究等加强业务质量管理的内部制度，加强对审计权力运行监督。审计人员要严格遵守审计“八不准”等廉政纪律、保密纪律、工作纪律，坚守审计职业道德，不得利用审计职权、个人影响谋取私利。针对投资审计的廉政风险点和薄弱环节，强化廉政制度建设。加强审计项目廉政回访等监督检查，抓好廉政制度贯彻落实工作，切实防控廉政风险和审计风险。

5.创新审计思路，加快投资审计转型升级。

审计机关要着眼长远，以创新的思路和办法推进投资审计转型，全面深刻理解审计署提出的投资审计“三个转变”，即从数量规模向质量效益转变，从单一工程造价审计向全面投资审计转变，从传统投资审计向现代投资审计转变的新要求，探索利用新技术、新方法开展投资审计，探索行业性投资审计调查、PPP公共建设项目审计等，不断深化审计内容。审计机关要创新和优化投资审计方法方式，主动向发改、住建、财政等主管部门和建设单位收集备案立项、项目审批、资金安排、招投标文件、合同、设计变更及工程签证等关键环节的财务、业务资料和电子数据。认真学习借鉴上级审计机关总结的投资审计实践经验，推广新技术、新方法、新成果，提升我市政府投资审计的水平和业务能力，促进投资审计全面发展。

6.注重审计培训，强化投资审计队伍建设。

投资审计专业性强、技术性高，审计机关要注重审计培训，强化投资审计队伍建设。为稳定和充实投资审计队伍，提高投资审计人员专业能力和综合素质，优化干部队伍结构，审计机关要以培养综合型人才为目标，以实际工作需求为导向，定期组织投资审计人员学习审计新知识，通过多岗位、多类型参与各类审计项目，加强复合型人才培养，使投资审计人员的知识结构从以工程类为主，向工程类、财经类、大数据类、法律类、管理类等多学科、多领域转变，保障投资审计顺利转型。市审计机关根据工作需要，可通过“以审代训”、跟班学习、现场授课及投资审计质量检查等方式对县（区）投资审计人员培训，提升全市投资审计队伍整体素质。