关于固定资产存在弃置费用的会计处理浅议

张敏

【摘要】对于特殊行业的特定固定资产，确定其初始成本时，应考虑未来发生的弃置费用，由于弃置费用与固定资产使用寿命相关，且时间跨度很长，因此未来使用的弃置费用与其现值差额较大，需要考虑货币时问价值。

【关键词】固定资产 会计处理

一、弃置费用的概念

通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担环境保护和生态恢复等义务所确定的支出。比如核电站核设施或煤矿矿井的弃置和恢复环境义务。

二、初始计量

按照该固定资产使用寿命结束预计需支付的弃置费用，按适用的折现率和年限折为现值，计算确定应计入固定资产成本的金额和相应的预计负债。

借：固定资产

贷：在建工程（实际发生的建造成本）

预计负债（弃置费用的现值）

三、后续计量

在固定资产的使用寿命内按照最终发生的金额（终值）与计入固定资产的价值（现值）之间的差额按照实际利率法计算的摊销金额作为每年的财务费用计入当期损益。

借：财务费用（每期期初预计负债的摊余成本X实际利率）

贷：预计负债

四、固定资产使用寿命结束后，发生弃置费用支出。

借：预计负债

贷：银行存款等（发生弃置费用支出时）

一般工商企业的固定资产发生的报废清理费用不属于弃置费用，应当在发生时作为固定资产的处置费用处理。

【例1】乙公司经国家批准20X7年1月1日建造完成核电站核反应堆并交付使用，建造成本为2500000万元。预计使用寿命40年。根据法律规定，该核反应堆将会对生态环境产生一定的影响，企业应在该项设施使用期满后将其拆除，并对造成的污染进行整治，预计发生弃置费用250000万元。假定适用的折现率为10%。核反应堆属于特殊行业的特定固定资产，确定其成本时应考虑弃置费用。

账务处理为：

（1）20X7年1月1日，弃置费用的现值=250000X（P/F，10%，40）=250000X0.0221=5525（万元）

固定资产的成本=2500000+5525=2505525（万元）

借：固定资产 25055250000

贷：在建工程 25000000000

预计负债 55250000

（2）计算第1年应分担的利息费用=55250000X10%=5525000（元）

借：财务费用 5525000

贷：预计负债 5525000

（3）第2年每期期初预计负债的摊余成本=55250000+5525000=60775000

借：财务费用 6077500

贷：预计负债 6077500

以后年度，企业应当按照实际利率法计算确定每年财务费用，账务处理略。

【例题2】长江公司属于核电站发电企业，2X15年1月1日正式建造完成并交付使用一座核电站核设施，全部成本为300000万元，预计使用寿命为40年。据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业应承担环境保护和生态恢复等义务。2X15年1月1日预计40年后该核电站核设施弃置时，将发生弃置费用30000万元，且金额较大。在考虑货币的时间价值和相关期间通货膨胀等因素下确定的折现率为5%。

已知：（P/F，5%，40）=0.1420。要求：

（1）编制2X15年1月1日固定资产入账的会计分录；

（2）编制2X15年和2X16年确认利息费用的会计分录；

（3）编制40年后实际发生弃置费用的会计分录。

【答案】

（1）固定资产入账金额=300000+30000×0.1420=304260（万元）。

借：固定资产 304260

贷：在建工程 300000

预计负债 4260

（2）①2X15年应确认的利息费用=4260×5%=213（万元）。

借：财务费用 213

贷：预计负债 213

②2X16年应确认的利息费用=（4260+213）×5%=223.65（万元）。

借：财务费用 223.65

贷：预计负债 223.65

（3）借：预计负债 30000

贷：银行存款 30000

根据解释公告第6号：由于技术进步、法律要求或市场环境变化等原因，特定固定资产的履行弃置义务可能会发生支出金额、预计弃置时点、折现率等的变动，从而引起原确认的预计负债的变动。此时，应按照以下原则调整该固定资产的成本：对于预计负债的减少，以该固定资产账面价值为限扣减固定资产成本。如果预计负债的减少额超过该固定资产账面价值，超出部分确认为当期损益；对于预计负债的增加，增加该固定资产的成本。

【例题】甲公司是一家核电能源公司，30年前建成一座核电站，其固定资产原价为50000万元，2X15年12月31日，其账面价值为12500万元。假定预计负债于2X15年12月31日的账面价值为20000万元。预计尚可使用年限为10年，预计净残值为0，采用年限平均法计提折旧。

（1）若2X15年12月31日重新确认的预计负债现值为15000万元，预计负债调减金额=20000-15000=5000（万元），调整后固定资产账面价值=12500-5000=7 500（万元），2X16年固定资产计提折旧=7500÷10=750（万元）。

（2）若2X15年12月31日重新确认的预计负债现值为5000万元，预计负债调減金额= 20000-5000=15000（万元），调整后固定资产账面价值为零，超出部分2500万元（15000-12500）确认为当期损益。

（3）若2X15年12月31日重新确认的预计负债现值为25000万元，预计负债调增金额=25000-20000=5000（万元），调整后固定资产账面价值=12500+5000=17500（万元），2X16年固定资产计提折旧=17500÷10=1750（万元）。

（4）会计分录略。