新审计报告准则对审计报告价值的影响分析

唐春华

[摘 要]2016年12月23日，财政部发布了关于新审计报告的十二项准则，也就是《中国注册会计师审计准则第1504号——在审计报告中沟通关键审计事项》，同时将原来的十一条审计准则废止，在2017年1月1日开始正式实施。本文分析了新审计报告的一些重要变化和在实施中产生的影响。

[关键词]审计报告；审计准则；关键事项

doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2018.12.003

[中图分类号]F239.4 [文献标识码]A [文章编号]1673-0194（2018）12-000-02

1 新审计报告准则的实施

审计职业界一直存在一个重大困扰，那就是审计报告的决策和信息含量缺乏足够的相关性，英美国家已经陆续修订了新的审计报告准则以弥补这一严重缺陷。不仅发达国家对此进行了修改，国际审计准则理事会也于2015年发布了新的国际审计报告准则，对新准则做出了重大改动。为了提高审计报告的决策和信息含量的相关性，我国也开始对审计报告准则进行修改。我国审计报告准则的起草和落实，是由中国注册会计师协会在吸取国际审计报告准则的一些经验和教训之后，制定出适合我国方针政策的新审计报告准则。

2 关键审计事项的界定

新审计报告准则的核心内容是沟通好关键的审计事项，要求在审计报告中披露关键审计事项，体现审计报告的增量信息，使审计报告的沟通价值和工作的透明度得到提升，以使被审计单位及其涉及重大管理层判断的领域能够被上市公司的利益相关者了解。《中国注册会计师审计准则第1504号——在审计报告中沟通关键审计事项》对关键审计事项做出了界定，指出财务报表审计最重要的事项就是注册会计师根据职业做出判断，从注册会计师和治理层相互沟通过的事项中选择关键事项。通常情况下可以通过重大会计政策的选择、被审计单位重大错报风险领域、当期重大交易和重大会计估计判断，得到关键审计事项。注册会计师可以将大量审计职业判断融入实践过程，以明确关键审计事项，确定上市公司本期财务报表中最为重要的审计事项。

3 新审计报告准则的主要变化

3.1 增加相关术语解释，进一步明确责任

新审计报告准则指出，管理者、治理者和审计人员三者之间应各司其职，明确自己的责任，不能互相替代，不能相互推诿，这一点应该在审计报告中进一步明确。旧的审计报告只明确了注册会计师的责任，而没有对治理层和管理层进行责任描述，而新的审计报告要求要明确注册会计师对财务报表审计的责任，还需要对治理层负责监督公司财务报告的过程进行交代，并且增加了对管理层持续经营责任的描述。除此之外，鉴于审计人员受社会公众的广泛关注，新审计报告要求重点增加注册会计师的独立性说明，并且新审计报告还解释了“合理保证”和“重要性”两个专业术语。为了让社会公众正确、具体地认识审计工作，需要在审计报告中解释相关术语，并明确各方的责任，避免社会公众不能理解这些术语而产生误解。此次整改，可以有效地约束审计工作人员，使他们更专业、更认真地对待审计工作。

3.2 增加关键事项，审计程序透明化

新审计报告准则要求上市公司在出具审计报告时需要增加关键事项部分，该部分需要向审计报告使用者阐明审计工作中的一些重点或难点，以便于审计报告使用者可以得到更多的信息，更加容易找到财务信息的重点，可以更加清楚地认识到自己所面临的风险。通过关键事项的描述，审计报告的使用者可以更容易了解审计人员的工作是否合理、是否有效、是否有较高的质量。

3.3 改变审计报告相关的内容表述

注册会计师站在社会公众的立场上依据新审计报告准则出具审计报告，为了方便使用者阅读审计报告，把一些核心的内容诸如“审计意见”和“形成意见的基础”等放到报告的前面，在编排报告内容时尽可能满足阅读者的需要。并且对于报告中的一些难以理解的专业术语进行了解释，让报告更容易被理解。

3.4 整体上促进各方积极沟通

关键事项应该由管理层和治理层经过沟通后发现，并由审计人员进行专业判断后产生，这是新审计报告准则的要求，从而要求加强审计人员和被审计单位之间的沟通和交流，促使双方做好审计工作。此外，新审计报告准则能够加强审计人员和审计报告使用者进行沟通，有利于进一步开展审计工作。

4 新修订审计准则对审计报告的影响

4.1 提高了审计成本

相比之前的审计报告，在审计报告中增加“关键审计事项”“其他信息”“与持续经营相关的重大不确定性”部分，必然会耗费注册会计师更多的时间和精力，从而会提高审计成本。在获取信息时，新修订审计准则要求加强注册会计师与管理层的交流，会增加获取信息的难度，从而会增加获取信息的成本。

4.2 扩大了审计报告的范围

财务报表是在一定情况下直接反映企业的经营成果、资产负债和现金流量情况，高度概括了权益者的所有信息，而财务报表只能满足投资者了解企业财务信息的需要，不能满足投资者对风险规避以及决策的需要。在新审计报告准则下，注册会计师有责任对其他信息进行阅读、考虑和报告，并指出其他信息中存在的、未更正的重大錯报或重大不一致，从而扩大了审计报告的范围

4.3 增加了对持续经营重点关注的风险提示功能

当“与持续经营相关重大不确定性”持续存在时，在审计报告中增加以“与持续经营相关的重大不确定性”为标题的单独部分是必须的，应该专门予以说明。因为这些信息是审计报告沟通价值的重要部分，也与投资者的信息随之联动予以警示，降低了投资风险和信息不对称。

4.4 提高审计报告的审计价值，为投资者与被审计单位提供方向指引

早期的审计报告没有针对审计报告的统一格式和内容的法律条文，也没有统一、固定的格式。1940年，审计报告开始有格式了，此后几乎没有实质性的改变。审计意见是审计报告的核心内容（分无保留意见和非无保留意见），除了引言段和意见段外，其他部分如出一辙。这种模式下的审计报告最大的特点是审计信息含量匮乏，审计者着重看审计意见，而不关注其他部分。在审计报告的最新修订版中增加了关键审计事项段，提高审计报告的审计价值，也为投资提供了除审计意见外的其他信息，以帮助投资者了解本次审计的关键审计事项。另外，通过沟通关键审计事项，投资者还能深入了解与财务报告相关的重大管理层判断事项；沟通关键审计事项，还能为投资者与被审计单位的管理层和治理层提供方向指引。

5 主要研究结论

本文通过采用对比研究和分析运用等方法对我国财政部新修订（制定）的CSA 1501、CSA 1504号审计准则进行研究，讨论了新审计准则对审计报告提出的新要求及其产生的影响。首先，新审计准则在调整了审计报告的要素和要求之外还对审计报告的内容进行了深化，提高了信息的完整性和针对性，为审计报告使用者提供了方便。而且，这次的修订更偏向于对审计报告进行实质性的完善，而不仅仅局限于修改个别文字，增加了审计报告的实用性，使其更加贴近经济管理的要求和实际的需要。举一例来说明，新审计报告准则要求在审计报告中增添“形成审计意见的基础”，从而不仅能够更好地完成审计工作，还能督促审计人员坚守职业道德，给审计工作提供了双保险。其次，明确了三方的责任，在审计报告中规定了注册会计师以及被审计单位的管理层和治理层的责任，扩大了责任涉及的范围，可以使审计人员权责分明，有利于审计工作的正常进行。在审计报告中，持续经营能力作为会计的4大假设之一，对被审计单位的持续经营能力的评价进行重点强调，更加表明了这一能力的重要性，而新审计报告准则一再强调，表明了此次准则正努力朝着增加审计报告信息含量的方向改变。最后，新审计报告准则增添了关键审计事项，体现了审计报告的及时性和重要性，可以使审计报告使用者对审计报告有一个更详尽的了解，使其价值的相关性得以增加，要求加强与被审计单位的沟通和交流。此外，该规定明确了审计工作的方向，标示了審计报告中信息含量应达到的标准，方便审计报告使用者对信息进行获取和加工。新审计报告准则按照国际准则的调整趋势进行落实，更加具体地规定了注册会计师的工作任务和责任，明确了审计工作人员应当遵守的一些规定，可以进一步提高审计工作的质量，优化审计内容。

审计报告由标准化走向相对非标准化，并增加了一些富有个性化的内容，是此次审计报告准则进行修改的最明显特征，能够让投资者尽可能多地了解相关的信息和风险，使审计工作更有效果、更有价值。尽管理论已经趋近完善，但是在实际落实时还存在许多问题，包括复杂的企业环境、注册会计师的工作能力等方面，还需要不断进行调整和改善。

除此之外，审计人员需要对相关工作进行反复斟酌以确定关键审计事项，从而不仅增加了额外的时间，还对注册会计师本人提出了较高的要求。新审计报告准则的实施，通过让预期使用者了解审计过程中涉及的关键审计事项，在一定程度上提高了审计报告的信息含量和审计工作的透明度。

主要参考文献

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