职工薪酬核算的若干问题探讨

葛春元

摘 要：2014年，为了进一步改善企业会计准则下职工薪酬的相关会计处理，使职工薪酬的会计处理进一步与国际会计准则趋同，财政部对2007年1月1日开始实施的《企业会计准则第9号—职工薪酬》进行了修订，并且于2014年7月1日开始正式实施。本文对职工薪酬准则修订前后的相关规定进行比较和分析，就修订后的职工薪酬准则对社会和企业的影响提出了相应的见解。

关键词：职工薪酬 会计准则 职工薪酬准则

中图分类号：F275 文献标识码：A 文章编号：2096-0298（2018）04（c）-180-02

1 职工薪酬准则修订前后的对比分析

1.1 总则的对比分析

我国在2007年出臺了《企业会计准则第9号—职工薪酬准则》，2014年对该准则进行了修订，为了将二者进行区分，本文将修订前的职工薪酬准则称为旧准则，将修订后的职工薪酬准则称为新准则。新准则和旧准则相比新增了许多方面的内容，其变化主要有以下几个方面。

（1）职工和职工薪酬的范围被扩大。

在职工范围方面，新准则与旧准则相比，发生了较大的变化，新准则的职工范围除了原来规定的内容之外，把与企业签订了劳动合同的全职、兼职和临时职工，以及没有签订劳动合同但是被企业正式任命了的人员都划为职工的范畴当中。在薪酬内容上，与旧准则相比，新准则将职工薪酬主要分成了四大类，即短期薪酬、离职后福利、辞退福利和其他长期职工福利，并且把提供给职工配偶、子女、受赡养人、已故员工遗属及其他受益人等的福利也纳入到职工薪酬中。

（2）把应用指南中的概念引入到准则中。

旧准则应用指南中的一些概念和类别被引入到了新的准则中。2006年的旧准则并没有指出职工或短期工资的概念，并且有很多与之相关的规范条款散布在应用指南和解释中。2014年的薪酬准则正式引入了职工概念，并特设了一个章节来规范和管理短期薪酬。

1.2 职工薪酬确认和计量的对比分析

旧准则中关于“确认和计量”的规范在第二章中进行了简单的介绍，而新准则里分为了四章进行描述，依次为：“短期薪酬”“离职后福利”“辞退福利”和“其他长期职工福利”。新旧准则的差别主要有以下几个方面。

（1）短期薪酬。

一般情况下，短期薪酬就是支付给职工的工资，包括月薪、年薪等形式。新准则强调短期薪酬是在年度报告期间结束后12个月内全部予以支付的。新准则规定的短期薪酬的具体内容如下：“职工工资、奖金、津贴和补贴，职工福利费，医疗保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费，住房公积金，工会经费和职工教育经费，短期带薪缺勤，短期利润分享计划，非货币性福利以及其他短期薪酬”。

（2）非货币性福利。

新准则的修订增加了非货币性福利的规范。新准则中提出，企业通过外包或自产产品的方式给职工发放福利，有的企业会将房屋或其他固定资产给职工作为出租住房，或者向职工提供免费使用等方式，以上均被修订后会计准则纳入到非货币性福利中。当职工薪酬是非货币性类型时，通过会计核算处理方式，可以确保薪酬核算是明确的。同时，应当按照非货币利益的公允价值计量员工福利费。

（3）带薪缺勤。

在新准则中，带薪缺勤的含义为职工在缺勤的情况下依旧支付工资或者提供补偿，其中包括年休假、婚假、短期伤残、病假、丧假、产假、探亲假等。带薪缺勤根据支付的权利可分为两类，累积带薪缺勤和非累积带薪缺勤。如果劳动者未支付的缺勤权被累计，那么在当前期间未使用的天数可以结转。

（4）利润分享计划。

新准则中的利润分享计划，是一种为其他经营成果提供薪酬的协议或是以利润为基础的补偿协议。企业应在期末时确定与利润分配方案有关的责任，企业支付相关债务时，应当对确认的责任进行冲销。长期利润分享计划不属于短期薪酬。

（5）离职后福利。

新准则里新设立了离职后福利这项内容，将职工在企业中支付的医疗保险、养老保险、失业保险转移到职工的福利待遇中。新准则使得在进行会计处理离职后的福利变得更加平衡统一。

（6）其他长期员工福利。

新准则首次引入了“其他长期员工福利”的概念。其他长期职工福利是指除短期薪酬、离职后福利、辞退福利之外所有的职工薪酬，包括长期带薪缺勤、长期残疾福利、长期利润分享计划等，并将其确定为服务成本、其他长期职工福利净负债或净资产的利息净额、重新计量其他长期职工福利净负债或净资产所产生的变动三部分，最终计入当期损益或相关资产成本。

2 职工薪酬会计准则修订后存在的问题

2.1 会计与税法对辞退福利处理存在差异

新准则修订后，有关辞退福利的规定有以下说明：企业的补偿金（在当期一次性支付职工的解除劳动合同）应当确认为当期费用，计入管理费用借方，将应付职工薪酬计入贷方；如果辞退福利补偿超过了一个会计年度，那么企业应选择合适的折现率，将辞退福利金的折现值进行准确计量，计量后计入当期管理费用。把辞退福利费和该折现值进行差额计算，把其差额作为未确认融资费用，当后期支付辞退福利时，将其计入管理费用。还有就是在纳税的情况下，辞退福利可以在企业所得税前扣除，但前提是相关的法定报批程序可以履行；除此之外，新准则还明确指出了辞退福利的相关会计处理。

但实际情况是，企业在运用员工辞退规定进行会计处理时，由于会计准则与税法存在差异，需要进行调整，这使得企业在核算过程中异常困难，操作要比预想中的情况复杂得多。例如，折现率的选择，辞退福利权限的滥用，甚至会出现企业恶意调节利润、侵害职工权益、偷逃税款等情况的发生。

2.2 利用非货币性福利会计核算操纵利润

在新准则中，新增了三种非货币性福利形式：一是将企业自产的产品作为职工薪酬发放给职工；二是企业向外购买产品作为福利发放给职工；三是职工享受企业的福利分房。但在新准则中，并没有对上述内容进行详细以及明确的说明。例如，涉及到的资产是使用公允价值计量还是账面价值计量，公允价值与账面价值差异如何处理等问题。

制造企业将自产的产品作为职工福利进行发放，新准则将其视为企业产品的自销处理，确认收入并结转成本，这样企业就可能会通过给职工发放非货币性福利的方式来增加“主营业务收入”，从而进一步达到虚增利润的目的，因此企业很可能钻准则的空子，将其作为操控利润的新型手段。

2.3 在长期残疾福利制度上存在避税空间

新会计准则下，长期残疾福利制度有如下的规定：“职工提供服务期间的长短决定其长期残疾福利水平，所以在计量时理应想到长期残疾福利支付的可能性和预期支付的期限。”在实际情况下，企业的经营管理情况不同于企业的实际情况，两者存在着很大的不同，因此无法将支付长期残疾福利设置成统一的、硬性的标准，这样的话，企业在面临支付长期残疾福利的问题上就会存在很大的空间，甚至有可能出现一些较为严重的问题。

3 执行新职工薪酬准则的几点建议

3.1 正确确认和处理辞退福利

在一定条件下，新准则要求关于提前解除劳动关系而可能发生的补偿，企业应承担相应的责任。但应警觉企业用通过消除劳动关系而将会发生的补偿调控利润。所以，一定要严格定义和限制对于辞退补偿作为预计负债的使用，除非有确切的证据可以表明企业很有可能将为发生的解除与职工劳动关系而产生现金流出，否则不能够作为预计负债并计入当期损益。

辞退福利主要包括企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动关系或为鼓励职工自愿接受裁减而给予职工的补偿两个方面。前者中企业是主动方，即不管职工愿意与否，企业单方面解除与职工的劳动关系；在后者中，合同到期前，企业不能强制解除与职工的合同关系，但可以用补偿的方式鼓励员工自愿接受。由此产生的支出，符合条件的确认为预计负债并计入管理费用。

企业在纳税征管方面，首先要严格要求企业必须依法积极主动的履行新准则中有关职工辞退福利的法定报批手续，同时增加对企业的审计监察力度，提高对不认真执行企业的处罚力度，引导企业自觉维护广大职工的合法权益。其次，要严格限制辞退福利会计处理的核查要求，避免将辞退福利作为调整企业盈余水平的手段。

3.2 对非货币性福利进行细化的会计处理

企业在对员工发放非货币性福利时，除了自产的产品外，还有房产、汽车等其他高档商品，并且这样的方式会越来越多。在能可靠获得公允价值时，企业应当使用公允价值计量向职工提供的非货币性福利，当公允价值不能可靠地获得时，可以采用成本计量。在会计处理时，可以考虑将非货币性福利的发放按照成本直接结转，不计入当期收入，以免虚增当期的利润，防止通过非货币性福利来操纵利润。

3.3 加强对长期残疾福利的监管

在长期残疾福利支付中，企业可以采用的违规手段主要有擅自更改长期残疾福利的支付比例和调整长期残疾福利支付期限两种方法，我们可以考虑建立一个统一的支付标准，比如对支付期限和支付比例进行限制。除此之外，还应需要劳资双方协商同意，同意之后再由劳动监督管理部门负责监督并实施，减少企业的人为操作空间。也可以进行统筹，由企业缴纳一定的费用，形成长期残疾福利基金，在全社會范围进行统一的规划，这样可以对需要的人员提供快速帮助，并且可以使会计处理更加规范。

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