《政府会计准则》改革创新思考

连洁

摘要：我国政府会计在《政府会计准则》出台之前很长一段时间里，采用收付实现制作为核算基础构建预算会计标准体系。预算会计标准体系是财政预算管理之根本，财税体制改革的重点是不断改革完善预算管理机制。随着社会主义市场经济的发展，预算会计标准体系建设如果故步自封，不积极参与变革，将很难跟上经济浪潮。因此，面对众多与国际趋同的不适应性与环境复杂多变性的因素，预算会计标准体系必须进行关键性的重大变革。

关键词：《政府会计准则》；财政管理体制改革；权责发生制；政府财务报告

一、《政府会计准则》的意义

随着社会主义市场经济的不断深入发展，传统的预算会计标准体系难以适应新时代的发展，不能客观反映政府运行所需要的成本，不能为相关信息使用者提供全面准确的财务信息，阻碍了科学合理地评估政府绩效。需要建立起一套统一、规范、合理的政府会计标准体系，根据权责發生制原则重新规范收入、支出等要素，强化政府预算会计功能，保证会计信息的准确性、全面性和及时性，准确记录和及时反馈政府资产负债等信息，实现政府预算、绩效、内部控制等管理目标，有利于政府部门对国有资产的管理，确立政府性债务的控制，逐步提高预算管理工作的效率。

二《政府会计准则》的创新

《政府会计准则》根据行政单位会计制度、行业会计制度以及企业会计准则的变革经验，借鉴西方政府会计改革的理论成果，逐步与国际会计准则趋同。

1.建立统一、科学、规范的政府会计标准体系

与传统预算会计核算体系相比，构建预算会计以及财务会计各自分离却又各自衔接的政府会计核算体系，体现在预算会计执行收付实现制，而财务会计执行权责发生制，进一步提高了政府会计核算工作的准确性、时效性。

2.建立健全科学合理的政府会计报告体系

政府财务报告目标与政府财务报告信息试用者的管理需求息息相关。根据相关研究数据表明，国外政府财务报告目标虽然存在不同的标准差异，但整体是趋同的，政府会计的趋势从过渡到权责发生制以及以合并方式的财务报表，满足内部和外部信息使用者的管理决策需求，是广义的而非狭义，超越现在财务会计的功能，满足国家治理的现代化需求。

（1）国际政府财务报告体系现状。国际会计师联合会（IFAC）公共部门委员会发布的政府财务报告目标明确的信息需求和使用者的范围是广义的，包含内部与外部，侧重满足外部使用者的信息需求。内部使用者包括政府管理机构、宏观决策部门等，外部使用者包括立法机关、公众、投资者和债权人等。

美国实行以基金为基础的联邦会计体系和地方会计体系模式，政府财务报告目标需要满足政府内部实施宏观经济管理的需求，兼顾外部公众监督政府活动的需要。

澳大利亚实行资本市场型会计模式，英国和澳大利亚政府财务报告模拟国际财务报告准则（IFRS），债权人和投资者是政府最为重要的权益者。

英国用10年拟定了第一套通过审计的政府全体财务报表。美国联邦审计署经过20年的审核，却依旧没有对美国政府的合并财务报表表达审计意见。可以看出，政府会计改革的难度毋庸置疑。

目前，国际存在三种会计体系，一是实行一套政府会计体系，以德国、法国、英国、澳大利亚、新西兰为代表，澳大利亚以权责发生制为基础，其他国家以收付实现制为基础；二是两套会计体系，以美国和加拿大为代表，实行以收付实现制为基础的预算会计体系和以权责任发生制为基础的财务会计体系。三是三套会计体系，以法国为代表，实行以收付实现制为最根本的预算会计体系、以权责发生制为最根本的财务会计体系以及以权责发生制为最根本的成本会计体系。总体来看，权责发生制的政府会计标准化成为趋势，世界银行和国际货币基金组织正积极提倡采用权责发生制为基础的会计体系。

（2）中国政府财务报告体系。我国的政府财务报告体系在财政问责和财政透明精神的指导下，协助政府执行管理维护公共财产的任务，衡量和管理公共部门的财政可持续性，测量和管理政府经济活动的流动性和偿债能力。明确要求编制并披露经审计的政府综合财务报告，具有国际先进水平和重要的发展意义。政府会计报告有两部分构成，一是决算报告，二是财务报告。决算报告为预算会计核算的基础，财务报告为财务会计核算的基础，我国力争在2020年前建设具有中国特色社会主义的政府会计准则体系和权责发生制政府综合财务报告制度。决算报告是向政府提供相关的预算执行信息数据，综合各方面因素反映政府部门预算的执行情况，有利于对预算实施监督管理，为今后的预算编制提供参考和依据。财务报告是向政府提供有关的财务信息，包括财务状况、运行情况以及资金流量等数据。能够真实反映政府作为会计主体所需要履行的相关职能和责任，有利于政府作出正确的决策，加强财务监督和内部控制。

3.《政府会计准则》的创新

《政府会计准则》的改革创新，体现在使公共资金预算管理、财务管理、绩效管理相互融合，统一规范各级政府会计主体的会计行为，提高资金使用效率，强化预算和绩效管理。

（1）“双体系、3+5要素”会计核算模式。预算会计与财务会计适度分离却又相互衔接，政府预算管理在很大的程度上依赖预算会计，财务管理依赖财务会计。“3”是指预算收入、预算支出和预算结余三种预算会计要素，“5”是指资产、负债、净资产、收入和费用五种财务会计要素。其中收入以及费用这两个要素是第一次提出，与传统的预算会计体系中的收入与支出要素有所区别，可以准确体现政府会计主体的运营成本，以及科学合理地进行绩效评价。

（2）“双基础、双报告”相互衔接、补充。政府预算会计要素与财务会计要素相协调；预算会计实行收付实现制，财务会计实行权责发生制，兼顾实际与长远改革方向，反映预算收支，又如实核算资产、负债等存量。政府会计主体同时编制决算报告和财务报告，相互补充，共同反映政府会计主体的预算执行和财务信息。通过这种适度分离又相互衔接的模式，使公共资金管理中预算、财务、绩效管理相互联结融合，夯实政府会计主体预算和财务管理基础，强化政府绩效管理水平。

（3）引入权责发生制会计核算原则。首次提出收入、费用要素，全面引入权责发生原则，预算支出中的消耗性支出形成政府当前运行成本，资本性支出所造成的公共资产，其价值伴随资产的支出渐渐消耗，根据权责发生制原则，该采取资本性支出形成的资产计进折旧或返销，才能合理确定各期的成本费用。

三、积极探索在经济领域中的应用

《预算法》中构建的全口径预算体系体现了政府部门预算的完整性，进一步加强了国家宏观调控对政府财政性资金的有效监督管理，转变政府职能，确立政府对于财政风险的防范意识，满足信息使用者对于政府财务状况的需求。《政府会计准则》建立在《预算法》改革基础之上，重新构建政府会计理论体系，是行政事业单位财务核算管理、内部控制等工作的规范性指导，同时，积极探索建立一系列具体准则和应用指南，解释经济领域中具体业务的会计确认与计量等规范标准，涉及政府经济活动的方方面面，政府储备物府收储土地、公共基础设施、保障性住房等资产规模较大，调拨管理与企业的存货、固定资产性质不同；PPP模式中政府的投资，涉及内容复杂，充分考虑政府会计主体的特点；在充分适应行政事业单位国有资产管理、资产处置、对外投资、自行研发无形资产等管理工作现状的基础上，对一些特殊经济业务，单独制定相关准则简化操作。

（责任编辑：刘海琳）