EPC总承包模式下会计核算探析

罗泽文

近年来，以EPC为主要模式的工程总承包凭借自身优势，广泛运用于各建筑相关行业。EPC模式通过专业的管理，来实现企业投资的有效控制及利益的最大化，从而提高项目管理的性价比，实现既定目标。然而在EPC业务开展的过程中，会计核算的难度也随之大幅增加。本文以勘察设计企业为例，探析在EPC模式下找到适用的会计核算方式，为提高企业会计核算质量提出见解，并分析成本控制的主要方式。

EPC即设计、采购、施工总承包，也称为交钥匙工程，指业主方将一个项目完全发包给总承包单位，由总承包单位承揽整个建设工程的设计、采购、施工工作，并对所承包的建设工程的质量、安全、工期、造价等全面负责，最终向建设单位提交一个符合合同约定，满足使用功能，具备使用条件并经竣工验收合格的建设工程承包模式。

EPC工程模式不仅能使勘察设计企业自觉优化建筑设计方案，而且能使工程建设各环节得到良好的衔接，提升工程建设全方位的掌控能力，加快勘察设计企业转型升级。而对于业主方来说，采用EPC模式不仅节约了投资成本，而且缩短了建设周期，转嫁了工程建设的诸多风险。当前，EPC在我国已成为一种普遍的项目建设模式，2016年6月，住建部发布《关于进一步推进工程总承包发展的若干意见》（建市[2016]93号），提出工程建设应当优先采用工程总承包模式。但EPC工程总承包模式带来优势的同时，也给企业的会计核算带来了更高的要求。如何找到EPC模式下适用的会计核算方式，已成为这一模式发展的重要内容。

一、EPC总包模式下勘察设计企业的会计核算

（一）EPC总承包模式下的会计核算方式选择

目前从事EPC工程总承包的勘察设计企业大多为国有“老牌”设计院，部分为大型民营设计公司。工程建设各专业的技术人才是勘察设计企业承接EPC工程的一大优势，但对于施工业务通常还是需要借助外包。至于设备采购业务，由于勘察设计企业通常不会涉及设备生产业务，因此工程所需设备一般都需要对外采购。

值得注意的是EPC总承包模式涉及的三个业务分别适用不同的增值税税率，其中：勘察设计适用6%税率，工程施工适用10%税率，设备销售适用16%税率。从税收筹划方向探讨，如果三个业务在合同签订时期不加以拆分，则会导致后期各项业务营业收入及营业成本难以分别核算，存在被税务机关处以从高计税的巨大风险。因此在项目商洽至正式签订合同阶段，承包方应当与业主方进行充分的沟通，运用多种方式，包括利用项目可研报告、市场调研、供应商初步询价等方式，在整个EPC总承包合同收费条款内注明三项业务各自的合同金额，明确各业务付款节点及付款比例，例如：完成施工图报批节点，付款至设计业务合同额80%等相关明晰的合同条款。

简而言之就是要EPC总承包合同中的勘察设计、设备采购、建筑安装三个业务在合同内分别列示合同额，同时对勘察设计、设备采购、建筑安装进行单独会计核算，分别确认营业收入和营业成本。这是现行会计准则下，EPC工程总承包较为稳妥的会计核算方式。

（二）EPC总承包项目的会计核算方法

1.勘察设计业务

勘察设计业务属提供劳务范畴，相关劳务收入和劳务成本分为以下两种情况分别确认：

（1）企业在资产负债表日提供的勘察设计劳务交易的结果能够可靠估计的，并符合相关收入确认条件下应当采用完工百分比法确认勘察设计劳务收入，同时结转勘察设计劳务成本。

（2）企业在资产负债表日提供的勘察设计劳务交易的结果不能够可靠估计的，企业则不能采用完工百分比法确认勘察设计劳务收入。此时企业应当预计已发生的劳务成本能否得到补偿并分以下两种情况处理：若已发生劳务成本能得到补偿，按照已收或能收回的金额确认勘察设计劳务收入，并结转相关劳务成本。若已发生劳务成本不能得到补偿，则应将已经发生的劳务成本计入劳务成本，不确认劳务收入。

鉴于勘察设计业务的特殊性，勘察设计业务应当区分以下阶段分别运用完工百分比法确认收入并结转成本。

（1）在地质勘探阶段，主要分为初步勘察和详细勘察。因勘察劳务可以高度规范作业且无需频繁返工，资产负债表日根据勘察的已完成劳务工作量和劳务总工作量，按照完工百分比法确认劳务收入并结转劳务成本。

（2）在方案设计阶段，由于EPC总承包项目通常规模大且涉及面广，因此根据相关规定设计方案必须通过工程所在地规划部门报批，且只有报批通过才可进入施工图设计阶段。该阶段，设计方会与业主反复沟通修改设计图纸，同时政府部门的严格审批也会导致方案频繁变更修改。因为方案设计阶段的工作量不易计量或难以计量，所以根据会计核算的谨慎性原则，应当在设计方案通过规划部门报批后确认劳务收入并结转劳务成本。

（3）在施工图设计阶段。工程设计方案通过政府部门报批后，除非特殊情况下发生重大的设计变更，施工圖设计阶段的工作进度一般比较稳定的，该阶段可以根据实际完成工作量或设计周期完成天数等，按照完工百分比法确认劳务收入并结转劳务成本，也可会同设计项目负责人、经营管理部分人员综合确定完工程度进行收入确认及成本结转。

实务中EPC总承包合同条款可能仅约定勘察设计业务的合同金额，并未详细约定地质勘探、方案设计、施工图设计等明细阶段的具体合同金额。但出于项目精细化管理，或内部绩效考核等原因，需要细分详细阶段的，可以参照本企业近3年同一项目方案设计和施工图设计的收费占比进行人为拆分合同金额。

2.设备采购业务

对于EPC工程设备业务，勘察设计企业一般通过对外采购工程设备后转手销售给业主方的方式进行的。采购的设备运抵项目工地，并经业主驻场人员或项目经理确认验收合格，在不影响其他收入确认因素的情况下即可确认设备销售收入并结转相关成本。但EPC总承包工程还存在设备安装调试以及后期协调等工作。此时如果安装调试是该销售设备的重要组成部分，或者安装过程中极易发生不确定因素，则该设备程序上的交付并不表明设备所有权上的主要风险和报酬已转移，此时不能确认设备销售收入，只有在该设备安装调试完毕并经业主验收合格，才可确认销售收入，同时结转设备的采购成本。

需要另外说明的是，如果在部分设备采购过程中，勘察设计企业仅仅只是充当参谋角色，即采购业务由供货商与业主直接对接，合同的签订、款项支付等均与EPC承包方无关。则该业务不构成EPC总承包的核算范围。

3.施工业务

施工业务目前执行的会计准则是《企业会计准则》第15号—建造合同。 施工业务收入及成本确认可以参照勘察设计业务完工百分比法进行处理。

施工业务中完工进度的确定可采用累计发生的施工成本占施工预计总成本比例确定，这是众多建安企业采用的方法。而对于工作量容易确定的子项目，亦可采用已经完成工作量占施工业务总工作量的占比确定，例如土方工程、砌筑等。在确定完工进度时，还应当充分考虑业主方、监理方对项目进度的认可情况。

二、加强EPC项目成本控制

（一）设计方面

首先应通过科学的管理方式，加强与客户的沟通，提高客户满意率。对设计图纸的审查建立相应的责任制度，让设计人员有意识的优化方案，提高设计质量。其次通过对比设计方案，提升设计人员的成本控制意识，这对项目总成本的控制，实现利润最大化有重大的意义。最后建立内部激励机制，将利润分配与设计采用率相对应，鼓励设计人员在保质保量的基础上呈现最经济合理的设计方案。

（二）采购方面

对勘察设计企业来说，EPC项目的采购占总成本比重较大，采购种类多、工作量大、風险较高，应有相应的预见性和前瞻性，应编制材料采购计划，保证货源及施工进度。充分利用市场竞争优势，通过同行业比价，严格执行招投标制度，从而降低采购成本。

（三）施工方面

施工是设计方案落到实处的体现，大型EPC项目一般工期长，难度大，技术要求高，企业在施工质量、施工安全、施工进度三方面应做到全面从严把控，EPC项目成本才能得到有效控制。

三、结语

EPC模式是当今社会经济快速发展的产物，在工程全过程中为企业缩短工期、提高工程质量、保障工程安全、节省成本等各方面作出了重要贡献。本文认为勘察设计企业承接EPC总承包项目，选择按设计、采购和施工等不同业务进行核算的模式用以提高项目账务的清晰度，也更加符合实务中大型项目的实际需求。与此同时，勘察设计企业要想在项目运营中提高企业经济效益，必然需要提高其EPC项目成本控制能力。（作者单位为福建省建筑设计研究院有限公司）