政府会计制度中财务报告的功能及影响

赵冰洁

[摘要] 目的 基于政府会计制度改革背景，分析财务报告在政府会计改革中的功能。方法 定性分析法。结果 权责发生制财务报告对推进政府会计改革、接触政府受托责任、完整反映政府财务状况与运营情况等方面至关重要。结论 需从制度、人员角度完善促进财务报告发挥功能。

[关键词] 政府会计；财务报告；受托责任；权责发生制

[中图分类号] R19 [文献标识码] A [文章编号] 1672-5654（2018）10（b）-0106-03

[Abstract] Objective To analyze the function of financial report in the governmental accounting system based on the background of governmental accounting system. Methods The way of qualitative analysis was used. Results The accrual system financial report was vital to promoting the governmental accounting reform， being exposed to the government accountability and completely reflecting the governmental financial state and operation condition. Conclusion We give play to the functions of financial reports from the perspectives of system and staff.

[Key words] Governmental accounting； Financial report； Accountability； Accrual system

2017年10月24日，財政部印发了《政府会计制度—行政事业单位会计科目和报表》（财会〔2017〕25号，以下简称政府会计制度），自2019年1月1日起，政府会计制度将开启崭新的一页。政府会计制度“双基础”决定“双报告”，其中财务会计基于权责发生制，要求政府会计主体编制资产负债表、收入费用表及净资产变动表，现金流量表可根据实际情况自行选择编制。我国行政事业单位现行会计制度种类繁多，各行业又制定了具有特殊性的行业制度。对于以往长期实施预算会计制度的行政事业单位来说，这是巨大的挑战。该文从政府会计改革的背景出发，分析我国政府会计改革中财务报告的必要性，阐释新制度下财务报告的影响，并提出相应的建议，以期能够推动政府会计制度的顺利实施。

1 政府会计改革中财务报告的的功能

1.1 政府履行全面受托责任

1.1.1 公共受托责任的含义 公司的信托责任被称为公司受托责任，公共部门中的受托责任通常被称为公共受托责任。公共受托责任产生于委托代理关系中，是政府会计存在的客观依据。但公共部门的受托责任与公司的经营受托责任不同，在现代民主政治中，国家权力的产生来源于人民，政府在全体社会成员的委托下，配置公共资源，履行着向社会提供公共产品和服务的义务。这种由公共权力的委托而产生的受托责任被称为“公共权力受托责任”。

公共部门提供公共产品和服务、履行公共管理权力会消耗社会资源，因此要对社会资源提供保护。在民主制度下，政府通常以预算的方式，经议会或人民代表大会制度通过，才能通过征税、收费等方式从社会公众那里取得公共资源，政府对公共资源的使用和管理的受托责任因此形成，分为受托财务责任和受托管理责任。其中，受托财务责任是指受托人要诚实经营，保护受托财产的安全，遵守财务经济法规，并按照会计原则或政府会计原则及时编制财务报表。受托管理责任是指受托人在合法经营、保护财产的安全完整之外，有责任进行有效经营、公平经营，也就是说，受托人要按照经济性、效率性、效果性、公平性和环保性来使用和管理受托财产。

1.1.2 公共受托责任对政府会计的要求 改革开放以后，在经济体制改革逐步深入的同时，民主政治体制改革也在稳步推进。社会主义市场经济的建立和发展，对个人权利与国家权力、私人领域与公共领域的关注，是社会发展变革的重要推动力，政府职能在不断转换，计划经济下市场缺失、政府“万能”，而社会主义市场经济下市场在资源配置中的地位和作用越来越突出，政府的受托责任边界被厘清，其职能也从万能向有限转变。

社会环境日新月异的发展、民主的进步及政府提供公共服务的方式变化要求有相匹配的现代政府会计制度。从纳税人和社会公众的角度看，他们希望政府能做到“物超所值”，即“花更少的钱，办更多的事”。公众对政府运行应拥有知情权、参与权和监督权。因此他们需要了解政府使用公共资源取得了哪些成绩，要求政府提供绩效考核相关的定量信息。因此政府会计是社会公众知晓和评价政府公共受托责任履行情况的重要信息来源渠道，也成为政府履行和解脱公共受托责任的重要手段和工具。

1.1.3 政府会计实现受托责任的方式 我国政府会计改革将运用权责发生制的会计核算和报告系统确定为目标，以此来履行政府的受托责任。另一方面，有效的权责发生制政府综合财务报告制度是国家推进国家治理体系、建立现代财政制度和强化现代化治理能力的前提。2013年党的十八届三中全会确定的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》、2014 年出台的新《预算法》以及财政部《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》的方案均对权责发生制政府综合财务报告实施的必要性、路径、时间表做出了明确的安排。我国政府会计改革进程正在突破一个又一个障碍，按既定的时间表和路线图加速向前推进。

1.2 全面反映政府财务状况与运营情况

我国政府现行的会计系统，包括由财政部门执行的总预算会计和由各级单位执行的单位预算会计。按照单位性质不同，单位预算会计又可以分为行政单位会计、事业单位会计等。由于我国事业单位的种类繁多，各类事业单位的经济业务活动都具有其特殊性，在具体的核算基础和出具的报告方面也有各自的特点。根据事业单位的类型，我国事业单位会计又分为医院会计、高等学校会计、科学事业单位会计、文化事业单位会计等。

财务报告作为新的会计核算与报告系统之间的纽带，可以把各级财务核算主体合并在一起，克服传统预算执行情况的信息不完备等不足，清晰地反映整个政府的财务状况和运营情况，满足政府内外部信息使用者的的诉求。主要表现在以下几个方面。

1.2.1 真实反映政府财务状况与运营情况 我国现行的预算会计制度主要反映预算的执行情况，对于财政部门而言，购置固定资产的资金一旦拨付，资产便脱离了总预算会计的监督。同时，行政事业单位对于固定资产未计提折旧，一方面，不能真实反映资产的真实情况，另一方面也不能提供政府提供公共服务的成本情况，无法评估财政资金的使用效率。另外，对于如国家基础设施，文化遗产等单位价值较高的资产，财务报告形成了提供公开的成本及成本回收的信息报告机制，无论对于政府还是公众来讲都是一个可以“摸清家底”的过程。

1.2.2 实现预算管理的目标 长期以来，我国政府对外财务信息披露的方式是通过全国人大代表制度公开年度预算报告和年度决算报告，这两个报告主要向社会公众提供政府预算的收支和执行情况，是从现金流量的角度，而非反映累计财务效应，即资产负债情况。该财务信息的形式单一，内容简单，缺乏统一性、可比性和完整性，不利于立法机关和公众对财政资金分配和使用情况进行监督和管理。随着《预算法的修订》、预算管理制度的日渐完善，滞后的预算会计无法为部门预算的编制提供相对有效且及时的会计信息，也难以达到预算管理的目标。因此，财务报告无论是从全面性、可靠性、相关性，还是可理解性和可比性方面都克服了原预算报告的不足，在完整真实、全面可靠地反映政府财务信息方面意义重大。

1.2.3 规范各行业形成统一财务核算报告体系 我国现行政府会计制度包括但不限于：《财政总预算会计制度》《行政单位会计制度》《事业单位会计制度》，以及医院、基层医疗卫生机构、高等院校、中小校、科研机构和彩票机构等行业事业单位会计制度。体系庞大、内容复杂、核算口径参差不齐，都降低了不同部门、单位的会计信息可比性，难以通过汇总、调整编制高质量的政府财务报告。通过会计制度的统一，可以大大提高政府各部門、各单位会计信息的可比性，为合并单位、部门财务报表和逐级汇总编制部门决算奠定了坚实的制度基础。

1.3 与企业会计报告趋同，增加国际间可比性

从国际上看，国际公共部门会计准则的制定基础是国际会计准则和国际财务报告准则体系；欧美发达国家如美国、英国、加拿大的政府会计准则主要借鉴本国的企业会计准则；澳大利亚和新西兰会计准则主要借鉴国际财务报告准则体系，本国公共部门和私营部门均适用。Francesca Pepe和Giuseppe Grossi（2009）使用杰卡德相关系数法分析了美国、英国、加拿大、瑞典、新西兰、澳大利亚6个国家的政府会计准则。结果显示，尽管6个国家的合并基准存在差异，但评价合并准则基准的指标非常相似。结合我国政府会计改革，政府会计合并准则趋同是国际趋势，这将增强不同国家和地区政府合并财务报表信息的可比性。同时，财务会计向企业会计准则趋同，这也有利于政府开展信用评级、加强资产负债管理、防范财政风险等，促进政府财务管理水平提高和财政经济可持续发展，为最终建立权责发生制的政府综合财务报告制度奠定可靠基础。

2 权责发生制财务报告对推进政府会计改革的启示及建议

2.1 完善财务报告审计及公开制度

政府会计改革过程中要相应建立和完善政府财务报告审计制度、政府财务报告公开制度和政府财务报告分析利用制度。政府财务报告公开制度，主要是对政府公开财务报告的具体工作做出规定，保证财务报告的公开透明性。政府财务报告审计制度，主要是对财务报告审计的工作流程和涉及的主体与对象进行规定，对政府财务报告出具审计意见，提高财务报告的有效真实性。政府财务报告分析利用制度，主要是建立财务报告相应的指标体系和分析模型，以政府财务报告反映的信息为基础，分析反映政府利用财政资金的效率，从而多角度多方位评价政府绩效。

2.2 保证人员和技术的更新

以权责发生制进行会计核算对会计人员的要求会比之前相对提高了很多，很多行政事业单位财务人员早已习惯了以收付实现制为核算基础的会计制度，因此为保证改革顺利实施、会计核算的客观准确，高核算水平的会计人员是关键。在改革中，应不健全的法律环境，更信息技术系统，同时完善审计等监督体系。各部门可能还需要根据实际业务和具体情况修订各行业财务管理制度，从细节规范会计政策。建立并不断完善财务人员培训制度，保证政府会计工作的顺利开展。

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（收稿日期：2018-00-00）