对石油石化EPC企业高新收入认定涉税风险的探讨

沈梅林

（中石化上海工程有限公司，上海 200120）

工程总承包（简称EPC）是指承包商接受业主委托，依照双方签署的合同对工程项目涉及的可行性研究、勘察、设计、采购、施工直至试运行（竣工验收）等实行全过程或若干阶段的承包。EPC成为覆盖建筑安装产业的全寿命周期的交钥匙承包模式。EPC合同模式使得总承包商能提供更加专业、高效的管理，项目过程中各阶段深度融合，充分发挥其专业优势；基于总价合同有利于控制项目总成本，减少中间成本。因此，近十年来，我国政府也大力推进和鼓励EPC模式，国家或地方政府陆续出台的相关政策就达70多项。

石油石化EPC企业将其研究开发的技术成果通过转化，形成了以企业自有知识产权为核心的服务能力与服务产品，并以此为基础来开展生产经营活动。这类企业普遍已经取得高新技术企业资质认证，可以享受企业所得税15%的优惠政策。但是在税收实践中却面临着一些困惑和纳税风险。

1 石油石化EPC企业收入结构特征对税收的影响

一般而言，石油石化EPC企业营业收入的大部分来源于EPC总承包收入，其中采购收入占较高比例。以某石化工程集团公司为例，2017年EPC收入占主营业务收入90%以上，而在EPC收入中，采购、施工和设计费收入分别占70%、26%和4%。

国家税法规定，高新技术企业享受15%的所得税税率优惠，以当期高新收入达到全部收入的60%以上为前题条件。由此，如何合理界定EPC企业当期高新技术收入成为EPC企业能否享受高新企业税收优惠的关键。特别是采购部分收入能否全部（或大部分）计入高新收入，对EPC企业高新收入占比起到至关重要的作用。

2 石油石化EPC企业高新收入界定存在争议

石油石化EPC企业将EPC收入中部分采购和施工计入高新收入，常受到以下两种观点的质疑，给石油石化EPC企业带来纳税风险。

2.1 采购、施工收入不具有高新技术含量

持此观点者认为，企业高新专有技术主要在石油石化EPC的设计阶段体现，采购和施工的收入是项目中的钢材、反应器、管道、黄沙、水泥等设备材料购销收入及建筑安装阶段收入，没有太多技术含量，不能体现高新技术转化，因此不应计入高新技术收入。

2.2 采购发票按销售货物税率开具，属商品销售

EPC模式下，业主与承包人签订一体化的总承包合同，合同内容包括设计、建筑施工与安装、设备采购等，每一部分内容适用的增值税税率各不相同。根据相关规定“应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率”。企业通常做法是在总承包合同中列明具体的分项费用，分别开具不同税率的发票。这就导致一种误解：采购收入和设计、施工按不同税率开票，说明企业认可了采购业务是独立于设计的、单纯商品购销行为，因此其收入不能计入高新技术的收入。

针对以上两种错误观点，需要从高新技术的界定标准、石油石化EPC工程特点两个角度审视，并予以澄清。

3 依据高新收入界定标准判断石油石化EPC企业高新收入范围

3.1 高新技术收入的认定标准

目前并没有政策对EPC业务哪些收入计入高新技术收入作出定性规定。但是，我国政府在《高新技术企业认定管理办法》中有明确定义：“高新技术产品（服务）收入是指企业通过研发和相关技术创新活动，取得的产品（服务）收入与技术性收入的总和。对企业取得上述收入发挥核心支持作用的技术应属于《技术领域》规定的范围。” 此定义明确了两个标准，其一，高新技术收入核心必须是技术成果转化收入或应用新技术的服务收入；其二，此技术属于《国家重点支持的高新技术领域》的范围[1]。

3.2 石油石化EPC企业核心技术符合技术领域要求

石油石化EPC企业所拥有的核心技术涉及国家《高新技术企业认定管理办法》附件《国家重点支持的高新技术领域》第七条，“资源与环境中安全生产技术中第二条危险化学品安全生产技术：危险化学品生产与储运安全保障技术；典型石化过程安全保障技术；化工园区事故防控技术；危险化学品事故应急处置技术等。”属于高新技术收入认定范围。

3.3 石油石化工程EPC采购、施工具备技术转化属性

高新技术收入必须是技术成果转化收入或应用新技术的服务收入[2]。对于石油石化EPC企业来说，所提供的工程服务全过程（包括采购和施工），都是围绕其拥有的核心技术进行的，是不可分割的完整过程。采购和施工与设计相辅相成，是技术成果的转化为收入的载体,不能等同于普通货物采购和普通建筑施工。

3.3.1 采购环节的技术融合

EPC企业通过与研究机构合作，逐步形成了具有自主知识产权的各类专利技术，并将该技术运用在EPC项目服务中。而企业知识产权或专利的应用具体体现在工程设计以及与设计深度融合的采购服务中。

首先，体现在采购标的筹划方面。设计运用自有设计专利或技术对EPC合同要求进行定制筹划，对非正常的作业环境、系统设计压力、管层和壳层内漏、热负荷等做出考虑；装置流程及能量利用过程要在新技术支持下得到优化，减少副产并满足可能涉及的各类技术指标，如拉伸强度、伸长率、弯曲强度、弯曲模量等。

其次，体现在采购技术文件编制方面。由于设计、采购深度融合，采购过程体现设计要求，因此采购文件应该视作为是针对装置设计技术“要求”形成的高技术定制化的文件，为实现石化装置稳产达标奠定技术基础。每台设备的采购文件不是一张纸，而是一本规格要求书，详细规定了设备的大小尺寸、材质、厚度、开口方位、安装等各种详细的技术要求。

第三，体现在采购执行方面。采购的大部分工作是由设计人员承担的，设计人员全程参与采购工作，对将来石化装置的产品产出率、产品质量、能耗、平稳运行起着关键作用。

3.3.2 施工环节的技术融合

石油石化EPC项目需要体现典型石化过程安全保障技术。因此，完成定制后的采购散件运抵现场后，安装、调试工作都需要由设计人员指导，委托专业的建筑安装单位按照设计的技术要求，由专业施工队伍在全方位的监理控制下完成。其技术要求和普通的设备安装有本质区别。

3.3.3 EPC项目交付的是基于核心技术的综合结果

石油石化类EPC项目以技术开发及设计服务为核心，使用若干项发明或实用新型专利，通过采购、施工的过程，实现高新技术成果转化，最终以EPC项目结果呈现给业主。业主和第三方要对系统装置进行“性能测试”，测试过程中要考核保证危险化学品生产、典型石化过程安全保障技术，考核能否生产出合格产品，包括产品质量、装置物耗、能耗、环保评价等。这虽不如普通高新技术企业出售一件高新产品，构成其高新收入这么直观，但实质上，石油石化EPC工程交付的是围绕核心技术的总体产品和装置运行的综合结果。

综上所述，石油石化EPC项目收入作为整体，源于核心技术的综合转化[3]，符合高新技术的界定标准。无论是设计收入、采购收入还是部分施工收入，都融入了大量高新技术因素。设计、采购和施工相辅相成、不可分割，不能将采购和施工收入单独排除在高科技收入之外。

3.4 增值税发票种类和高新技术收入界定无关

尽管企业对采购环节开具了17%增值税发票，从形式上，类似于商品销售业务。但是，如前文所述，石油石化EPC中的采购与技术深度融合，从实质上和买卖普通商品的一般购销业务有本质的区别。企业按照货物增值税税率开具发票，只是出于对增值税有关规定的遵从；既不能改变业务实质，也不代表企业认同该业务是普通购销行为。特别需要指出的是，增值税税率是属于增值税法规的范畴，而界定高新技术收入，是对所得税法规的解读，两者不能混淆和相互替代。因此，采购发票开具方式和是否认定采购收入为高新技术收入没有因果关系。

4 税务评估实例

某从事石油石化、医药类工程EPC的企业，在行业内具有其技术领先优势，取得高新技术资格认定。公司承接每个EPC项目几乎都由公司自有专利和专有技术作支撑。

当地税务局对该公司2016年的所得税申报相关资料进行风险后评估时，鉴于该公司和设备制造厂签订的物资采购合同，开具了17%的增值税发票，税务局认为应属于代购代销业务，此部分收入不能纳入高新技术收入。由于采购收入在该公司EPC收入中占比较高，一旦被认为非高新收入，则该公司的高新技术收入占总收入的比重就不能达到60%以上。企业不仅当年利润不能享受高新技术企业所得税减税条件，以前年度已经享受的税收减免也面临补税、罚款、滞纳金等一系列风险，更为以后年度的高新企业资格复审带来障碍。

该公司组织技术开发人员、财务人员多次与税务机关沟通，详细说明石油石化EPC总承包的全过程和具体步骤，解释采购和设计如何深度融合，公司的专利和专有技术是如何体现在采购过程中的，阐明了石油石化EPC中的采购和普通采购不同的主张。最终税务部门基本接受了公司的解释，化解了纳税风险。

5 石油石化EPC企业防范高新收入涉税风险方法探讨

5.1 低技术业务由全资子公司承担，提高母公司高新收入占比

石油石化EPC企业在实务操作中，可以将EPC收入中没有技术含量的施工及通用设备采购部分，交由全资子公司承担，从而降低母公司总收入，提高母公司高新技术收入占比。这就从根本上避免了争议和质疑。同时，不影响企业合并报表的收入和利润，进而不影响企业的行业排名。

此项操作符合《国家税务总局关于进一步明确营改增有关征管问题的公告》“从事建筑服务的企业与发包方签订建筑合同后，以内部授权或者三方协议等方式，可以授权集团内其他纳税人为原发包方提供建筑服务”的规定[3]，不会存在重复征收增值税的问题。

当然，这项工作的开展需经过业主的同意和认可。笔者认为总承包商依然加强总承包的责任，在项目管理、进项税抵扣、产品退税、资产交付清册等各方面为业主做好充分服务，业主是会同意这种做法的。

5.2 设计部分单独签订合同，享受技术转让所得税优惠

国家对技术转让给予所得税优惠力度很大，按照《财政部国家税务总局关于将国家自主创新示范区有关税收试点政策推广到全国范围实施的通知》（财税〔2015〕116号）之规定：“自2015年10月1日起，全国范围内的居民企业转让5年以上非独占许可使用权取得的技术转让所得，纳入享受企业所得税优惠的技术转让所得范围。居民企业的年度技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。”

企业可以考虑将EPC合同中的技术设计部分，单独与业主签订技术转让合同。一方面，这部分合同收入可以享受上述免征或者减半征收所得税优惠。另一方面，设计收入按照技术转让收入可以继续计入企业高新收入总额。但需要注意的是，采购和施工收入随着技术转让合同的单独签订，而失去了作为高新技术收入的支撑。所以，是否采取这种方式，应根据项目的收入结构，进行具体测算后，再进行筹划。

实际操作中，业主可能会对技术转让合同模式是否削弱总承包商责任产生顾虑，为了达成合同，总承包方可以通过签定总承包责任书等方式，给业主一个承诺。

5.3 从开票形式上体现技术服务成果转化

尽管EPC合同往往是一揽子总价合同，但在给业主开具发票时，设计、采购、施工采用不同税率，导致在界定高新技术收入时，采购部分常被税务机关当作代购代销业务而排除在外。因此在开票过程中，可以做相应的弥补措施。例如，在开采购发票时，在钩选某个专用设备后附加对应的专利技术名称，以示专利设计对其的定制。也可以不再采用制造厂和业主设备材料名称完全一一对应的方式，而充分体现批量和中间商品的概念，反映出采购是技术定制式的采购。

5.4 以非招投标方式签署EPC合同

石油石化EPC企业因掌握某类工程项目的核心技术（如关键核心设备或设施的设计生产、安装调试技术），形成竞争中的绝对优势。从一些地方的税务实践来看，如果以非招投标方式（如议标等方式）签署工程EPC合同，税务机关会更加确信EPC项目的整体收入与核心技术的因果关系，进而同意将整体EPC收入计入高新技术产品（服务）收入。当前，国内大型工程公司确实掌握了大量的核心技术，这种做法理论上是可行的。但由于当前突出强调招投标的重要性，因此本方案还需得到业主和相关部门的一致认可才能实施。

6 结语

国家给予高新技术企业较大的税收优惠，对鼓励和引导企业加大研发投入、增强自主创新，促进企业实现高质量发展有重要意义。对主要从事石油石化EPC总承包的高新技术企业而言，在高新技术收入认定方面尚存在不确定性。尤其是采购和施工的收入能否计入高新技术收入，存在潜在税务风险。企业应该在合法合规的原则下，采取切实有效的措施避免税务风险。长远来看，需要国家从政策层面，完善相关实施细则，对此类企业高新技术收入做出更详细可操作的界定。