我国物业税开征的制度经济学分析

陈 婕

（西安理工大学 经济管理学院，陕西 西安 710048）

物业税的开征对于推进我国房地产税收制度的发展及财政体系的完善，对现行城镇建设税费征收格局的调整和改进有重大意义。从2003年至今，国家对于物业税的开征一直处于探讨、规划阶段。2003年十六届三中全会提出：“实施城镇建设税费改革，条件具备时对不动产开征统一规范的物业税，相应取消有关收费。”2005年十六届五中全会再次明确指出：“调整和完善资源税，实施燃油税，稳定推行物业税。”同年11月，国家税务总局局长谢旭人表示，在“十一五”期间，中国将稳步推行物业税，并取消相关收费。2007年财政预算报告中，首次提出将“研究开征物业税的实施方案”。2013年8月，财政部表示为推进和实现房地产税的改革将不断扩大其试点范围。2014年博鳌房地产论坛上，贾康所长指出“房产税会以2017年为界开征，2017年前销售的房屋以及首套住房有可能免征。”2018年，全国人大一次会议提出稳妥推进房地产税（即物业税）立法，表明我国物业税的立法已经步入实质性起草阶段。

一、物业税的内涵及其效应分析

物业税也称不动产税，是国家凭借政治权力征收的一种财产税，同时它还是对不动产拥有者所附加的一种法律层面的义务，物业税的主要征收目标是土地以及地面上的附属品，具体而言囊括了大多建筑物如厂房、居民楼等不动产。通常情况下，不动产有以下四个共同特征：位置不变、供应固定、生产不消耗、使用不减少，因此物业税（即不动产税）拥有非常稳定的税收来源，且具备了易被纳税人接受、征收简易、课税对象透明等特征，故而其与增值税、所得税三者并列赋予“国际通行的三大主力税种”的称号。

对于我国当前物业税的征收思路，实业者和理论研究者们基本达成一致，即将一些现行的税费合并起来转变成不动产持有时期集中收取的物业税，这些税费包括（城市）房产税、土地出让金或增值税等。一般来讲，物业税的主要作用是能为地方政府的基础设施建设提供一定程度的资金支持。基于西方发达国家物业税的实践经验可以发现，物业税从本质上来讲是受益税，即政府从纳税人处收取物业税而后将所得收入进一步来为其服务，基于此视角物业税就具备了使用费的特质，它是纳税人所支付的用于享受地方服务的费用。物业税具有地方税的特点，最适宜划归地方政府。地方政府将物业税的收入用来改善地方公共基础设施和公共服务，因而使得纳税人的不动产价值逐渐升高，即地方公共项目带来的收益和这些项目在物业税中体现的成本将被“资本化”在当地房地产的价值中。

我国物业税的开征除可以增加地方财政收入外[1]，还有以下两方面优势。一方面，其在一定程度上可以帮助抑制房价过高的现状。当前我们国家运行的土地使用制度是“批租制”，土地使用者必须一次性支付大量的税费以从政府处购买获得拥有固定期限的土地使用权，因此造成了房价虚高的现象。物业税的开征，可将购房者在交易阶段交纳的高额税费改为在以后年度逐步缴纳，这样能够降低房地产在开发阶段的成本，故在一定程度上可以解决房价过高的问题。另一方面，其可以助力房地产整体行业投资效率的提高。当前，我国的房地产市场存在非常严重的结构失衡状态，是一个供给过剩和短缺并存的阶段，首先，中低档的普通商品房即主要针对中低收入阶层的房屋存在供给不足现象；其次，供给过剩导致供大于求的情况出现在商业用房和高档商品房上。物业税的开征，对于改变我国目前房地产结构失衡的局面，提高房地产行业的投资效率有着重要意义。

二、物业税开征的制度经济学分析

制度经济学家认为[2-3]，非均衡的制度结构是由于其制度的供给以及需求不相符而导致的且推动制度改革，制度的发展与变迁即为把制度结构由非均衡化演变为均衡化的过程。由此可见，物业税这项制度安排的产生有很多的外生因素，现存的税收制度供给与制度需求不一致所引发的非均衡状况更是催生这项制度产生的主要原因。具体而言，当前有关不动产的课税税制在运行中出现了制度障碍和摩擦，影响了制度制定者和制度接受者即政府和纳税人的各自利益，导致了制度净效应非最大化的状态，制约了经济可持续发展，故而我国物业税的推出是势在必行的。

由于物业税是基于不动产来进行征收的，而我国现行的关于不动产的课税制度存在制度障碍和摩擦，尤其是在制度内容的设计上存在缺陷[4-5]。

（一）现行有关不动产的税种征收在设计上存在体系配置不合理，税种的设置既有重叠又有缺失

首先，我国现行的不动产税种数量高达12个，全面覆盖了不动产经济运行过程中的全部环节，但是许多税种的设置存在重复现象。例如，不动产取得环节所设立的印花税和契税具有内容重叠以及性质相似的特征，而我国却到现在为止都没有设置已经在世界各国均存在的遗产税。其次，大多税种对待外资企业和内资企业具有明显的差异化，存在非合理现象。例如，房产税、耕地占用税以及城镇土地使用税均为仅针对内资企业的税种，而城市房地产税、土地使用费却是仅针对于外资企业的费用。最后，在不动产的保有环节当中，税种的主体作用没有凸现。即使有三个税种均是针对不动产的保有环节，但这三个税种的征收对象均为城市不动产，在低税率的情况下还存在大范围免税的情况。

（二）现行有关不动产的征税规划在税负方面存在不合理现象

根据前文所述，若我们将不动产的整个经营活动划分为若干个环节，则可发现我国当前的不动产税种税率在其交易阶段较高但在其开发以及保有阶段偏低，各个环节税负设置不合理。

1.不动产开发环节税负畸轻。当前我国房地产开发征用土地环节中涉及的税费项目相对较少，但税费合计的绝对数额相对较大，存在费重税轻的现象。房地产开发企业在购买土地时支付的税金主要有契税、耕地占用税，其中耕地占用税实行定额征收，所占比例非常小，但支付的土地开发费较高，税费合计约占房价的75%。由于掌握土地权的地方政府在土地征用阶段具有绝对的优势地位，取得了大部分的土地收益份额，因此在现有税负水平及税制条件下，国家通过税收手段限制征地有很大的难度。

2.不动产交易环节税负畸重。我国现行的房地产交易过程存在大量的税种，包括营业税、城市维护建设税等在内的八个税种，超过房地产销售收入或经营收入20%的部分均用来支付交易阶段需缴纳的税金，存在税负水平较重的现象，因此导致了当前我国的房地产税收主要集中在增量部分。较多公共产品本应由政府通过财政预算来计划支付，且经由产品使用者不断缴纳费用来缓慢收回投资成本，由于当前的税制设计存在缺陷，上述公共产品也计算到房价当中由购房者在交易时一次性负担，因此不动产交易环节的税负水平相对最重。

3.不动产保有环节税负畸轻。不动产的保有阶段主要是指房地产的居住以及租赁等，当前的税种很少有针对房地产居住行为的（主要有房产税和城镇土地使用税），由此导致了名义税负水平较低同时免税范围较大的后果，同时当前我国房地产的居住行为在某种程度上处于无税负阶段。此外，房屋承租方在不动产保有阶段中的租赁行为发生时只需缴纳印花税，而租赁方则需负担城市维护建设税、营业税等共七个相关税种。综上所述，租赁行为所需的税收负担大多集中在租赁方即出租方，且名义税负较重，税负水平超过全部租赁收入的30%。房屋租赁市场火爆但与此相关的税收流失严重形成了鲜明的对比，究其原因，税收征管难度过大、租赁方不愿申报和征税部门难以排查验证是导致这种现状的根本原因。当大量的税收流失成为购房者个人的收入时，房屋租赁市场在较多的税收流失转化为购房者个人的收入的背景之下演变出了利润巨大的投资回报，需求的客观存在将会在一定程度上助长房地产交易活动中的投机行为，与此同时，也会把房地产租赁环节即不动产保有环节的税收变得形同虚设。

现行的有关不动产的课税制度是非效率的制度安排，其是由于其制度的供给以及需求不相符而导致的且将推动制度改革，因此，能够适应目前中国经济发展的物业税课税制度亟需推出。目前我国不动产租、税、费的概念混杂，相互错位，和不动产相关的制度设计没有依据宏观经济环境和诸多外界条件进行适时调整，而在制度设计的具体内容上出现了“以税代租、以费代租、以费挤税、租税费交叉”的不合理现象，也在一定程度上制约了税收的宏观调控功能，因而也无法抑制房地产投机行为。

三、物业税开征的基本思路

现行的城市房地产税、房产税、城镇土地使用税三个税种针对建筑物和土地进行了重复设置[5]。城市房地产税是早期针对三资企业征收的，因此现在继续征收缺乏合理性。此外，我国房产税与城镇土地使用税征收与否的焦点在于是否要剥离土地的价值，若选择剔除或剥离土地价值，那么可操作性的发挥将在实际征收中受到制约；相反若选择了不剥离土地价值，则合理性明显不足，将导致重复征税以及税负不公的结果出现，这种问题根源于我国早期的土地使用制度。由于较早时期我国土地是无偿使用的，出于节约使用土地、提高土地使用效益的目的，政府只能通过经济手段，即将土地的无偿使用变为有偿使用的手段来加强对土地的管理。随着社会主义市场经济的发展，我国土地使用制度已经发生了根本性的转变，从无偿变为有偿使得土地使用制度的发展形成了质的飞跃，同时推行了从行政划拨转变为市场买卖政策，故此类税的开征基础是否存在值得思考[6-7]。

由此可见，当前若要推出物业税，则首先需要合并一些税种包括土地增值税、城市房地产税以及房产税等在内，在此基础上进行开征。针对此观点，首先需要辨别不动产租、税、费三者的关系。有观点支持开征物业税，用物业税代替土地出让金一次性交付的形式，同时取消土地出让制度以及土地出让金，上述观点值得深思和商榷。解决如何从现有土地体制向物业税体制过渡的问题是物业税实施的先行条件。由于国外的发达国家采用土地私有制的政策并征收物业税，而我国采用的两种土地所有制形式为农村土地集体所有和城镇土地国家所有，公民拥有土地使用方面的权利包括享有、出让以及转让。由此可见，主张用物业税代替土地出让金的观点是不正确的。

四、物业税实行累进税率的制度经济学分析

制度经济学认为，支付固定的费用是服务获得的基础，在技术条件和客观环境一定的情况下，社会竞争性制度安排确定的最原始依据是所支付的固定费用即交易费用。制度安排的优劣同时取决于其提供的服务数量和支付的交易费用大小。较有效率的制度安排是在交易费用固定的情况下获得较多服务或在所提供服务数量既定的条件下支付较低费用的一种制度安排。

我国物业税的开征在增加地方财政收入的同时，更主要的目标在于抑制房地产交易投机行为，那么在此过程中究竟应该采取何种税率？通常状况下，累进税率和比例税率作为两种既竞争又相互补充的税率结构，即两种不同的制度安排，它们具有不同的执行成本和服务功能。国家作为一个非常理性的选择主体应该基于交易成本的视角来选择最有助于实现自身目标、最有效率的税率结构。对于税率结构的选取，应本着实现国家的公平目标、效率目标和宏观经济稳定目标。比例税率与累进税率二者的服务功能存在着联系和区别，共同点是均可以组织财政收入，差异点是前者实现横向公平而后者则实现纵向公平，就我国目前不动产交易市场的状况来讲，累进税率应该是我国物业税税率的最优选择。累进税率更多的体现了调节收入分配的内在功能，实现多得者多纳税，累进税率是指根据征税对象数额的不断增长来逐渐提高税率，故数额增加则税率增长。它充分体现了税法量能原则和公平原则，如果在不动产保有环节实行累进税率，那么可在一定程度上有效的打击房地产交易中的投机行为，使多占有财产的纳税人多缴税，这也符合税收的纵向公平原则。纵观西方发达国家税制建设，作为税率中最重要的形式，累进税率可以帮助政府来设计增强税收对收入的调整效应，收入增长则税负增加，而基于税收筹划视角进行研究可以发现，累进税率的税收筹划空间是由于其税负弹性的增加。此外，在累进税率的采用中，超额累进税率是一种比较常用的税收支付方式，超额累进税率是把课税对象按数额大小划分成不同的等级，每个等级由低到高分别规定税率，各等级所包括部分分别计算税额，一定数额的课税对象同时使用几个税率。但是由于该税是累进的，达到一定收入水平，这个费用就会急剧上升。此外，为了客观地反映房地产价值并使得物业税能真正成为一种调控手段，那么，对不动产运用累进税率依据评估值计税则较为合理。因为，依据房地产评估值征税的合理性在于，不仅可以非常客观地反映房地产价值，展现纳税人的承受能力以便让部分占有较多财产的公民多缴税，而且，房产价值会随着市场经济的发展和房地产市场的更迭而上下浮动，因此而导致的评估值调整则体现了横向公平的原则。

但是，制度安排不是独立存在的，每一个制度安排都需要依赖于其他制度安排的作用才能发挥或实现自身的功能。比例税率具有的三点优势使其功能可以充分发挥，即消除歧视、无意识形态方面的阻力以及保障一致赞同的理念。与此同时，累进税率由于在上述几方面存在不足而在一定程度上制约了其功能的发挥。累进税率从意识形态的层面上来讲其自身代表着差别待遇，纳税人可能感觉到其违背了自由民主的观念故而对此带着本能的抗拒心理，因此可能会表现出避税动机和机会主义行为。

五、结论

同其他制度变迁一样，物业税的制度推行是基于外部利润空间的导因和国家对于房地产投机交易调控的目的。然而，对于物业税开征的原则，首先应当明确，当前推行的物业税，是对与房地产相关的税制重新进行设计而不是简单地增加某个新税种，需要贯彻“宽税基、简税制、低税率”的原则，税种方面要“有增、有减、有并”，建立的现代物业税制确保能够符合我国当前的市场经济需要以及总体上不增加居民的税收负担。此外，新的物业税制还应当具有保障地方政府稳定收入来源、提高土地资源利用效率、抑制和打击房地产交易中的投机行为、缩小社会贫富差距的作用，真正使得居者有其所。