适应全面实施预算绩效管理的财政监督

●章 辉 丁爱云

继党的十九大报告提出全面实施绩效管理之后，中共中央、国务院又进一步下发 《关于全面实施预算绩效管理的意见》（中发〔2018〕34 号），确立“加快建成全方位、全过程、全覆盖的预算绩效管理体系”的目标，要“将绩效理念和方法深度融入预算编制、执行、监督全过程，构建事前事中事后绩效管理闭环系统”。可见，作为政府预算监督重要组成部分的财政监督，需要按照全面实施预算绩效管理的要求，重新定位或完善财政监督的工作重心，自觉将财政监督工作纳入和服务于 “加快建立现代财政制度”的“顶层设计”。

一、财政监督在政府预算监督体系中的功能定位

准确把握我国财政监督在政府预算监督体系中的功能定位，是确保财政监督既不“缺位”，也不“越位”的前提，是讨论财政监督如何适应全面实施预算绩效管理的基础。

按照我国 《预算法》（2015年1月1日起施行）第九章中关于“监督”的规定，我国政府预算的监督体系由人大监督、政府监督和社会监督组成，各监督主体的监督对象或范围、监督方式各有侧重。

就人大监督来说，其监督对象是本级或下级政府预算、决算。其中，全国人民代表大会及其常务委员会对中央和地方预算、决算进行监督；县级以上地方各级人民代表大会及其常务委员会对本级和下级预算、决算进行监督；乡、民族乡、镇人民代表大会对本级预算、决算进行监督。就政府监督来说，又包括上级政府监督、财政部门监督、审计部门监督和预算部门监督。其中，各级政府要监督下级政府的预算执行；各级政府财政部门负责监督检查本级各部门及其所属各单位预算的编制、执行；县级以上政府审计部门依法对预算执行、决算实行审计监督；政府各预算部门负责监督检查所属各单位的预算执行。就社会监督来说，公民、法人或者其他组织发现有违反预算法的行为，可以依法向有关国家机关进行检举、控告。

可见，财政监督仅是我国政府预算监督体系中的一个方面，属于政府预算监督中来自政府内部的监督。也正因为如此，《预算法》要求“各级政府财政部门负责监督检查本级各部门及其所属各单位预算的编制执行，并向本级政府和上一级政府财政部门报告预算执行情况”。财政监督这一特点，决定了其在政府预算监督中拥有天然的信息优势、业务能力优势，监督成本相对较低；但同时也存在诸多弊端，如政府自身监督中可能存在的“避重就轻”、财政管理与财政监督身份重叠、政府预算代理人之间的相互妥协、重监督程序轻监督效果等问题。

也正是由于财政监督属于政府内部监督这一特点，我国现行 《财政部门监督办法》（财政部令第69号，2012年5月1日起施行）对财政监督的功能定位作出规定。财政监督的功能体现在加强财政管理，保障财政资金安全规范使用，提高财政资金使用效益，维护国家财经秩序。财政监督的定位主要体现在三个方面：一是监督范围，包括垂直范围和平行范围。垂直范围是按照财政管理体制、财务隶属关系实施监督，平行范围是按照行政区域实施监督；二是监督环节，财政监督应当坚持事前、事中和事后监督相结合；三是监督结果应用，财政监督应当与财政管理相结合，监督结果应成为政府部门或预算单位安排预算的重要依据，监督结果还要能为相关政策完善提供决策参考，体现其加强财政管理的服务功能。

二、财政监督要围绕全过程现代预算管理展开

全面实施预算绩效管理是建立现代财政制度的重要内容，其指向是优化财政资源配置、提升财政资金的使用效益，强调的是在规范、节约使用财政资金前提下的结果导向，是对预算管理机制的重构。这一有待重构的预算管理机制的精髓是 “将绩效理念和方法深度融入预算编制、执行和监督的全过程，注重成本效益分析，关注支出结果和政策目标实现程度”，其导向是建立“预算编制有目标、预算执行有监控、预算完成有评价、评价结果有反馈、反馈结果有应用”的全过程现代预算管理。因此，财政监督作为来自政府内部的监督力量，适应全面实施预算绩效管理的要求，就是要紧密围绕现代预算管理全过程的各个环节相应开展财政管理的监督工作。

如上所述，适应全面实施预算绩效管理的财政监督，在选择监督对象时，要把握的关键标准是现代预算管理全过程中的财政管理，这也是区别于人大监督、上级政府监督、审计监督、预算部门监督和社会监督的关键所在。而从政府内部来说，围绕预算管理全过程的财政管理在流程上可以区分为预算编制管理、预算执行管理和预算结果管理。

（一）预算编制的财政监督

在预算编制环节，适应全面实施预算绩效管理的财政监督要围绕财政管理，关注预算编制的规范和绩效目标的明确。

1、预算编制规范的财政监督。预算编制规范的财政监督，就是监督预算是否严格按照政府收支分类科目合理、细化编制。我国现行的政府收支分类科目是各级政府预算编制的重要工具。其中，支出功能分类科目用来反映政府的职能活动，即政府履职活动，分“类”“款”“项”三个层级。支出经济分类科目反映政府预算的具体流向，分“类”“款”两个层级。

以财政项目支出预算编制为例。财政项目支出从属性上可以分为：公用类支出、产业类支出和建设类支出。公用类支出，是除日常公用经费外普遍需要且相对固定的费用支出和根据行政事业单位不同业务特点，为开展工作、完成特定工作任务而必需的管理性、成本性支出；产业类支出，是指有明确政策规定支出范围和标准，主要用于各产业发展的支出，不包括用于本部门管理所需的费用；建设类支出，是指行政事业单位一次性或阶段性发生的建设性支出项目，包括对列入年度建设计划的前期、新建、续建及已完工项目后续各项支出。三类不同属性的项目支出均应按照政府收支分类科目编制项目预算，做到从支出功能分类与支出经济分类的不同侧面、不同方式反映项目支出活动。其中，按支出功能分类，可以清晰反映政府职能活动的项目支出总量、结构和方向；按支出经济分类，可以清晰反映项目支出的资金流向。此外，财政项目支出预算要细化支出内容的数量和单价。数量反映项目工作分解后每一项活动需要的资源，同时体现项目绩效目标与所需资源的合理配置关系；单价是最小活动单元的资源成本。现实中，因为市场不完全制约了价格发现机制。因此，单价的确定就成为项目支出预算编制的难点和重点，会直接影响财政项目的投入水平。一般来说，单价的确定，即成本的测算，可以采用标准成本法、变动成本法、直接成本法与间接成本法、作业成本法、成本效益法、专家评估、对比分析法等方法。而从财政监督角度，则是要关注数量和单价确定的依据，是否经过严谨的论证、比价程序，是否能成为项目预算编制的形成依据。

2、绩效目标明确的财政监督。在预算编制阶段遵循绩效目标导向已被越来越多的国家政府所认同并付诸实践。如英国政府在编制项目预算时需明确设定各项目的绩效目标以及具体的绩效指标。美国《政府绩效成果法案》规定，在编制年度预算时需提供详细的年度绩效预期方案。这一预期方案中，必须明确年度预算所涵盖项目的绩效目标，且该目标设定要做到客观、量化和可实现。在我国部门预算编制中，同样要求预算部门（单位）在预算编制的“一上”环节要设定明确的绩效目标，财政部门要对预算部门（单位）报送的绩效目标进行审核。可见，我国部门预算编制的要求也同时明确了适应全面实施预算绩效管理的财政监督职责，就是要将预算部门 （单位）设定的绩效目标纳入财政监督的范围。

针对绩效目标是否明确，财政监督可以从以下几个方面开展工作。一是绩效目标设定的依据是否充分。是否符合国家和地区的政策法规，是否符合公共财政资金保障的范围和支持的方向；二是绩效目标设定内容是否合理。绩效目标是否涵盖数量、时效和质量等方面的考量，依据绩效目标设定的目标值、绩效指标和绩效指标标杆值是否科学合理，是否清晰、细化、可衡量，是否符合客观实际。跨年度项目是否设置总目标及年度目标，年度目标是否指向总目标；由多个子项目构成的财政支出项目，是否有明确的子项目目标，子项目目标是否能够支撑项目目标；三是绩效目标实现是否可行。包括是否建立健全保障绩效目标实现的实施办法和措施，是否有科学有效的管理能力和充分合理的实施条件，是否有明确的职责分工、严谨有效的财务管理和内控制度等。

（二）预算执行的财政监督

在预算执行阶段，财政监督的工作重心要与财政管理相结合，保障财政资金安全规范使用，维护国家财经秩序，为提高财政资金使用效益守好制度“藩篱”。因此，本阶段的财政监督应重点关注政府采购制度执行、合同管理、预算执行进度与调整等。

就政府采购制度执行来说，财政监督的指向主要有两个方面：一是政府采购模式和方式的合规。我国政府采购采用集中采购与分散采购相结合的模式，其中纳入集中采购目录的政府采购事项，必须执行集中采购。同时，我国政府采购有多种可供选择的采购方式，尽管政府采购法对每种采购方式都规定了适用范围，但并非不可变通。也正因为制度规定的原则性，政府采购方式的可变通性为采购主体主观上规避不利于部门或个人利益的采购方式打开了方便之门，存在为选择有利于部门利益或个人利益而提供虚假满足条件或创造条件的可能。鉴于此，此时的财政监督就是要关注政府采购模式和方式的适用范围是否得到严格执行。其中，选择非公开招标采购方式是否按照政府采购法的要求，“在采购活动开始前获得设区的市、自治州以上人民政府采购监督管理部门的批准”，是否存在采购人 “将应当以公开招标方式采购的货物或者服务化整为零或者以其他任何方式规避公开招标采购”的情形。二是政府采购政策功能导向的执行。政府采购不仅仅是采购，而是政府属性和市场属性的双重统一。从政府属性来说，其天然承载着政府宏观政策的导向功能，只不过这些政策导向是通过采购这种形式、通过影响市场的供求关系来实现。在我国各地的政府采购实践中，都有相应的政府采购政策功能导向方面的制度要求。比如，促进自主创新、促进中小企业发展、节能产品优先采购、环境标志产品采购和进口产品审核管理。而促进这些政策功能导向的实现，则是通过政府采购合同授予或政府采购前置审批等方式予以保障。因此，从政府采购政策功能导向方面实施财政监督，就是要监督这些保障制度是否得到有效执行，监督政府采购的政府属性是否得到遵从。

在预算执行阶段，合同管理的需要是由于发生了货物、工程和服务的政府采购活动。此时的财政监督则要围绕合同签订、合同执行等关键点针对性开展，具体包括合同内容、合同款项支付、合同时间与预算年度、过程管理及验收标准等。合同内容的监督要关注合同条款的规范与齐全，是否满足合同法关于合同基本构成要素的要求。在我国政府采购实践中，合同内容不完整、格式合同“包打天下”的情况比较普遍。尤其在一些政府购买服务合同中，对合同内容缺乏明确约定，为合同执行与履约埋下了风险隐患。因此，合同内容应该成为财政监督在合同管理环节一个特别的关注点。合同款项支付的监督，则是要关注合同款支付条件的约定，防范随意支付合同款项、为提高预算执行率而突击提前完成合同款项的全部支付等。合同时间与预算年度的财政监督，要关注合同执行期与财政预算年度的匹配，避免出现合同执行时间跨预算年度，而合同依据的财政预算又是一个预算年度，实际上形成合同执行时间与预算年度“两张皮”现象。过程管理及验收标准的财政监督，是要关注政府采购合同的过程监管及采购对象验收标准的明确。对于政府购买服务事项，过程监管及验收标准的财政监督尤为重要。

就预算执行进度与调整来说，财政监督工作的重点：一是应关注部门（单位）预算执行的进展，确保财政资金使用的时间效益；二是预算部门（单位）在预算执行过程中，因计划的改变、政府采购资金节约或新增事项的需要，存在结余资金或新增预算资金的需要。此时的财政监督则要关注预算部门（单位）是否及时申请调减或调增预算额度，从而便于从财政预算总体统筹资金的使用，避免预算部门（单位）之间预算资金“占而不用”和“用而不得”的矛盾。

（三）预算结果的财政监督

全过程现代预算管理的归宿是要逐步改变“重分配、轻管理，重支出、轻绩效”的预算管理状况，关注“支出结果和政策目标的实现程度”，真正做到“花钱必问效、无效必问责”。显然，这一目标不可能自然实现，需要借助各方面的力量来约束、规范和促进。财政监督对预算结果的关注，就是一支由政府内部产生的重要力量。

关注预算结果的财政监督工作，可以从两方面着手：一是预算结果的评价机制；二是评价结果的应用机制。关注预算结果的评价机制，是为了保障预算结果评价客观、公正和有效；关注评价结果的应用机制，是为了保障评价工作落到实处，切实推进财政管理工作。

1、预算结果评价机制的财政监督。从预算结果评价机制的财政监督来说，就是对评价对象的选择、评价方式的开展、评价报告的验收或评审实施监督。

财政监督评价对象的选择，是要促进财政绩效评价工作的有序、规范开展，避免评价对象选择上的随意性。一般来说，评价对象的选择可以从资金维度和类型维度两个角度实施。从财政资金维度，就是明确必须实施绩效评价的预算资金总量占比，并逐年提高这一比重。同时，明确单个项目预算资金必须实施绩效评价的门槛金额 （如当单个项目预算资金超过2000万时，则自动进入绩效评价项目库）。这样，可以通过对绩效评价对象选择逐步“扩围”的财政监督，最终实现预算绩效评价全覆盖。从财政类型维度，一方面，要侧重于重大民生支出项目，优先选择对社会各界关注、与经济社会密切相关的民生支出项目实施绩效评价，逐步将涉及“三农”、教育、医疗卫生、社会保障、节能环保、保障性安居工程等重大支出项目纳入重点评价范围。另一方面，对于连续纳入年度预算的项目，优先选择实施绩效评价。而对于那些非持续性项目，主要侧重于合规性考察，对于那些短期内项目效果无法得到直接显现和数据涉及保密规定的项目，可以暂不纳入绩效评价范围。

评价方式开展的财政监督，主要是监督预算单位自评价、委托第三方社会中介评价和财政部门重点评价等方式的规范性。不同的评价方式可以采用不同的评价形式，比如说预算单位自评价和财政部门重点评价，既可以采用评价指标评分方式，也可以采用组织专家现场评审方式；而委托第三方社会中介评价则应主要采用评价指标评分方式。对于委托第三方中介评价方式，还要将第三方社会中介机构选择的规范性纳入财政监督的范围。

预算评价结果最终是通过评价报告的形式来呈现。无论是评价指标评分方式，还是组织专家现场评审方式，都需要有书面的绩效评价报告。而评价报告是否规范、评价结果是否客观、公正，需要有验收或评审机制予以约束。此时的财政监督，就是要对评价报告验收或评审机制的设计、执行与落实开展监督。

2、评价结果应用机制的财政监督。预算执行结果怎么样，绩效评价结果是一个重要的反映。但如果绩效评价结果被束之高阁，不将结果及时应用，绩效评价中发现的问题不能得到整改，优化建议不能在今后预算管理中得到采纳，则绩效评价工作势必走向 “为评价而评价”。绩效理念融入现代预算管理的要求最终也就被虚置。可以说，绩效评价结果不能有效付诸应用，就如同有了诊断报告，却不去对症下药。因此，财政监督要特别强化对评价结果应用机制的监督。

从评价结果应用机制来说，一般包括上报、公开、整改、问责和挂钩等几种形式。上报，就是预算绩效评价结果要及时上报预算部门（对预算单位而言）、财政部门和本级政府；公开，就是将评价结果“主动向同级人大报告、向社会公开，自觉接受人大和社会各界的监督”；整改，就是针对绩效评价中发现的问题及时整改，及时补上制度“漏洞”，避免同样的问题一再发生；问责，就是依据评价结果，对工作推进不力的预算部门或单位负责人进行约谈并责令限期整改，对负有领导责任的部门（单位）领导实施问责；挂钩，就是要将绩效评价结果作为以后年度部门（单位）预算安排的重要依据，对于评价结果未达到规定标准且未及时整改的部门（单位），相应核减其以后年度的部门预算。因此，对评价结果应用机制的财政监督，就是要监督以上机制是否建立、健全，机制是否得到充分运用。

三、财政监督自身要融入绩效理念和方法

财政监督在围绕全过程现代预算管理开展监督工作的同时，要加强监督工作自身的绩效管理，也需要将绩效理念和方法深度融入财政监督工作自身。

（一）财政监督要有明确规划和具体目标

财政监督工作深度融入绩效理念，首先是要有明确的财政监督规划。要结合国家和地区的国民经济发展规划、发展战略以及财政发展规划，合理、科学制定财政监督中长期规划，并以此来指导财政监督的年度工作计划和年度监督工作重点。以财政监督工作与国家发展战略相适应为例，党的十九大要求，今后3年要重点抓好决胜全面建成小康社会的防范化解重大风险、精准脱贫、污染防治三大攻坚战。因此，财政监督工作也应该围绕防范化解重大风险、精准脱贫、污染防治三大攻坚战的财政预算安排，并结合地方工作实际制定具体的监督工作规划。

财政监督工作深度融入绩效理念，其次是要有具体的绩效目标。这一绩效目标也要按照绩效管理的要求，体现在产出和效果两方面。就年度工作来说，要有年度财政监督工作的数量目标、时效目标、质量目标和效果及影响目标。另一方面，年度工作又是由众多具体的财政监督工作事项组成，因此，具体的财政监督工作事项也要有明确的产出和效果目标。这样，通过绩效目标的层层分解、细化和明确，就构成了年度财政监督工作的绩效目标体系，共同组成年度财政监督工作的预期。

（二）财政监督要有灵活的方式和成本意识

财政监督工作一方面是政府行政行为，同时，由于财政监督又承担了维护国家财经秩序的职责，因此又具有一定的执法属性。这一双重属性，决定了财政监督主体职责的不可推卸性。但是，这并不意味着在财政监督领域不可以借助社会第三方专业力量协助完成相关监督事项。反之，在财政监督主体职责不改变的情况下，通过购买服务，将部分专业事项委托具有专业资质的社会第三方力量来承担，正是财政监督运用绩效理念和方法灵活开展工作的表现。

与财政监督工作目标相权衡，财政监督工作同样要有成本意识。从理论上说，在监督目标一定的情况下，成本越节约越好；或者在财政监督成本一定的情况下，监督目标尽可能最大化才是最有效的投入。如前文所述，财政监督的功能体现在：加强财政管理，保障财政资金安全规范使用，提高财政资金使用效益，维护国家财经秩序。显然，这一功能的实现，可能是财政监督的效果，也可能不是财政监督的效果；但如果这一功能没有实现，或仅仅部分实现，则财政监督的效果肯定没有发挥或没有完全发挥作用。可见，财政监督的绩效衡量具有一定的模糊性，但财政监督的成本却是客观真实存在的、是可以度量的。所以，就财政监督自身的绩效管理来说，成本意识尤为关键。财政监督的成本意识可以体现为两个方面：一是财政监督的资源投入是否节约。包括为财政监督工作开展而投入的人、财、物等资源，是否做到机构精简、高效。二是部分财政监督事项委托第三方实施，是否必要、是否必须，是否存在财政监督管理部门“养人做事”与“做事花钱”并存的重复资源投入；委托服务合同金额是否节约，委托第三方服务的合同监管是否有效，服务产品提供是否高效等。

（三）财政监督要成为绩效评价的对象

财政监督融入绩效理念和方法，最有效的抓手就是将财政监督工作纳入绩效评价的范围，以监督工作效果为导向，评估财政监督的工作开展情况，反思监督管理中可能存在的问题，并逐步提升优化财政监督工作的质量。

财政监督的绩效评价方式，不同于财政项目支出的绩效评价，可以将财政监督年度工作整体作为评价对象，考察财政监督部门在“加强财政管理，保障财政资金安全规范有效使用，维护国家财经秩序”等方面所取得的效果。评价思路可以围绕“监督工作决策——监督工作预算保障及执行——监督工作开展——监督工作产出——监督工作效果”相应设置评价指标。

监督工作决策是对财政监督年度工作计划、工作目标的考察。考察年度财政监督工作的确定是否依据充分，是否围绕财政管理的重点、热点问题开展，年度监督工作是否符合财政监督部门的职责范围。年度工作目标是否明确，是否设置量化的绩效指标。监督工作预算保障及执行是对财政监督工作实施预算投入方面的考察。既要评价预算安排对财政监督部门开展工作的保障能力，也要考察财政监督部门在既定预算规模下的资金使用效率。监督工作开展是对财政监督部门具体实施各项工作的规范性和效率性的考察。针对年度财政监督工作计划中的各项具体工作，有的是由财政监督部门内设职能机构负责完成，有的是委托社会第三方机构实施。对于内设职能机构开展的监督工作，需要考察内控制度的健全及有效执行；对于委托社会第三方机构实施的监督工作，需要考察政府采购的规范性、合同管理的规范性及相应的合同验收、违约管理等。监督工作产出是对年度监督工作计划完成的考察，体现部门工作开展的业绩。监督工作效果是对年度工作产出在实现“加强财政管理，保障财政资金安全规范有效使用，维护国家财经秩序”等方面的考察。监督工作效果也可以通过逆向指标来反映，如年度财政资金使用风险发生情况、财政管理重大违规违法事件、财政政策落实中典型案件，等等。

通过对以上财政监督管理环节的指标设置、赋值、取数评分，可以实现对财政监督的绩效评价，从而切实将绩效理念和方法深度融入财政监督工作。■