菲律宾综合代维项目税务筹划实例分析

蒋辉清

【摘要】本文探讨F公司菲律宾综合代维项目利用国家间税收协定政策，通过分配股息、利息和特许权使用方式优化税务结构、降低项目税务成本、提高项目收益的筹划路径。

【关键词】综合代维项目；税收协定；税务筹划

【中图分类号】F812.42

随着企业国际业务的发展，F公司在亚洲、南美、非洲等新兴市场国家尤其是东南亚，以当地货币计价的纯服务项目越来越多。通过当地货币计价一方面可以减少采购方的汇率风险，有利于达成协议；另一方面，可以避免与美元的正面价格竞争。在美元中期强势的大背景下，这种以综合代维项目为代表的Turnkey工程在菲律宾开始爆发性增长。

服务项目相对供货项目来说通常利润比较可观。但根据菲律宾国内税法规定，F公司菲律宾应就向母公司中国派发的现金或实物股息须缴纳30%的最终预提税。因此，项目利润汇回税务筹划是中国走出去企业不得不面临的一个课题。本文拟对比分析项目利润从境外汇回筹划前后税务收益，旨在为中国走出去企业从项目利润汇回维度进行税务筹划提供参考。

一、综合代维项目税务筹划实例

（一）项目背景

F公司菲律宾子公司在东南亚国家菲律宾（简称“菲国”）中标一个综合代维项目的框架协议。业主是菲律宾P公司，该协议的有效期为三年（“协议合同期”），自2014年4月1日起至2017年3月31日止。主要服务项目包括：用户线路安装–音频和数字（音频用户线路/数字用户线路）、用户线路维修、电缆质量维护、户外装置维修（OPR）、“光纤到户”安装（FTTH SI），项目合同金额为1.2亿人民币。项目本质属于一个地面工程EPC项目（业界称为“交钥匙工程”），总包商需要完成场堪、设计、材料采购、挖沟、铺缆、开通等地面设施建设工作后将整个工程完整移交给业主。项目SOW简介如下：DSL用户新开通；FTTx用户新开通DSL线路维护；DSL用户侧维护；铜缆外线维护。

在项目投标阶段，由于公司财务人员积极介入并提前对菲国税收情况进行深入了解，为后期项目进行有效的税务筹划奠定了基础，而这个过程也是很多企业容易被疏忽和遗漏的环节。一线财务团队在详细了解菲国税收情况和菲律宾与中国及菲律宾与东南亚其他国家税收协定基础上，对项目利润汇回提出了有策略的筹划方案。财务团队一方面通過咨询KPMG和借鉴在菲国一直执行的FTK项目操作实践的基础上，利用分配股息和特许权使用的方式降低项目利润最终预扣所得税，提出了下述税务筹划方案，具体见以下实例分析（由于涉及商业机密，文中数字进行虚拟化）。

（二）菲国税收情况简介

菲国主要有以下几个税种：企业所得税、可抵免预提所得税、增值税、个人所得税、印花税等。与本项目相关的几个税种和税收协定简介如下：

1.企业所得税

菲律宾企业所得税税率为应纳税所得额的30%（普通企业所得税）或者收入总额的2%（最小企业所得税），具体如下：

⑴按照应纳税所得额计征的普通企业所得税，税率为30%。应纳税所得额是指收入总额减除扣除项目的余额。具体扣除项目在菲律宾《国家国内税法》（1997年颁布并经修订）（简称“菲律宾税法”）第34条列示（关于扣除项目的具体要求，请参见下文“税前扣除项目的税务考虑”）；

⑵或者按照收入总额计征的最小企业所得税税率为2%。若纳税人在该纳税年度按照收入总额计征的最小企业所得税额大于按照应纳税所得额计征的普通企业所得税额时，则需要从高缴纳最小企业所得税。该最小企业所得税从企业投入运营年度次年起算的第四年开始计算征收。

2.菲律宾预提所得税类型

菲律宾对不同的收入类型适用不同的预提所得税制度：

最终预提税。在最终预提税制度下，扣缴义务人扣缴的所得税额即为收款人就取得款项应缴纳的所有和最终的所得税。没有特别规定的情况下，最终预提税率为30%。缴税义务主要由作为扣缴义务人的支付方承担。因此，如果支付方未按规定代扣代缴税款或代扣代缴税额不足，支付方或扣缴义务人应负责补缴所欠税款。收款人无需就特定收入报送所得税申报表。

可抵免预提税（expanded or creditable withholding tax）。在可抵免预提税制度下扣缴义务人根据所得额扣缴的税款应大约等于收款人就取得款项应付税款。菲律宾税法中对于不同性质的经营活动规定了不同的可抵免预提税率。与最终预提税不同的是，收款人还应就所得报送所得税申报表，申报所得额和/或支付扣缴税款与应缴税款之间的差额。

3.增值税

增值税销项税。F公司菲律宾子公司向P集团提供服务取得的收入应按照收入总额缴纳12%的菲律宾增值税。根据税法第105条规定，在日常贸易或经营过程中，从事货物或财产的销售、交换或租赁，或提供劳务，或进口货物的实体或个人应缴纳12%的增值税。根据税法第106款（销售货物）、第107款（进口货物）及第108款（提供劳务），任何从事货物或劳务销售及进口活动的实体均应缴纳增值税。

增值税进项税。对于合理发生的，符合税法规定的增值税进项税额，可以用来抵扣增值税销项税额。具体来讲，根据经修订的2005年第16号税收条例第4.110-1款规定，注册增值税纳税人开具的增值税专用发票或正规收据证实的下列交易应可以用作抵扣销项税额：

购买或进口货物、用于销售、用于改造或形成待售产成品组成部分，包括包装物、用于正常经营活动的必需品、用于服务销售活动所需的原材料、或用于贸易或经营活动，按照税法规定准予计提折旧或摊销、购买不动产并已缴增值税、购买服务并已缴增值税。

⑴进项税额抵免的证明资料

根据菲律宾税法，进口货物或购买内销货物或服务的进项税额应通过以下文件或资料予以证明：

进口货物——进口报关单或类似文件，证明进口货物已缴增值税；购买内销货物——注明税法第113条和第237条规定信息的发票；购买不动产——正规书据（销售契约、销售合同或协议等）及卖方出具的增值税发票；购买服务——注明税法第113条和第237条规定信息的发票；向非居民支付服务费、租金和特许权使用费的相关进项税额应通过居民支付方代表非居民报送的增值税扣缴汇款通知书（按月）的副本证明支付方已扣缴增值税。

⑵进项税额的结转

进项税额超过销项税额的部分可以向后期结转，但进项税的余额不能作为费用在所得税前进行扣除。

⑶固定资产的进项税额抵扣

“固定资产”是指预计使用寿命超过1年的货物或不动产。直接或间接用于应税货物或服务生产或销售的资本性货物或不动产应处理为固定资产。无论是否分期付款，超过100万比索的（不考虑每项固定资产的单价），则固定资产的预计使用寿命为5年或以上应在60个月内平均确认进项税额并自取得固定资产当月申请进项税额抵免；固定资产的预计使用寿命不超过5年，纳税人应按照固定资产的预计使用寿命的实际月份按月平均申请进项税抵免额。纳税人应在取得固定资产当月开始申请进项税额抵免。

如果任意日历月购买或进口的在产或完成固定资产的总成本不超过100万比索，纳税人应可使用进项税总额全额抵免当月的销项税额。

4.菲律宾进口增值税和关税

进口本项目所需的机械或设备应缴纳12%的增值税。无论是否用于企业经营活动，向菲律宾进口货物一律应缴纳增值税。海关将根据货物的总价值，外加关税、消费税（如有）以及邮费、佣金等其他附加费的总额计征增值税，之后办理清关手续。

此外，用于本项目的进口机械或设备应按照进口机械或设备分类确定关税率并缴纳关税。如果原产地为东盟成员国家或与东盟签订自由贸易协议的国家，进口可免缴关税或适用优惠关税率。鉴于中国与东盟国家签署了自由贸易协定（中国-东盟自由贸易区），从中国进口设备将有机会免缴进口关税。

5.个人所得税

根据菲律宾税法第23条规定，外籍人员，无论项目工作人员是F公司中国公司的雇员，还是F公司菲律宾的雇员，仅应就从菲律宾取得的收入缴纳个人所得税。而从菲律宾境外取得的劳务或个人服务收入应属于境外来源收入，无需缴纳菲律宾所得税，与薪酬是否在菲律宾境内支付无关。

6.税收协定

⑴股息预提税

根据《菲律宾-中国避免双重征税的税收协定》（“中菲税收协定”）的规定，若作为受益所有人的F公司在申报股息、分配股息、确认股息支付时，直接持有F公司菲律宾至少10%的股权，则应适用10%的优惠协定预提税税率。但是享受该协定优惠税率的前提是F公司菲律宾及时向菲律宾国税局呈递《税收协定优惠申请书》。

⑵特许权使用费预提税

F公司中国母公司考虑向F公司菲律宾子公司就使用F公司母公司的商标收取特许权使用费。同时，F公司中国母公司也考虑向F公司菲律宾子公司收取某些软件使用费。

F公司菲律宾子公司向F公司中国母公司支付特许权使用费须在菲律宾缴纳30%的所得税（最终预提税）。根据中菲税收协定第12条的规定，在符合協定规定的条件下，该特许权使用费将适用10%的协定优惠预提税税率。但是享受该协定优惠税率的前提是F公司菲律宾子公司及时向菲律宾国税局呈递《税收协定优惠申请书》。同时，F公司菲律宾子公司还应就向F公司国际支付的特许权使用费代扣代缴12%的增值税。另外，在符合税前扣除相关条件的情况下，F公司菲律宾子公司可就向F公司中国母公司支付的特许权使用费申请税前扣除。

（三）综合代维项目在菲国税务筹划前后的收益情况分析

根据菲律宾第72-2010号《税收法令备忘录》（RMO法令），为了能够适用中菲两国在股息分配和特许权使用费方面的税收协定优惠，F公司菲律宾子公司向菲律宾BIR提交《税收协定优惠申请表》通过呈递税收协定优惠申请表取得税务裁定，获得菲律宾BIR的批准。具体通过两步走的方式：

第一步：将全部股息汇回变为股息、利息和特许权使用费三种方式获得的税务收益为150万人民币；筹划前所得税和预提税负：1 775万人民币；筹划后所得税和预提税负：1 625万人民币。差额为：150万人民币。

第二步：通过申请税收协定优惠进一步降低股息、利息、特许权的预提税率由30%降到10%，获得税务收益为587万人民币。筹划前所得税和预提税负：1 625万人民币；筹划后所得税和预提税负：1 038万人民币；差额为：587万人民币。

最终通过两种筹划方式可合计获得税务收益为：737万人民币，占项目整体净利润1 596万人民币的46%。筹划效果非常显著。

二、小结

利用税收协定优惠进行税务筹划在境外子公司利润汇回或项目利润汇回中应用较多，因为它是一种能有效地进行税务筹划的方式，其优点是通过利用税收协定的优惠政策，有效降低利润汇出预提税。但在实务操作中需要提前做出筹划和须通过呈递税收协定优惠申请表取得税务裁定，并取得当地国税务局的认可。总之，在海外工程总包项目执行过程中，一定要注意了解当地税法、当地国与中国及其他国家的税收协定，通过申请税收协定优惠裁定有效筹划，降低整体税负，将最大利润合理汇回母公司。

主要参考文献：

[1]邱明亮.国际工程承包项目税务筹划实例分析 [J].财会月刊，2009（04）.