政府会计改革背景下事业单位成本管理控制研究

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一、政府会计改革的背景及内容

随着公众对政府履行公共受托责任的要求进一步提高，要求政府提高工作效率、降低成本、优化公共资源使用，客观考核评价政府绩效，需要政府提供一套能全面反映资产负债、收入费用、运行成本、现金流量等财务信息的财务报告。因预算会计体系存在明显缺陷，不能满足各方对政府会计的需求与期望。十八届三中全会通过了《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》，该决定提出“建立权责发生制的政府综合财务报告制度”。以此改革背景，财政部制定了《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》，由此拉开了政府会计改革的序幕。2015年10月23日，财政部令第78号《政府会计准则――基本准则》审议通过，自2017年1月1日起施行。基本准则明确了政府会计的“双基础、双报告、平行记账”的基本要求。在基本准则的框架下，随后又发布了存货、投资、固定资产、无形资产、公共基础设施以及政府储备物资6个政府会计具体准则。其他的具体准则还在陆续制定中。财政部印发的《政府会计制度――行政事业单位会计科目和报表》，自2019年1月1日起施行，用于规范具体的会计处理，从操作层面上为行政事业单位提供了标准。政府会计基本准则、具体准则以及政府会计制度等共同构建了我国政府财务会计的体系框架。

二、政府会计改革对事业单位成本控制提出了新要求

事业单位，是指国家为了社会公益目的，由国家机关举办或者其他组织利用国有资产举办的，从事教育、科技、文化、卫生等活动的社会服务组织。事业单位的资金主要来源于财政拨款，用这些拨款购置各项业务活动所需要的资产，并对社会提供各种职能服务。政府会计财务报告的目标是向财务报告使用者提供政府的财务状况、运行情况（含运行成本）和现金流量等有关信息，反映政府会计主体公共受托责任履行情况，以助于财务报告使用者作出决策或者进行监督和管理。政府财务会计报告的使用者需要掌握其提供社会服务目标及其他运营目标、财务目标的实现以及对所负责资源的管理情况等方面的信息。因此，收入、成本的管理对事业单位很重要，尤其是在收入一定的情况下，加强事业单位的成本管理与控制很关键。事业单位由于过去长期受到国家计划经济体制的影响，加之自身非营利性特点的原因，成本管理意识比较淡薄，成本核算体系滞后，对成本控制缺乏有效的激励机制，没有形成有效的成本管理体系以及建立成本控制制度。因此，政府会计改革背景下加强对事业单位的成本管理与控制显得十分迫切与紧急。

三、运用战略分析法对成本投入进行总体把控

战略成本法与其说是成本管理的具体方法不如说是成本管理的思路。战略成本法强调成本管理要符合单位的战略性发展目标，事业单位在支持国家战略发展的同时也要制定本单位的战略发展目标与规划。事业单位成本管理需要改变以成本核算为主的现状，而应该从战略高度对自身成本行为和成本结构进行分析。

1.战略定位分析

事业单位是我国社会管理和公共服务职能的主要载体，事业单位要根据战略发展目标与规划确定其需要匹配投入的各项人力、设备购置及其他成本。这对于差额拨款以及自收自支的事业单位尤其重要。比如，在事业单位人员成本控制方面，为了单位整体的战略发展，需要提升某方面业务能力，从而需要引进专业人士，支付高额的人才引进成本。但同时，该项业务需要培育几年才能提供社会服务，而一旦培育成功将长期带来优质回报。事业单位应该引进专业人才吗？答案是肯定的。事业单位各项成本的投入要紧跟战略规划。与单位发展战略相关的成本，即使金额高、投入时间长也需要支出；偏离单位发展战略的成本，即使金额低，也不应投入。只有紧跟单位发展战略与规划的成本管理目标才真正具有灵魂，才能真正实现竞争力的提升。

2.战略价值链分析

事业单位可运用价值链分析法对单位的内部业务流程进行梳理，努力消除不增值作业，增加增值作业。事业单位冗员、人浮于事，价值链分析在成本管理方面大有可为。如在事业单位内部各部门之间协调、管理和控制价值链中各节点的作业效率和绩效非常重要，通过对各个作业的定位、分工、优化、协作可提升效率，降低成本。事业单位还可运用价值链提升竞争优势。如国家鼓励科研事业单位加快科技成果资本化、产业化，科研事业单位也可借力资本市场发展壮大。科技成果达到产业化条件的，可用科技成果作价入股，引进资本，由专业团队负责运作。在价值链的研发阶段由科研事业单位负责，在生产与销售运营阶段由专业的社会化资本团队负责。专业的人负责专业的事，从而提高效益，降低成本。

四、运用其他具体方法对投入后的人、财、物进行过程管理

事业单位的人、财、物成本按经济性质分类，主要是人力成本、固定资产折旧费用、日常公用支出（如办公费、水电费、工作人员差旅费、会议费等）、业务费（主要是开展事业活动所需的消耗性费用开支，如专用材料费和低值易耗品）以及修缮费等。在确定上述人、财、物投入决策后，在实施过程中还可综合运用定额成本法、开支标准限额等方法进行成本的管理与控制。

1.人员成本控制

事业单位成本中，人员成本占的比例很大，人员成本是单位成本控制的重点。人员成本控制可从减少不必要人员以及提高劳动效率这两方面着手。最有效的控制手段是“三定”（定机构、定岗位、定编制）和推行聘任制。人事部门可牵头组织力量进行调查研究，根据单位的业务性质以及业务量确定各岗位职责以及各岗位所需的人手。同时，实行绩效工资，根据考核的工作完成情况确定绩效工资，以此来激发员工的工作积极性，提高工作效率。

2.固定资产成本控制

固定资产也是事业单位成本占比较大的一块。对于固定资产的控制主要在前期购买审批上，因为一旦购买，后续对购置成本、折旧费用等成本无法进行控制。因此，在固定资产购买上，需要做好严格的购置申请审批。一是要求申购部门提出翔实的数据，提供购买的必要性依据或调研报告，其中对于大型设备必须由专家技术委员会会审决定；二是价格控制，严格按政府采购规定进行采购，对于自行购买的需要多方询价、比价，以确保采购的固定资产质优价廉；三是对固定资产实行全过程的动态综合管理，即对购置、安装、使用、维修、改造、更新、报废等进行全程管理，以期使用期内发挥最佳经济效益。

3.差旅费、会议费、业务招待费的成本控制

对于差旅费、会议费、业务招待费等，国家制定了开支标准，事业单位不能超标准开支。因此对于这些费用的控制，重点在于发生的次数上，即每笔差旅、会议的事前审批控制。事业单位职工在出差或会议前必须先提交申请，待单位审批后方可出行。在过程当中要加强全员成本控制意识，差旅、住宿、会议等要按开支标准执行。

4.办公费、邮电费、水电费的成本控制

办公费、邮电费、水电费的控制需要单位全体员工共同参与。有条件的单位可以分别核算各部门发生的办公费、邮电费、水电费等支出，每月在单位内部通报费用发生情况，并进行纵向和横向比较，分析差异产生的原因。单位内部要相互激励、相互监督。

5.专用材料以及低值易耗品的成本控制

材料费和低值易耗品可以采用定额成本控制，建立定额领料制度。消耗定额的制定是个难点，需要根据以往经验数据得出消耗定额，并剔除例外事项的影响。此外还需从购买环节进行控制，根据采购周期、库存能力、购买优惠等因素确定合适的购买时间和购买量。

五、结语

对事业单位进行成本控制需要全体人员的共同协调、共同努力。在成本管理与控制上，事业单位首先要根据单位发展战略与规划，站在战略的高度对单位总体成本的投入进行把控，只有这样，成本管理目标才真正具有灵魂。因为大多数的人、材、物成本的控制取决于前期决策。一旦投入，在后期的成本管理过程中也可运用定额成本、分析比较、开支标准限额控制等方法进行成本的管理与控制。