研发费用所得税前加计扣除新政解析与应对策略

江妍

摘要：研究开发费用所得税前加计扣除政策是激励企业加强自主创新，促进企业加大研发投入，推动企业产业转型升级的重要举措。本文对日前出台的加计扣除政策的文件公告予以解析，对新政变化进行解读，建议企业应高度重视研发工作，提高研发管理能力，加强对研发项目的事前、事中、事后的全程监控管理，完善企业财务管理和内部控制制度，充分地享受加计扣除优惠政策带来的政策红利，进而提升自主创新能力。

关键词：研发费用 所得税前加计扣除 新政解析

企业研发费用所得税前加计扣除优惠政策的实施，是国家落实创新驱动发展战略，以定向结构性减税拉动有效投资，推动创新创业，促进产业升级的重要途径。2015年11月，财政部、国家税务总局、科技部联合印发了《关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税[2015]119号）。2015年12月，国家税务总局又出台了《关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第97号）。研究开发费用税前加计扣除新政策自2016年1月1日起施行，原有的《企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）的通知》（国税发[2008]116号）和《关于研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》（财税[2013]70号）两个文件随即废止。

一、研发费用税前加计扣除新政解析

（一）拓宽研究开发活动范围

国税发[2008]116号文件规定，享受加计扣除优惠政策的研究开发活动仅限于《国家重点支持的高新技术领域》和《当前优先发展的高技术产业化重点领域指南（2007年度）》两个目录明确的范围。因此，能够享受优惠政策的企业研发活动范围较窄。新政策的变化是通过反向清单的方式将部分行业和研发活动排除在外，提供了更清晰的判断方向，更具有操作性，解决了以前旧政策的模拟问题。

（1）反向列举六大不适用税前加计扣除优惠的行业。财税[2015]119号文指出，烟草制造业、房地产业、批发零售业、住宿餐饮业、租赁和商务服务业、娱乐业等六大行业不适用加计扣除优惠政策。上述行业中有些是危害公众身心健康的行业，有些是创新的大众消费类行业。反向清单表明，只要不属于税法列举的这些行业，只要符合规定的条件，均可以享受到该项优惠政策。

（2）反向列举七项活动不享受加计扣除优惠政策。財税[2015]119号文明确，下列活动不适用于税前加计扣除优惠。企业产品（服务）的常规性升级；对某项科研成果的直接应用；企业在商品化后为顾客提供的技术支持活动；对现存产品、服务、技术、材料或工艺流程进行的重复或简单改变；市场调查研究、效率调查或管理研究；作为工业（服务）流程环节或常规的质量控制、测试分析、维修维护；社会科学、艺术或人文学方面的研究。企业研发活动只要不属于这几项活动的范畴，均可以享受税前加计扣除的优惠政策。

此外，为支持新兴创意产业发展，财税[2015]119号文以“特别事项处理”条款强调，企业为获得创新性、创意性新产品进行相关创意设计活动而发生的研发费用可以加计扣除。创意设计活动包括多媒体软件、动漫游戏软件开发、数字动漫、游戏设计制作；工业设计、多媒体设计、动漫及衍生产品设计、模型设计；房屋建筑工程设计、风景园林工程专项设计等活动。新增创意设计领域体现了税收政策对新兴创意产业的大力支持和鼓励。

（二）细化研发费用归集标准

财税[2015]119号文件和国税发[2015]97号公告明确了研发费用的具体范围和认定口径，主要体现在以下几个方面：

（1）研发人员人工费用

新政策进步明确了从事研究开发活动的人员范围，由原来的“在职直接从事研发活动人员”改为“直接从事研发活动人员”。取消“在职”的要求，将外聘研发人员（包括劳务派遣）的人工费用纳入加计扣除的范围。同时，除工资薪金外，五险金也可加计扣除。

（2）研发活动设备折旧和无形资产摊销费用

新政策对研发活动的仪器、设备，无形资产摊销费用取消了“专门用于”的规定。机器设备，无形资产不再限定于专门用于研发活动，也可以兼具生产经营的用途。很多企业尤其是中小企业研发活动与生产经营活动所用的仪器、设备、无形资产通常难以明确区分，新政这改变更符合企业生产经营实际。

（3）其他相关费用

新政策单列其他相关费用并规定了扣除限额。其他费用除了原来文件中列出的资料翻译费、技术图书资料费、知识产权申请维护费和研发成果鉴定验收费用外，还增加了专家咨询费、高新科技研发保险费、研发成果的检索、分析、评议、评估费用，知识产权申请费、注册费、代理费、差旅费、会议费等。同时参照高新技术企业认定中对研发费用的规定，其他相关费用金额不得超过可加计扣除研发费用金额的10%。

（4）委托研发费用

新政策完善了委托研究开发的研究开发费用加计扣除的处理方法。财税[2015]119号文件和国税发[2015]97号公告规定，企业委托外部机构或个人从事研发活动，按照费用实际发生额的80%计入委托方研发费用由委托方加计扣除，受托方不得再进行加计扣除。对于委托非关联方进行研发活动不需要再提供费用支出明细，如果委托个人进行研发，还需要由个人出具发票等合法有效凭证方可加计扣除。同时规定企业若委托境外机构或个人进行研究开发的费用不得加计扣除。上述举措有助于进一步规范委托研究开发项目的费用扣除标准，有助于促进境内委托研发活动，吸引和激励开发资源集聚于国内，减少资源外流。

（三）简化研发费用会计核算

旧政策要求对研发费用进行专项核算，在级科目“研发支出”下列出二级明细科目“费用化支出”和“资本化支出”，再列出三级明细科目（如工资薪金），下设各研发项目进行核算。而新政策要求按研发项目单独设置辅助账即可，不需要再进行专项核算。这种简化的会计核算模式减轻了企业会计核算的工作量，即起到了归集研发费用的作用，又使得研发费用明细开支一目了然，便于查账和日常管理。endprint

（四）简并税务管理程序

新政策规定，对企业享受加计扣除优惠政策由事前审批改为事后备案管理。企业不需要事先报送证明材料，只需留存备查即可。国税发[2015]97号公告列出需要留存备查的证明资料包括项目计划书，研发专门机构的编制情况和研发人员名单，项目立项决议文件，委托或合作研发合同，研发项目效用情况说明，研发支出辅助账，科技部门鉴定文件等。事前审批改为事后备案的税务管理模式使得企业在享受税收优惠政策通道上更便捷高效了。

新政还对异议处理程序和优惠政策享受时限做出了明确规定。企业对研发项目有异议的，由税务机关转请地市级及以上科技部门提供鉴定意见，企业不需要直接联系科技部门，而是由税务机关直接与科技部门协商。这简化程序减少了企业的工作量，有利于提高企业申报成功率。新政策还首次提出税前加计扣除可以追溯享受的政策，即企业在2016年1月1日新政实施以后发生的符合条件但没有及时申报加计扣除的研发费用，可以追溯享受该优惠政策并履行备案手续，追溯期限最长为3年。此项新政的出台给企业提供了宽松的政策享受时限，企业不用再为跨年度或未完全确定的研发费用而苦恼其处理方法了。

二、企业应对研发费用税前加计扣除新政策略分析

新政为企业释放了更多的政策红利，同时也对企业提出了更高的要求。企业应在研发活动识别，内部控制管理，数据资料归集等方面规范管理，采取切实可行的应对策略，降低涉税风险，以便充分享受加计扣除优惠政策。

（一）事前准确识别研发活动

为了在研发费用税前加计扣除上减少

些不必要的麻烦，也便于在后期更准确地计算研发机构投入的费用，企业需要设立专门的研发机构。公司管理层应以决议的形式明确研发机构组织架构和人员分工。有些企业设有技术中心的，可以经过认证或管理层认可行使研发机构的功能。研发机构应制定相关的规章制度和内部控制规范，加强研发费用支出的管理。

在享受税前加计扣除优惠政策前，企业需要准确识别研发活动。研发活动应制定研发项目年度计划，提出切实可行的研发项目或方向。企业应认真研究新政策中享受优惠政策的活动范围，避免出现反面清单中列举的活动，如“一软件常规性升级”，“设备技术维护”等字眼，以免带来定的税务风险。研发项目确定后应编写详细的项目任务书，将任务分解到各研发人员和相关管理人员，并经过公司高层审议通过。对委托或合作研发项目，项目合同计划书还应报送科技主管部门备案。

（二）事中注重研发费用的归集和内部控制

新政策的颁布减轻了企业归集研发费用的负担，将专项核算改为辅助賬核算，但这并不表明企业可以随意对研发费用进行归集核算。财税[2015]119号文件规定，企业必须准确、合理地归集研发费用；生产经营费用和研发费用划分不清的企业，不得实行加计扣除。企业应准确区分生产经营费用和研发费用，合理分摊混合费用，做好详尽的原始记录来证明费用分摊的真实性和合理性。研发支出辅助账应设置多个专栏核算各项研发费用支出，如人工费用，直接投入费用，折旧费用，无形资产摊销，新产品设计费，其他相关费用等，并细化记账凭证和账簿的摘要栏，原始凭证必须合规，同时应加强发票和公司内部凭证的管理。

在研发项目内部控制管理上，企业应加强对研发人员的日常管理，包括出勤，参加研发活动的时间和内容，可以将考核项目设计成表单，由研发机构专门人员登记，以保证考核的严谨。加强研发活动中设备和仪器的维护工作，由专人负责操作。加强物料管理，履行好相关的手续，对研发过程中材料的使用，由研发人员提出申请，填报研发物料领料单，详细注明用于具体的研发项目，经物料管理人员审核后方可领取材料。研发活动所需的无形资产必须有专利许可合同和转让合同以及发票。

（三）事后加强备案资料的管理

新政策享受加计扣除优惠由事前审批改为事后备案，此举在很大程度了简化了企业办理优惠政策的程序，但实际上事后备案管理将对企业研发活动的识别能力和项目管理能力有更高的要求。企业很容易对研发活动识别不准，管理缺位，造成研发数据不准确。新政策还规定税务部门要定期开展核查，年度核查面不低于20%，那么企业的失误将很可能被税务机关发现。因此，企业应加强备案资料的管理，尽可能详细地提供研发项目计划书，研发专门机构的编制情况和研发人员名单，项目立项决议文件，委托或合作研发合同，研发项目效用情况说明，研发支出辅助账，科技部门鉴定文件等税务部门需要企业备查的资料，实行档案化管理。endprint