关于有效开展清理欠税工作的几点建议

◎于 涛 于 宁 赵 磊

关于有效开展清理欠税工作的几点建议

◎于 涛 于 宁 赵 磊

营改增后，全面清理欠税既是全面落实国家结构性减税政策的需要，也是壮大地方税源税基的需要，更是完成全年税收入任务的需要。欠税清收不能不做，但如何做好这个工作却至关重要。目前，沈阳市政府正致力于打造优质国际营商环境，税务机关对任何一项工作细节处理得不合理、不到位，均会对这个大目标造成损害，容易激化纳税人和税务机关的矛盾，在清理欠税的过程中，也容易让纳税人产生抵触情绪。可以说，欠税企业的管理和欠缴税款的清理，在目前和今后很长一段时间内都会成为税收征管工作中的一项难点课题。为有效提高征管质量，切实履行征收职能，进而实现应收尽收的工作目标，本文以沈阳市皇姑区国税局在实际工作中遇到的相关情况为例，对其进行分析与总结，旨在为从事税务相关工作者提供思路，以期能更好地完成欠税清收工作。

欠税 税款流失 清理欠税 征管质量

清欠税款是税务部门的一项日常工作。“清欠难，难清欠，清了陈欠添新欠，年年清欠年年欠。”这句话形象地表明了税务系统清欠工作的现状、困难和问题。因为企业的欠税时间越长，税款就更难以清理，转变为陈欠、死欠。更有甚者转为非正常户以后，将最终导致税款的流失，这不仅损害国家的利益，也损害了守法纳税人的合法利益。为此，皇姑区国税局对所辖区域的企业税收欠税情况进行了摸底调查，调查针对欠税的税种特点和年份特点进行了梳理，并仅以该局相关情况为例进行分析。

一、皇姑区纳税人欠税基本情况

（一）增值税申报欠税户数较多

皇姑区国税局2001-2016年所有欠税情况的统计（见表1）。

表1 皇姑区国家税务局2001至2016年的欠税情况表

截至2016年12月31日，该局欠税总户数为96户，欠税总金额为28273370.38元。欠税税种构成上以增值税为主，金额达22012024.09元，占欠税总额的77.85%；欠增值税户数为63户，占总欠税户数的65.62%。从欠税产生方式上来看，增值税申报欠税占总欠税的58.5%。由此可见，在清欠工作开展上应加大对增值税的关注。

（二）申报欠税年份差异明显

表2 2001年至2016年欠税数额的统计情况表单位：元

图1 2001-2016年欠税数额折线图

表2中数据显示，2006、2008、2009、2010欠税额度为0；2011、2012年的申报欠税为0。由此可以看出，这几年该局的清欠力度较大，由于各部门以欠税额为考核依据，因此税务机关采取各样手段进行清欠，效果也十分显著。但是，从2013年起欠税额度逐年增加，各部门人员应对此予以重视，调整清欠手段，以适应现实状况。

随着税务部门管理手段的日益增强，其管理水平及法治化理念也在不断提高。对于政府机关法无授权即禁止，对于公民法无禁止即可为。尤其在党的十八大以后，中国特色的社会主义法律体系已经建成，党提出把权力关在制度的笼子里。因此，税务部门的执法也应越来越规范，采取任何强制清欠措施都要以法律为准绳，以事实为基础。在行政过程中不仅应用《税法》《行政法》，还应依法行政、合理行政，并且当遵守比例原则的合目的性、适当性、损害最小性。

二、欠税企业情况

（一）企业类纳税人欠税比例较高

图2 欠税企业类型饼状图

在所有欠税企业中，企业类纳税人有88户，个体类纳税人有11户。在企业、个体类纳税人登记数量基本均等的情况下，这一数据更说明企业类纳税人的欠税现象较为突出，也是清欠工作的主要入手对象，应引起税务人员的更多注意。当然，对个体工商户也不能掉以轻心。

（二）非正常户欠纳占有相当大比例

图3 纳税人状态条形图

欠税纳税人中非正常户为38户，开业状态的为61户。非正常户是最令税务人员头疼的欠税对象。从数据上来看，该类欠税纳税人占总纳税人的比例高达39.5%，这严重阻碍了清欠工作的正常进行。

（三）增值税欠税一般纳税人居多

图4 增值税类型分析柱状图

欠税增值税一般纳税人为60户，小规模纳税人为39户。

（四）欠税企业密集分布于中药批发和五金产品批发

图5 欠税行业柱状图

从欠税行业柱状图来看，欠税税额较多的前五个行业分别为中药批发、五金产品批发、金属及金属矿批发、锻件及粉末冶金制品制造、灯具、装饰物品批发。其中，中药批发与五金产品批发这两个行业的欠税额远多于其他行业，其应成为清欠工作的主要目标行业，多投入人力与物力，并有目的的防患于未然，加以更多的监督控管。

三、欠税成因及分析

事出有因，针对问题提出解决对策更能有的放矢。欠税问题一直都严重影响着税收征管工作质量，其弊端很早以来便为各级税收工作人员所深知，但随着社会经济发展的速度逐渐加快，欠税问题的成因也日趋复杂，从政策面到纳税人主观恶意，再到纳税人经营的实际困难不断撞击着人们的认知范畴；同时，在实际工作中不断显现的各类情况，也极大地限制着税务机关清欠工作的有效开展。深入调查后，可以归纳为以下几点原因。

（一）破产企业清算税收工作缺位

破产清算是企业经营的最后一个环节，加强对破产欠税企业的税收管理工作，及时参与到企业的破产清算过程中，甚至根据法律规定在破产清算过程中参与破产领导小组，都是税务机关欠税清理中应为的工作举措。但是，执行过程中缺乏切实可行的操作办法，致使税务机关很难参与其中，遑论准确地控制破产企业全部债权和债务以及固定资产处理。加之部分税务机关工作人员对欠税企业破产清算阶段的清欠工作缺乏主动性，使得应收尽收目标难以实现，部分税款流失。

（二）滞纳金制度的应用有待商榷

作为对逾期缴纳税款行为的处理手段，滞纳金在欠税管理中起着相当重要的作用。但是，在实际工作中滞纳金加收上，尚有缺乏实际效用的环节，概述如下：一是滞纳金的惩戒作用“泛化”，依据现行的《征管法》第三十二条有关规定，对于欠缴税款的纳税人，按日加收其欠税额度万分之五的滞纳金，而不论滞纳税款的性质，即善意的因资金周转不灵导致逾期缴纳税款的与恶意的偷、逃、骗税的欠缴税款，均适用前规，虽然本法同时对恶意不缴或少缴税款的行为设置了处罚规定，但就税款而言，惩戒滞纳税款的行为与加收税收利息的行为，无法区分。二是滞纳金加收力度“弱化”，承接上文，对于滞纳金的加收，一方面体现为一般违约行为和恶意少缴不缴税款行为一体同视的“泛化”；另一方面则体现为无论对何种违法行为，处理方式简单划一的“固化”和对违法行为处理的“弱化”。在滞纳金管理上，除《行政处罚法》规定加收滞纳金“不超过金钱给付义务的数额”规定外，无任何其他规定，亦即在管理工作中，无论纳税人以何种原因形成欠税，欠缴日期达到约五年半，至多需缴纳欠缴税额的2倍款项，即无增长之虞；在纳税人的角度来看，欠缴税款相当于年利率1.8%的贷款，且贷款满五年半，即不再征收利息，而在笔者写作本文时，央行执行的基准利率为4.75%（1-5年），虽然两者并无直接对应的类比性，但利之所诱，定然有人铤而走险。三是不予加收滞纳金的途径“窄化”。综合有关规定不加收滞纳金的方式大致有税务机关责任、不可抗力、政策性豁免、善意取得虚开的增值税专用发票等，而并不赋予省局及以下税务机关自由裁量权，但在实际工作中，对于现有规定之外的应不征或少征滞纳金的情况，也时有发生，构成了理和法的冲突，也在客观上让纳税人对税务机关的欠税清缴工作心生抵触。

（三）欠税公告在欠税追缴过程中的作用有待提高

欠税公告是税务部门对欠税企业追缴欠税的重要手段，但在实际工作中没有发挥应有的作用，其根本原因在于规定设置上的不合理性。一是欠税公告的“公告”用词有待商榷，依据国务院发布的《党政机关公文处理工作条例》有关规定，公告“适用于向国内外宣布重要事项或法定事项”，而各级基层税务机关发布的纳税人欠税事项，无疑不适合此文种，而目前税务机关的欠税公告，有公告之名而无公告之实，更多地体现为通告的形式，在一定程度上并无任何强制力和震慑力。二是按照欠税公告的相关要求，税务机关应对纳税人欠税情况加以核实确认。在实际工作中，有一定数量的纳税人以各种理由逃避税务机关检查，如法定代表人、财务人员外出等。对此类情况，由于该行为不属税务检查，其是否外出的行为又无从确定，税务机关不便以《征管法》第七十条有关规定予以处理。故此，这一部分纳税人的公告不可发布，此举严重影响了执法的公平和刚性，长此以往，税务机关恐怕将无欠税情况可公告。

（四）市场环境因素

目前，受市场影响存在个别特定行业纳税人货款回收不及时的情况，如皇姑区一户从事混凝土加工的沈阳某混凝土有限公司，即每月均有欠税。据悉，此类情况在全市同行业纳税人中属普遍现象，而此类纳税人往往具有相当规模，也在欠税款项中占有相当的比重，由于其连续经营且相对稳定，故税务机关不宜采取进一步清理措施。

（五）强制执行措施的采用较为困难

在强制执行措施上，目前仅采用银行账户扣款，而不使用查封扣押货物的方式，其根本原因在于执法风险的考虑。一是由于部分纳税人的商品货物具有特殊性，如鲜活食品、药品等类，对保管有很高的要求，一旦变质，将承担很大责任。二是较之于银行账户扣款，这一方式存在很大的公开性，可能激化矛盾，形成不良影响。另外，目前商业纳税人占相当比重，其货物存放地点往往保密，甚至相当数量的纳税人并无仓库，其经营活动更接近于中间商，交易方式也有以指示交付、占有改定为主，无可执行对象。

（六）纳税人的行业特性

由上文的欠税行业分析可见，商业尤其是批发业纳税人的欠税发生概率和欠税额远高于其他行业，究其原因，一是由于此类纳税人批量进货销货，成本高而利润相对较低，且资金占用量大，一旦因滞销、无法回笼资金等原因导致流动资金不足，容易形成欠税。二是较之其他行业，该纳税人的欠税行为，即便是恶意行为也相对低成本。

四、已采取的欠税管理措施及存在的问题

（一）已采取的欠税管理措施

一是对新欠税款积极采取多种手段清理，对于经催缴后仍不缴纳的，第一时间采取强制执行措施。二是加强留抵和多缴税款、退税抵欠。对于各类欠税纳税人存在或发生留抵税款的，及时通过相关措施加以处理。三是要求纳税人制定清欠计划并督促其严格按计划缴纳欠税。四是积极联系经侦部门，加大对欠税纳税人的压力，促使其尽快完成清欠工作。五是积极落实欠税公告工作，对2016年欠税企业在办税服务厅进行欠税公告，在纳税人签署《纳税人欠税确认表》后，对已经签署企业进行公告。六是按《欠税管理办法》对欠税纳税人的发票版别和份数进行控制。

（二）清理欠税过程中存在的问题

经过与税收管理员、经侦部门工作人员及部分欠税企业财务人员通过约谈、问卷调查等方式了解到，清理欠税过程中存在的问题大致如下。

1.强制执行力度不足。在强制执行中，由于前文已述的原因，纳税人或已无可执行的银行存款，或在交易行为中通过约定将交易款项转入个人存款账户、其他账户中，或直接采用现金支付方式，此举收效甚微。

2.缺乏对发票的有效控制，按当前征管流程，将发票发售由审批事项转为即办事项，纳税人由申请到发票领购，当场即可办结，由此税务机关控制发票的行政决定，毫无意义。另外，现行法律法规之间的龃龉使得税务机关无所适从。如《征管法》第七十二条规定：纳税人有“本法规定的税收违法行为，拒不接受税务机关处理的，税务机关可以收缴其发票或者停止向其发售发票”，而《国家税务总局关于进一步加强欠税管理工作的通知》（国税发〔2004〕66号）则规定：“对于业务正常但经常欠税的纳税人，税务机关应控制发票售量，督促其足额纳税。对于有逃税嫌疑的欠税人，税务机关应采用代开发票的办法，严格控制其开票量。”在执行上渐趋温和。细究法的优先权，固然有法律优于部门规章的规定，但作为基层税务机关工作人员，更多地趋向谨慎，以免得咎。

3.相关部门的配合不力。在日常工作中，对于久欠不清的纳税人，税务机关往往通过提请公安机关协助的方式清理欠税，但在实际工作中，收效不大。一是由于“清理欠税”在经侦部门的日常工作中不易体现成绩，在人力资源有限的情况下，公安机关人员往往将更多的关注力集中于合同诈骗、信用卡诈骗等案件。二是缺乏强制性保障，税务机关寻求公安机关协助的行为，在法律上定义为“提请”，属请求权范畴，无应有的约束力，其结果往往不如人意。

4.纳税人主观上不够配合，对于欠税纳税人，按照有关规定，税务机关往往要求其制定清欠计划，但该文书不具法律效力，也无合同效力，拘束力不强，同时也缺乏要求纳税人务必履行的强制性规定。在实际工作中，纳税人拒绝制定或虽制定但不履行，都严重影响了税务机关执法刚性，助长了欠税纳税人继续拖欠税款的气焰。

五、进一步加强欠税管理工作建议

综上，结合日常工作，谨提出加强欠税管理工作建议如下。

（一）切实参加到企业破产程序

认真学习《破产法》，切实参与到企业破产清算小组中，自法院裁定债务人重整之日起的重整期间，税务机关参与到企业的重整程序中，按照对债务人的特定财产享有担保权的债权、债务人所欠职工的工资和医疗、伤残补助、抚恤费用及其他应当支付给职工的补偿金、债务人所欠税款、普通债务，分组进行讨论，并且进行组内表决，债权人过半数及所代表的债务占该组三分之二以上的视为通过该重整小组通过重整计划。并且各表决组均通过重整计划草案即为通过，可见在重整期间税务部门起到举足轻重的作用。纳税人在破产过程中支出破产费用及共益债务后才对企业的资产进行清算，可见企业的剩余资产还较多，税务机关在企业的破产清算过程中可以追回的税款就比较多，应把法律法规涉及到的破产、关闭企业税收规定进行细化，建立一套事前、事中、事后相结合的监督机制。

（二）优化滞纳金管理办法

对于滞纳金的加收，完全可以设置多档加收率，如对日常申报导致的欠税，设置低档加收率，并更名为税收利息，对于因偷逃坑骗等恶意少缴或补缴税款形成的欠税，适用高档加收率；另外，对于久欠不清的欠税也应考虑随着欠缴日期的增加，适用累进加收率，加大惩罚力度；同时，建议将不予加收滞纳金的标准放宽，应以法规的形式明确规定市级税务机关可针对日常管理中的情况，因地制宜，相机决定是否采用不予加收，以体现宽严相济的管理理念。

（三）制定切实可行的欠税管理办法

在现有的欠税管理有关规定中，一是执法力度过松，如上文所述；二是各类手段无强制力保证实施，如欠税公告环节的与纳税人账簿等核对，如纳税人消极配合或不承认有该笔欠税但无法提供证明材料，或账簿记载不全无法体现欠税信息，税务机关的公告工作如何开展？税务机关要求纳税人制定清欠计划，如纳税人拒绝制定或虽制定但不严格履行，税务机关以何种手段保证实施？以上种种在日常工作中严重影响了税务机关的执法力度，对消解纳税人税法遵从度，影响不小。因此，建议应由省级或国家级税务机关出台专门的欠税管理办法，解决上述疑难问题。

（四）加强各部门之间的信息共享

税务机关应加强信息沟通，提高欠税管理的效率，各相关部门应该定期沟通欠税企业情况，做到全面掌握欠税企业情况。在国地税合作会议上将欠税企业沟通作为一项常态化工作，并定期与工商、银行、电业、水务等部门进行沟通，获取其支持和协作，以有效了解欠税企业的经营和资金等各方面情况，做到欠税应收尽收，切实构建协税护税网络。此外，还应切实落实《纳税信用等级评定办法》，对纳税遵从度高的A、B级纳税人加以相对宽松和优化的管理手段同时，也应重视C、D级纳税人，并将欠税作为纳税信用等级评定的重要依据（目前除稽查欠税外，欠税行为在纳税信用等级评定中的重要性并不高），甚至应将欠税作为纳税信用等级评定的风向标和硬指标。

（五）加强系统内外的学习和宣传

定期组织税务干部及纳税人学习《欠税公告办法》，深刻领会文件精神实质，要懂得制定和实施《欠税公告办法》的重要性和必要性，而且要善于运用欠税公告这一武器，结合相关手段，大力清缴欠税，提高征收效率。把宣传《欠税公告办法》作为税法宣传的重要组成部分，向社会各界特别是广大纳税人广泛宣传，提高纳税人的税法遵从度，保证税款的及时入库。与此同时，要向纳税人进行依法缴税宣传，要让纳税人明白，不履行缴纳税款的义务不仅会造成不公平竞争，还会在法律、舆论、公众监督之下有损自身诚信，促使其主动缴纳税款。

在清理欠税的过程中做到合法行政、合理行政，管理中要做到有法可依、有法必依、执法必严。在清理陈欠工作的同时，加强防范新欠增长。加大不良欠税的执行力度，对失信企业做到一处失信，处处受限，增加企业欠税成本，并建立欠税管理的长效机制，构建清欠正常渠道。

（作者单位：沈阳市皇姑区国家税务局）

责任编辑：宋 爽