企业所得税的税务筹划探析

赵滨滨

（山东政法学院，山东 济南 250014）

【摘 要】本文介绍了税务筹划、税务筹划应遵循的原则，然后从两个角度分析了税务筹划，一是对应纳税所得额的税务筹划，二是会计政策的选择与税务筹划，本文基于税收筹划的基本理论，对企业经济活动中经常发生的事项进行税收筹划分析，从而达到有效地减少企业税收负担的目的。

【关键词】税务筹划；所得税；应纳税所得额；会计政策选择

税务筹划作为企业重要的经济活动，是指纳税人在法律法规允许的范围内，统筹安排企业的各项经营活动，把税法的各种规定贯彻运用到经营活动中，加强企业的纳税意识，降低企业的生产经营成本。现在，随着市场经济的逐步完善和经济全球化的影响，税收筹划在我国经济中得到广泛应用。追求企业价值的最大化是税务筹划的目的。税收筹划的具体操作应根据企业经营活动中各个不同的环节，以市场大环境为背景，在国家政策法规的指引下制定和实施，是企业决策的前提和基础。税务筹划是对应交纳税款的统筹和规划，是对纳税行为的规划，对纳税目标的统筹。税务筹划行为是合法有效的行为。

企业在税收筹划中要把握其规律性，在法律规定的范围内进行，筹划中要统观全局，合法筹划，确保在企业财务总目标实现的情况下进行税收筹划。一切法律之外的税收筹划都是违法的。非法的税务筹划属于偷税漏税行为，是要被追究法律责任的。

下面就企业所得税的税务筹划从以下两个角度考虑

1、应纳税所得额的税务筹划

所谓企业所得税，是对我国境内的企业和经营单位的生产经营所得和其他所得征收的一种税，企业所得税的计税依据是应纳税所得额。应纳税所得额乘以相应的税率就是应缴纳的所得税。按照企业所得税法规定，应纳税所得额为企业每一个纳税年度的收入总额，减去不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额。基本计算公式为：应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-以前年度亏损。下面将应纳税所得税的税务筹划大致分为3个部分：

1.1 收入项目的纳税筹划

税法规定的收入总额包括销货收入、劳务收入、转让财产收入、股息红利收入、利息收入、租金收入、特许使用费收入、捐赠收入，其他收入。不征税收入包括财政拨款、依法收取并纳入财政管理的行政事业收费及政府基金、国务院规定的其他不征税收入。免税收入包括国债利息收入、符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性收益、符合条件的非营利组织的收入等。

收入项目中的不征税收入和免税收入，只有符合条件的项目才能享受税收优惠，对于大部分企业而言，如果不具有这些特殊的不征税和免税收入业务，则只能把税收筹划的重点放在收入总额项目上，每一个会计期间收入的多少，取决于收入的确认时间，企业在进行收入的會计处理时，通过合法渠道调整会计核算，推迟应税收入确认时间，合理降低收入总额来压缩应税收入，减轻企业税收负担。

纳税筹划方法：企业在进行销售时，会采用多种不同的结算方式，结算方式不同，收入的确认时间就不相同，因而每一个会计期间的收入总额不同。对于收入的纳税筹划，应该从以下几个方面考虑：

1.1.1凡是企业已经发生的销售业务，其销售收入应按时入账。根据会计制度及有关规定，不应该记入收入账户的，则不要入；能少记入收入账户的，尽可能少入账；能推迟入账的，尽可能推迟入账。

1.1.2凡是尚未发生的销售业务，不能预先记入收入账户，即不能根据合同、口头约定等预计任何可能形成的经济收益计入收入。这不仅是税务筹划的需要，也是会计谨慎性原则的需要。

1.1.3凡是介于收入和负债之间的经济业务，宁作负债而不能作收入处理。例如：预收购买方的货款，进行处理时要把此款项计入预收账款，而不能计入主营业务收入。

1.1.4对于因售出商品的质量不合格或因售出商品质量、品种不符要求等原因而在售价上给的减让或发生的退货，应当确认为销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。

1.2 扣除项目的纳税筹划

税法规定的部分扣除项目：企业实际发生的合理工资薪金支出可以在税前据实扣除。企业满足规定条件的坏账损失可以扣除。企业不需要资本化的向金融企业借款的利息支出、企业发行债券的利息支出可以据实扣除；向非金融企业借款的利息支出，不超过按金融企业同期同类贷款基准利率计算的数额部分可以据实扣除，超过部分不允许扣除。开发新产品、新技术、新工艺发生的研究开发费用，可以扣除。业务招待费按实际发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售收入的5‰。企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售收入15%的部分，准予扣除。公益性捐赠不超过年度会计利润总额12%的部分，准予扣除。合理的支出，可以据实扣除。

费用筹划的总体思路是：如果是属于税法所许可的范围之内的支出，都可以列入当期的费用，用足各种税前扣除政策，通过合理的计算方法和筹划，争取最大限度的税前扣除。

纳税筹划方法：

1.2.1对于广告费、业务宣传费、业务招待费等允许列支的额度，要提前根据当年的销售计划来计算出广告费、业务宣传费、业务招待费可扣除额度，把费用控制在可扣除的额度内，尽量不超支。

1.2.2对于已经确认的费用（如已经发生的毁损、坏账、盘亏损失等）及时进行核销，将其列为费用税前充分扣除。

1.2.3工资薪酬的纳税筹划。对于职工工资的发放，企业可以实施高薪策略，只要工资薪金个人所得税适用的最高税率不超过25%，多发工资就不会增加额外的负担，这样既可以调动职工的积极性，又可以为企业提供较为宽松的税收环境。

1.2.4税法规定：企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除；企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分，准予扣除；企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分，准予扣除；企业按规定为职工缴纳的住房公积金准予扣除。所以可以提高职工的福利待遇，福利待遇支出在可以扣除的额度内用足用满；可以在允许的范围内为职工交足住房公积金。这样既可以提高职工的积极性又可以减轻企业的负担。

1.2.5利息支出的纳税筹划。根据税法对借款利息的规定，企业应尽量向金融机构贷款，并且应该取得合法凭证，如支付金融企业利息的结算单或证明书、支付其他债权人的收据。企业之间可以相互融通资金，既保证资金周转、又可以就利息支出列支扣除，减轻企业所得税负担。

1.2.6公益性捐赠的纳税筹划。公益性捐赠，是指企业通过供应社会团体或县级以上人民政府及其部门用于《公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。纳税人直接向受赠人的捐赠不允许扣除。对于公益性捐赠的纳税筹划，可以通过选择不同的捐赠方式达到对大限度的扣除。企业在发生公益性捐赠业务时，应该先估计一下当年的会计利润总额，尽量把捐赠额度控制在抵扣限额之内，或者把超出抵扣部分的捐赠，安排在下一年度进行，以最大限度享受抵扣应纳税所得额的优惠。

1.3、弥补以前年度亏损的纳税筹划

企业所得税法规定，企业纳税年度发生的亏损准予以后年度所得弥补，但弥补期最长不超过5年，5年内无论是盈利还是亏损，都作为实际弥补年限计算。

税法关于弥补亏损的规定为纳税人进行纳税筹划提供了空间。纳税人可以充分利用亏损结转的规定，尽可能早的弥补亏损，相应缩小应纳税所得额，减轻企业的税收负担，获得税收利益；通过延后可控的列支费用（例如广告费），确认已发生费用（例如坏账损失，可以直接核销，不必计入坏账准备）的方法充分进行税前弥补。

小结：应纳税所得额的合理确定是应纳税所得额筹划的关键，也是企业所得税筹划的核心，应纳税所得额的正确计算直接关系到国家财政收入和企业的税收负担。企业可以通过合理压缩收入、加大扣除项目、选择亏损弥补年度等方法进行纳税筹划，尽可能缩小应纳税所得额，减轻企业所得税负担。

2、纳税筹划与会计政策的选择

2.1 纳税筹划和会计政策选择由于企业经济业务的复杂性和多样化，某些经济业务在符合会计准则和会计制度的要求下，可以有几种会计处理方法。在国家税务机关允许的政策范围内，企业可以根据自身的实际情况，选择合理的会计政策进行纳税筹划。同时由于采用会计政策选择进行纳税筹划成本较低，受企业外部经济技术约束较少，因而其操作性较高。特别是隨着我国企业会计制度不断完善，并且与国际化会计准则相接轨后，更为企业会计政策选择提供了广阔的纳税筹划空间。

2.2 企业所得税纳税筹划的具体运用在纳税筹划中，常用到的会计政策选择包括存货计价方法、固定资产折旧方法、无形资产成本的计量方法，低值易耗品和包装物的摊销方法等。

2.2.1 利用企业存货计价方法进行纳税筹划：存货的计价方法主要有以下几种：先进先出法、加权平均法和个别计价法等。选择不同的计价方法会导致企业主营业务成本的不同，因此应纳税额也就不同。首先，市场物价波动影响存货成本的计量。在物价上涨的情况下，应用先进先出法计量存货的成本比应用加权平均法计量存货的成本小，导致企业应交企业所得税高；反之，在物价下降的情况下，应用先进先出法计量存货的成本比应用加权平均法计量存货的成本大，导致应交企业所得税少。因此，企业应根据实际情况，选择合适的存货计价方法。其次，考虑企业是否在免税期。当企业正处于所得税的免税期时，在物价上涨的情况下，应用先进先出法计量存货的成本要小于应用其他方法计量存货的成本，企业在免税期内得到的免税额也就越多；相反，当企业正处于征税期或高税负期时，此时应选择加权平均法或移动平均法加大当期的成本摊入，以减少企业当期应纳所得税额。因此，在进行纳税筹划时，必须根据企业经济运行的实际状况做出正确判断，按照以上的原则选择对企业节税有利的存货计价方法。

2.2.2 利用折旧方法的不同开展纳税筹划：首先，折旧年限影响成本的计量。折旧是为了弥补固定资产的损耗而转移到成本或期间费用中计提的那一部分价值，折旧的计提直接关系到企业当期成本、费用的大小，利润的高低和应纳所得税的多少。因此，企业可以利用折旧方法开展税收筹划。缩短折旧年限有利于加速成本收回，可以把后期成本费用前移，从而使前期会计利润发生后移。另外，当企业享受所得税的某些优惠政策时，延长折旧期限可以把后期利润尽量安排在优惠期内，即可减轻企业税负。最常用的折旧方法有直线法、工作量法、年数总和法和双倍余额递减法等。运用不同的折旧方法计算出来的折旧额不同，各期的成本和利润也就不同。这一差异为税收筹划提供了可能。

2.2.3 利用无形资产进行纳税筹划：新会计准则取消了原会计准则将研究费用与开发费用都确认为当期费用的做法，因此，增加了无形资产的成本计量的纳税筹划空间。首先，研究费用和开发费用的确认。作为当期费用，研究费用在当期利润中扣除，降低当期应纳企业所得税的税额；开发费用作为资本化的费用计入无形资产成本中，在当期和以后各期进行摊销。因此，企业在合法、合规的前提下，尽量将研发无形资产产生的费用计入研究费用，在当期利润中进行扣除，使费用的抵税作用提早发生。其次，从纳税筹划的角度考虑，企业应尽可能将购买无形资产产生的相关费用计入企业当期的期间费用，以获得费用抵税的时间价值；如果企业同时购入无形资产和有形资产，纳税人应根据具体情况进行相关费用的分摊，选择有利于企业的决策。

2.2.4 利用低值易耗品及包装物的摊销方法进行纳税筹划：摊销低值易耗品和包装物的方法主要有2 ：一次转销法和五五摊销法，其实质是将包装物和低值易耗品的价值转化为企业的成本或费用。在企业资产总额中，尽管低值易耗品和包装物所占的比例不大，但是企业的费用水平和应纳税额等依然会受到不同摊销方法的影响。因此企业进行纳税筹划时尽量采用一次摊销法，达到延迟纳税时间的目的。

2.2.5 费用分摊的纳税筹划：不同的分摊方法会影响企业的当期费用，因此，在会计准则允许的范围内，企业应选择有利的分摊方法进行费用的分摊，并注意以下几点：第一，及时核销入账已发生的费用。第二，采用预提方法将能够合理预计的费用和损失计入费用。第三，将以后年度需要分摊列支的费用和损失的摊销期适当缩短，递延纳税的时间。

2.2.6 坏账准备计提的纳税筹划企业计提坏账准备的方法主要有4种，即年末余额百分比法、销货百分比法、账龄分析法和个别认定法。采用不同方法计算的当期应计提坏账准备额不同，使当期的应纳所得税额也不相同，加大了企业纳税筹划的空间。在应收款项余额或赊销收入相对固定的情况下，企业根据应收款项的质量和预期坏账的多少，采用年末余额百分比法或销货百分比法计提坏账准备，可以灵活确定不同会计期间的坏账损失率，达到减少税负的目的。

结论：税收作为企业成本，直接影响企业的利益。纳税筹划可以帮助企业追求自身利益，降低税负，实现企业价值最大化。合理、有效地控制企业成本，实现企业价值最大化的有效途径，而纳税筹划可以合法、合理、有效地减少企业的税收负担，提高资本回收率，获取最大限度的税后利润，为企业的进一步发展创造生机。随着企业财务观念的日益增强，纳税筹划工作在企业财务管理中发挥着越来越重要的作用。企业所得税是企业税负的重要税种，文中通过对纳税筹划基本理论的阐述，注重对企业财务中经常接触到的项目做出了纳税筹划分析，达到有效降低企业税负的目的。

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