基于价值链分析的制造业战略成本管理研究

邬迷奶

摘 要：基于价值链分析的战略成本管理突破了传统成本管理的范围限制，将它扩展到企业的整个生命周期，使企业不仅关注生产成本的节约，也关注从产品研发设计、原材料采购、生产加工到最终废弃处置的全过程控制，是当前制造业需要考虑进行应用的一种较为先进的成本管理方法。文章从界定价值链分析、战略成本管理等概念出发，分析了当前我国制造业实施战略成本管理所面临的主要问题，进而分三个方面提出了具体实施对策。

关键词：价值链分析 制造业 战略成本管理 实施对策

中图分类号：F275.2 文献标识码：A

文章编号：1004-4914（2017）02-134-02

一、相关概念界定

（一）价值链分析

企业的生产经营活动是在价值链当中才能够得到有效的发展的，通过对价值链的各个环节进行分析，能够做到有效的战略成本控制。通过对行业价值链的分析，能够有效帮助企业寻找到供应链上下游的最低成本获取途径，通过对自身价值链的分析，能够在降低总成本支出费用的前提下，提升自身的工作效率。通过对竞争对手价值链的分析，能够帮助企业更全面地认识自我，在不断地学习当中获取进步。

一是行业价值链分析。制造业的价值链处于整个原材料生产经营单位的下游环节，而相对于用户单位而言则处于上游部分。从上游的角度来看，制造业在进行产品生产的过程当中需要耗费大量的原材料和能量，是整个产品生产总价值的百分之七十左右，因此，在对战略成本进行控制的过程当中需要从原材料的角度出发进行分析，寻找到有效降低生产成本的途径和方式。

二是企业内部价值链分析。制造企业内部价值链分析主要指的是通过对产品的成本和价值量进行科学系统的分析后，采取一系列优化和协调的措施来改善成本消耗的方法。制造业内部价值链分析的步骤是，首先确认产品在价值链当中每一个单独生产货架的价值量，并将其分摊到每一个单元的成本消耗当中，其次确定这些单项价值活动的成本支出对于客户满意度的贡献率，最后寻找到企业内部各个单元价值链之间的关系，评估单元价值链之间的协调性，并制定相对应的改革计划和策略。

三是竞争对手价值链分析。当前看，我国的制造业已经初步形成了相互竞争和合作的环境机制。然而，与成熟的国际制造业市场相比较起来，仍然存在着较大的差距。从竞争对手的价值链来分析，可以有效帮助寻找到我国与欧美强国在制造业上面的差距，比如说生产能源的消耗过大，自动化程度仍然处于较低的水平，产品的附加值和技术含量都有待提高。为了改变这一状况，需要采取引进来和走出去的策略，在产品成本构成和生产技术方面进行有效的革新，从战略的角度加大对产品的成本控制力度，进而能够有效地提升自身的竞争实力。

（二）战略成本管理

从战略角度来研究成本形成与控制的战略成本管理（Strategic Cost Management，SCM）思想，是上世纪80年代在英美等国管理会计学者的倡导下逐步形成的。20世纪90年代以来，对这一思想與相关方法的讨论日趋深入，日本和欧美的企业管理实践也证明了这是获取长期竞争优势的有效方法。企业战略管理是运用战略对整个企业进行管理，是将企业日常业务决策同长期计划决策相结合而形成的一系列经营管理业务。企业必须强化战略意识，进行战略思维和战略管理。

战略成本管理是成本管理与战略管理有机结合的产物，是传统成本管理对竞争环境变化所作出的一种适应性变革。所谓战略成本管理就是以战略的眼光从成本的源头识别成本驱动因素，对价值链进行成本管理，即运用成本数据和信息，为战略管理的每一个关键步骤提供战略性成本信息，以利于企业竞争优势的形成和核心竞争力的创造。

二、我国制造业实施战略成本管理面临的主要问题

（一）缺乏成本效益观念

随着社会主义市场经济发展以及经济体制改革的不断深人，如今我国的制造业已经完全处于市场机制之中，这就会为制造企业带来巨大的竞争，要求企业加强管理，树立正确的战略目标，控制成本从而达到强化竞争力的目的。在我国，目前大多数制造企业的成本观念相对落后，成本考核指标也没有得到革新，基本运用传统的产品成本额降低手段来控制成本，为了达到控制成本的目的，企业不得不压缩成本采用质量不高的原材料进行生产，降低了产品成品率以及产品质量，最终导致企业品牌价值降低，价格下降。此外，我国制造企业的成本控制普遍存在缺乏全局观念的现象，其成本控制往往是阶段性，无法贯穿产品生产全过程，不注重长远发展，企业整体竞争优势以及总体经济效益难以得到保障，战略成本管理无从谈起。

（二）实施主体不明确

财务人员是现阶段我国制造企业战略成本管理实施的主体，工作中，企业的高层管理在战略成本管理中参与较少，一般由财务人员向管理者提供决策必要的成本信息，财务人员不具备决策相关的权利，而管理者也只是通过财务人员的成本资料对企业运营做出决策，不参与成本管理的整个过程，使得制造企业的成本管理出现财务人员不参加决策、管理层不参与成本管理的现象，造成企业成本控制独立于企业管理全局，成本控制效率降低，战略成本管理的实施主体不明确。

（三）管理基础工作薄弱，战略成本管理法难以实施

工艺复杂、生产流程长、工序多是制造业产品生产的特点，其过程会产生较大成本，因此，做好成本管理必须切实记录好每道工序的成本数据。但是，在实际操作中，我国大多数制造企业的现代化生产管理手段依然较为落后，一部分企业甚至沿用着手工设计制图的方式，在对生产工序进行记录的环节中，也无法实现精确记录，大大降低了企业的效率，造成了企业成本信息失真，使得战略成本管理法难以运作。此外，制造企业信息化管理水平不高也是制约着战略成本管理实施的重要原因。在制造企业中，一些企业在感受到落后的管理手段为企业成本控制带来的弊端之后，花费大量资金引人了信息系统，但是，由于信息系统与旧的管理制度存在着不兼容的现象，信息系统难以真正实现其功能。

三、以价值链分析为基础的制造业战略成本管理实施策略

（一）通过内部价值链分析实施战略成本管理

一是审查企业各项成本管理策略。首先，对成本管理策略进行分类。按照是否对企业竞争力产生影响，可以把成本策略分为三类：增强型策略；一般型策略；削弱型策略。即对耗费成本所创造的价值按照对企业竞争力的影响进行分类。企业对其正在实施或计划将要执行的每项成本管理策略进行一遍快速审查，并确定有多少策略能够实际上增强企业的竞争地位，必将会给企业带来好处。假如企业通过审查发现不存在增强竞争地位成本管理的策略的话，那么就是该对其成本管理程序进行重新考虑的时候了。

二是扩大成本管理的范围。首先，合理分配采購成本。采购成本包括购买价格和相关采购费用。买价可以直接按照产品计入，涉及分配的是无法直接划入产品中的采购费用。战略成本管理要求企业要考虑更多的成本因素并且按照一定的因果关系对采购费用进行分配，要求采购人员综合各方面的条件对供应商进行选择。在具体实施时，应该采用作业原则把采购费用分配到产品中去，而不是按照比例进行分配，这样会使产品的成本更加准确。其次，分配客户服务成本。传统成本体系中客户服务成本作为期间费用被直接计入利润表。此时，似乎这些成本与客户没有直接联系。当企业的客户服务成本很少时，采用这种方法当然不会有很大的问题，然而如果企业的客户服务成本很大，这种方法是无法确定顾客为企业创造的真正利润，而且会削弱企业的战略地位。企业管理者可以采取以下策略维护那些为企业带来高利润的客户。第一，根据不同的需求对客户进行分类，通过提供有针对性的高质量服务提升客户满意度；第二，一旦面临丧失这些客户的风险，可以通过适当的降低售价来保留他们；第三，寻找出新的服务途径，才能降低成本又能提高客户满意度。

（二）通过纵向价值链分析实施战略成本管理

企业进行纵向产业链成本管理的目标就是要找到相对于企业、供应商、顾客单独进行成本管理更好的成本管理方案，实现产业链上成本最大化节约。要进行产业链上的成本管理，可以从以下几方面展开：第一，加强与上下游企业信息沟通，提高双方交易效率。第二，整合产业链降低生产成本。

当企业没有拥有产业链上关键价值增值环节时，可以通过资本投资进行前后纵向扩张，实施纵向一体化来达到获取和维持竞争优势的目的。与企业其他重要战略的实施一样，企业的纵向一体化战略的确定需要反复权衡，并作出“收益—潜在成本”进行分析。在分析时不仅要依赖其所产生的财务成果，还要分析该战略对企业竞争地位的深层次的影响。纵向一体化的收益成本分别体现在以下四方面，其中收益包括：成本节约、防御型市场力、进攻性市场力、管理优化；潜在成本包括：成本增加、弹性丧失、维持均衡、管理劣势四方面。

（三）通过横向价值链分析实施战略成本管理

对横向竞争对手价值链的分析，主要是要找到本企业与竞争者在产品功能、成本等方面的差异，明确竞争者在各项价值活动上的成本和在价值创造上的独特能力和资源，再对自己成本和产品方面的优劣势进行分析，预测未来的潜在发展优势，最终确定适当的战略保持现有的优势，培养潜在优势。

企业横向规模扩张也是企业增强实力，实现规模经济的一种有效快捷的渠道。横向规模扩张模式有两种：其一，是通过自身发展实现；其二，是通过兼并吸收同类型的企业实现。早期企业在资本市场不够发达时，多采用利用本企业长期积累资金不断扩大在固定资产和流动资产上的投资来实现，这种类型的扩张风险较低，但速度比较缓慢。近年来随着资本市场的迅速发展，资金筹集渠道的增加以及信息流动的便捷，越来越多的企业更倾向于采用并购的方式来达到企业跨越式的发展。而且，一个企业对另一个企业的控制，不需要购买其全部股份或资产，只需要拥有其50%以上有时拥有20%的股权就可以取得相对控股地位，从这一点来讲，通过并购来实现扩张比靠自身发展更加经济。

成功的并购可以使企业获得免费使用被并购企业多于现金的机会，以及实现税收上的好处。假如一个企业有纳税亏损结转不能利用，那么它与一个盈利企业的合并会使双方都有利可图。但是企业并购也要承担负担高额成本的风险，比如，收购企业可能需要承担被收购企业的负债，以及对被收购企业的组织结构、人力资源、资产配置等全方面进行整合，此过程要花费大量的协调成本。

参考文献：

[1] 牟瑞渊.基于价值链的企业战略成本管理研究[D].兰州商学院，2014.

[2] 王娟.制造业战略成本管理方案研究[J].财会通讯，2012（29）：124-125

[3] 刘志祥，杨松.战略成本管理在我国制造业企业中的应用[J].当代经济，2013（03）：54-55.

[4] 邓灏.战略成本管理在机械制造业企业中应用的探索[J].中国总会计师，2014（06）：55-56.

（作者单位：宁波帅特龙集团有限公司 浙江宁波 315000）

（责编：赵毅）